ILPP1/443-843/10-2/MK

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Miasta, przedstawione we wniosku z dnia 26 lipca 2010 r. (data wpływu 2 sierpnia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT dostawy nieruchomości gruntowej – jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie

W dniu 2 sierpnia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT dostawy nieruchomości gruntowej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Miasto jest miastem na prawach powiatu i jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, z tytułu umów cywilno-prawnych. Na podstawie aktu notarialnego Miasto dokonało zamiany gruntów stanowiących jego własność na grunt stanowiący własność osoby fizycznej niebędącej podatnikiem tego podatku.

Stanowiąca własność Miasta nieruchomość będąca przedmiotem zamiany położona jest na obszarze, dla którego nie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. Dla nieruchomości tej nie wydano także decyzji o warunkach zabudowy.

Zgodnie z rejestrem gruntów nieruchomość ta oznaczona jest symbolem B i RV, jest zatem nieruchomością rolną w rozumieniu przepisów o ewidencji gruntów.

Zgodnie z obowiązującym dla Miasta studium wykonalności, grunt znajduje się w jednostce urbanistycznej MN (budownictwo mieszkaniowe jednorodzinne).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy nieruchomość opisana powyżej podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako nieruchomość objęta transakcją dostawy gruntu, czy też korzysta ze zwolnienia od podatku...

Zdaniem Wnioskodawcy, opisana w powyższym stanie faktycznym dostawa gruntu dokonana w ramach umowy zamiany gruntów korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Grunty stanowią towar w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.). Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się jednak od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.

Podkreślić należy, iż orzecznictwo sądowo – administracyjne w zakresie stosowania przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług nie jest jednolite i jednoznaczne. Np. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 22 lipca 2008 r., sygn. akt I FSK 830/07, stwierdził, iż przez pojęcie teren przeznaczony pod zabudowę użyte w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT należy rozumieć jako teren o takim przeznaczeniu wynikającym z zakwalifikowania w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, bądź w decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania. Sąd jednoznacznie uznał, iż dla zdefiniowania terenu przeznaczonego pod zabudowę nie ma żadnego znaczenia zapis w ewidencji gruntów.

Podobnie w wyroku z dnia 6 marca 2008 r., sygn. I FSK 436/07, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że „przy dokonywaniu interpretacji art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy z 2004 r. o podatku od towarów i usług oraz oceny zakresu stosowania tego przepisu, w pierwszej kolejności za miarodajne należy uznać przepisy ustawy z 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym”. Sąd odniósł się jednak także do dość teoretycznej możliwości zagospodarowania terenu przyjmując, że teren należy uznać za przeznaczony pod zabudowę, jeżeli istnieje dla niego możliwość wydania decyzji o warunkach zabudowy choć decyzja taka nie została wydana.

W podobnym duchu wypowiedział się WSA w Szczecinie w wyroku z dnia 27 maja 2009 r., sygn. akt I SA/Sz 89/09, uznając, że pierwszeństwo w ustaleniu przeznaczenia terenu ma plan. Z braku planu miejscowego o przeznaczeniu nie może decydować studium jako dokument, który wiąże jedynie gminę i to tylko przy sporządzaniu planu. Dodatkowo o przeznaczeniu terenu decyduje fakt zmiany przeznaczenia terenu z rolnego, bądź leśnego na podstawie przepisów o ochronie gruntów rolnych i leśnych, co następuje w procedurze uchwalania planu miejscowego.

WSA w Warszawie w wyroku o sygn. akt III SA/Wa 899/07 stwierdził, że „Pojęcie „terenu” zostało zdefiniowane w ustawie z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. Nr 80, poz. 717 ze zm.), w myśl której charakter danego terenu wyznacza plan miejscowy. Tam należy szukać wyjaśnienia, czy przedmiotem transakcji jest teren budowlany, czy też szerzej - przeznaczony pod zabudowę. Jeżeli natomiast planu nie ma, decyduje zakwalifikowanie danego obszaru w ewidencji budynków i gruntów, chyba że z datą późniejszą została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Decyzje takie wydaje się wyłącznie w braku planu miejscowego.”

Zdaniem podatnika działka podlegająca zamianie jako nie objęta planem miejscowym, ani nie posiadająca decyzji o warunkach zabudowy może korzystać ze zwolnienia podatkowego na podstawie kryterium planistycznego.

Terenem przeznaczonym pod zabudowę jest wyłącznie teren, dla którego takie przeznaczenie przewiduje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, albo taka nieruchomość, dla której wydana została decyzja o ustaleniu warunków zabudowy i zagospodarowania terenu obowiązująca w chwili dokonania transakcji zbycia (w tym zamiany).

O przeznaczeniu terenu pod zabudowę nie decyduje jego przeznaczenie w studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Miasta Piotrkowa Trybunalskiego z uwagi na to, iż nie jest to akt prawa miejscowego i studium nie stanowi żadnego elementu decydującego w praktyce o możliwości wydania decyzji o warunkach zabudowy. Bardzo często zachodzą bowiem przypadki, gdy nie jest możliwe wydanie decyzji o warunkach zabudowy pomimo tego, że studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego przewiduje taki kierunek zagospodarowania (budowlany). Studium jest dokumentem wiążącym jedynie organy tworzące miejscowe plany zagospodarowania przestrzennego.

W warunkach miejskich w praktyce nie może zostać zastosowane także kryterium zmiany przeznaczenia gruntu rolnego na nierolny.

Na podstawie kryterium zmiany przeznaczenia gruntu rolnego na nierolny w oparciu o przepisy ustawy z dnia 3 lutego 1995 r. o ochronie gruntów rolnych i leśnych (t. j. Dz. U. z 2004 r. Nr 121, poz.1266 ze zm.) w zasadzie każda nieruchomość położona w granicach administracyjnych miasta kwalifikowałaby się do opodatkowania w razie jej zbycia, czy też zamiany albowiem art. 5b ustawy wyłącza jej stosowanie do gruntów rolnych stanowiących użytki rolne położone w granicach administracyjnych miast.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają:

odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

eksport towarów;

import towarów;

wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Za dostawę towarów – stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy – uważa się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Według art. 2 pkt 6 ustawy, towarami są rzeczy ruchome, wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Z treści powołanego art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, nie wynika, że odpłatność za czynności dostawy towarów lub świadczenia usług musi mieć zawsze postać pieniężną. Odpłatność jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową (towar lub usługa otrzymana jako zapłata), albo mieszaną – zapłata w części pieniężna, a w części rzeczowa. Zatem dla uznania czynności za odpłatną, musi zaistnieć możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego, stanowiącego wynagrodzenie za tę czynność.

W myśl powyższych regulacji prawnych należy uznać, że zamiana towarów, co do zasady jest czynnością objętą zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług ponieważ w jej wyniku dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel.

Zgodnie z treścią art. 603 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) zamiana jest umową cywilnoprawną, na podstawie której każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy. Natomiast zapis art. 604 k.c. daje dyspozycję odpowiedniego stosowania do zamiany przepisów o sprzedaży. Różnica w stosunku do umowy sprzedaży polega na tym, że w miejsce świadczenia ceny pojawia się obowiązek drugiej strony przeniesienia własności rzeczy. Tym samym umowa zamiany skutkuje wzajemnym przeniesieniem prawa do rozporządzania zamienianymi towarami (w tym przypadku nieruchomościami) jak właściciel.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Jak wynika z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – jak stanowi ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jednostki samorządu terytorialnego takie jak gminy, powiaty czy województwa, są innymi niż organy władzy publicznej uczestnikami sektora finansów publicznych, zatem nie korzystają z wyłączenia z opodatkowania, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy, lecz są objęte zwolnieniem wskazanym w § 12 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 224, poz. 1799 ze zm.). Zgodnie z tym przepisem zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powyższego wynika, że wykonywanie czynności o charakterze cywilnoprawnym przez jednostki samorządu terytorialnego skutkuje brakiem możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT w tym zakresie, a tym samym realizowane odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług o charakterze cywilnoprawnym są opodatkowane podatkiem od towarów i usług. Zatem z uwagi na fakt, iż sprzedaż przedmiotowego gruntu będzie miała charakter cywilnoprawny, nie jest możliwe zastosowanie zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w cyt. wyżej § 12 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów.

Co do zasady stawka podatku – na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy – wynosi 22%. Jednakże zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienia od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę. Oznacza to, że opodatkowaniu podlegają dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku gruntów niezabudowanych opodatkowane tym podatkiem są tylko te, które stanowią tereny budowlane lub przeznaczone pod zabudowę.

Celem określenia czy dany grunt jest przeznaczony pod zabudowę należy się odwołać do przepisów zawartych w ustawie z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. Nr 80, poz. 717 ze zm.), regulującej zasady kształtowania polityki przestrzennej przez jednostki samorządu terytorialnego i organy administracji rządowej.

W myśl art. 3 ust. 1 ww. ustawy, kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalenie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ww. ustawy, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – w myśl zapisów ust. 2 powołanego przepisu – określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego,

sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

Zatem o charakterze danego gruntu winien rozstrzygać odpowiedni zapis w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, który jako dokument prawa miejscowego, decyduje o kwalifikacji gruntu. W sytuacji, gdy dla danego terenu, nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego ani decyzja o warunkach zabudowy, jak ma to miejsce w przedstawionym stanie faktycznym, należy posłużyć się inną istniejącą na dzień zawarcia transakcji dokumentacją sporządzoną na podstawie ww. ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W myśl art. 9 ust. 1 i ust. 4 ustawy, w celu określenia polityki przestrzennej gminy, w tym lokalnych zasad zagospodarowania przestrzennego, rada gminy podejmuje uchwałę o przystąpieniu do sporządzenia studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy, zwanego dalej „studium”. Ustalenia studium są wiążące dla organów gminy przy sporządzaniu planów miejscowych.

Zaznaczyć należy, iż o ile przeznaczenie terenu określa plan zagospodarowania przestrzennego, decyzja o ustaleniu warunków zabudowy oraz studium zagospodarowania, o tyle ewidencja gruntów i budynków jest jedynie urzędowym zbiorem informacji faktycznych. Wynikające z niej zapisy są odzwierciedleniem stanu faktycznego i prawnego na dzień dokonania wpisu. Zgodnie z art. 20 ust. 1 pkt 1, ust. 2 oraz art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 240, poz. 2027 ze zm.) informacje dotyczące gruntów znajdujące się w ewidencji dotyczą: położenia, granic, powierzchni, rodzajów użytków gruntowych oraz ich klas gleboznawczych, oznaczenia ksiąg wieczystych, a także stosunków właścicielskich. Dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków stanowią podstawę m. in. planowania przestrzennego, jednakże tylko w zakresie danych faktycznych w niej zawartych i nie określają przeznaczenia gruntu.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, iż o przeznaczeniu danego terenu, w przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego oraz w sytuacji, gdy nie wydano decyzji o warunkach zabudowy, decyduje przeznaczenie terenu określone w studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy. Ustalenia studium są bowiem wiążące dla organów gminy przy sporządzaniu planów miejscowych.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, z tytułu umów cywilno-prawnych. Na podstawie aktu notarialnego dokonał zamiany gruntów stanowiących jego własność na grunt stanowiący własność osoby fizycznej niebędącej podatnikiem tego podatku. Stanowiąca własność Zainteresowanego nieruchomość będąca przedmiotem zamiany położona jest na obszarze, dla którego nie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. Dla nieruchomości tej nie wydano także decyzji o warunkach zabudowy. Zgodnie z rejestrem gruntów nieruchomość ta oznaczona jest symbolem B i RV, jest zatem nieruchomością rolną w rozumieniu przepisów o ewidencji gruntów. Natomiast zgodnie z obowiązującym dla Miasta studium wykonalności, grunt znajduje się w jednostce urbanistycznej MN (budownictwo mieszkaniowe jednorodzinne).

Mając na względzie powołane przepisy prawa oraz opisany stan faktyczny wskazać należy, iż Wnioskodawca winien dostawę przedmiotowej działki opodatkować podatkiem od towarów i usług według stawki podstawowej, tj. 22%. Powyższe wynika z faktu, iż dla przedmiotowego gruntu nie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, nie wydano też decyzji o warunkach zabudowy, a zatem o przeznaczeniu nieruchomości gruntowej przesądza studium wykonalności (studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy), a nie ewidencja gruntów. Skutkiem powyższego przedmiotowa działka przeznaczona jest m. in. pod zabudowę mieszkaniową, i w konsekwencji jej dostawa (zamiana) nie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, bowiem odnosi się ono jedynie do gruntów niezabudowanych, innych niż budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.