ILPP2/443-1384/10-4/AK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 16 sierpnia 2010 r. (data wpływu 26 sierpnia 2010 r.) uzupełnionym pismem z dnia 18 listopada 2010 r. (data wpływu 22 listopada 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy działek – jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie

W dniu 26 sierpnia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy działek. Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 18 listopada 2010 r. (data wpływu 22 listopada 2010 r.) o doprecyzowanie opisu stanu faktycznego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest właścicielem nieruchomości – działek oznaczonych numerem ewidencyjnym, obręb X, w ilości 37 działek. Przedmiotowa nieruchomość przeznaczona jest zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego dla miejscowości X zatwierdzonym uchwałą nr Rady Gminy opublikowanym w Dzienniku Urzędowym Wojewody na cele nierolnicze – teren zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej zgodnie z postanowieniem sygn. akt XX z dnia 25 lutego 2010 r. Wójta Gminy.

Zainteresowany dnia 30 lipca 2010 r. dokonał sprzedaży dwóch własnych działek, tj. X oraz Z z własnego majątku prywatnego. Co ważne ww. 37 działek oznaczonych numerem ewidencyjnym X będących jego własnością – zawsze stanowiły majątek prywatny, a nadto podatnik nie prowadzi działalności gospodarczej. Sprzedaż została dokonana okazjonalnie z uwagi na fakt, iż cały obszar oznaczony numerem ewidencyjnym będący własnością Wnioskodawcy jest zbyt duży dla podatnika, a to wiązało się ze znacznymi corocznymi obciążeniami podatkowymi.

W uzupełnieniu do wniosku Zainteresowany wskazał, iż przedmiotowy grunt został nabyty w formie darowizny dnia 24 października 1994 r. W dniu nabycia, w drodze darowizny, 37 działek Wnioskodawca nabył je z przeświadczeniem dalszej uprawy rolnej. Dopiero w późniejszym czasie dokonano ich podziału na podstawie decyzji nr X z dnia 31 marca 2010 r. Wójta Gminy X. Zainteresowany nie jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT. W 2010 r. otrzymał fakturę VAT RR w związku z tym posiada status rolnika ryczałtowego w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Przedmiotowe grunty były uprawiane w działalności rolniczej do 2009 r. włącznie. Zainteresowany nie udostępnia i nie udostępniał przedmiotowego gruntu innym osobom. Uprzednio dokonał sprzedaży gruntu rolnego w dniu 28 kwietnia 2000 r. Wnioskodawca poniósł nakłady takie jak: wystąpienie o podział gruntu oraz uzbrojenie jednej działki, na której jego rodzina wybuduje dom i w przyszłości w nim zamieszka.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w przedstawionej sytuacji Wnioskodawca był zmuszony do naliczenia podatku VAT w stawce 22% dokonując sprzedaży dwóch własnych działek...

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług ( Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Definicję towaru ustawodawca zawarł w art. 2 pkt 6 powołanej ustawy. Zgodnie z tą definicją, pod pojęciem towaru należy rozumieć rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty. Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 powołanej wyżej ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem był podatnikiem podatku od towarów i usług. Warunkiem opodatkowania tak sprecyzowanej czynności, oprócz wymienionych powyżej, jest to, by czynność ta realizowana była przez podmiot, który w związku z jej wykonywaniem zyskał status podatnika podatku od towarów i usług. Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Stosownie do ust. 2 powołanego artykułu, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Definicja podatnika obejmuje więc również osoby fizyczne, pod warunkiem wykonywania przez nie samodzielnej działalności gospodarczej bez względu na jej cel i rezultat. Odpowiednio definicja działalności gospodarczej ma podobnie uniwersalny charakter, obejmujący wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym także rolników. Tym samym wskazuje ona na ciągły i zorganizowany charakter tych czynności, cechujący się stałością i powtarzalnością. W związku z powyższym należy stwierdzić, że nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług podmiot, który jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, np. zbycia majątku osobistego. Zatem wykonywanie określonych czynności incydentalnie, mimo, że obiektywnie mieszczą się w zakresie przedmiotowym podatku nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności. Z powołanych przepisów wynika więc, że jeśli osoba fizyczna dokonuje sprzedaży nieruchomości gruntowych, przy czym czynność ta wykonywana jest jednorazowo lub okazjonalnie, w warunkach wskazujących, iż działanie to nie jest czynione z zamiarem jego powtarzania (kontynuowania) i nie zmierza do nadania mu stałego charakteru, transakcja taka nie jest działalnością gospodarczą, w rozumieniu cytowanego wyżej art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. W opisanej sytuacji trudno uznać, iż Wnioskodawca jest podatnikiem podatku od towarów i usług w związku ze sprzedażą przedmiotowej nieruchomości. Nic nie wskazuje na to, aby dokonując sprzedaży działek podatnik działał w charakterze handlowca, a okoliczności będące przyczyną transakcji sprzedaży nieruchomości gruntowych, nie wskazują, iż miałyby być one czynione z zamiarem wykonywania w sposób częstotliwy. Oznacza to zatem działanie Strony w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie mają zastosowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

Za dostawę towarów – stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy – uważa się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Według art. 2 pkt 6 ww. ustawy, towarami są rzeczy ruchome, wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Zakres opodatkowania podatkiem VAT wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy – opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, ale także czynnik podmiotowy – czynności muszą być wykonywane przez podatnika.

Podatnikami w myśl art. 15 ust. 1 ustawy, są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie zapisu art. 15 ust. 2 ustawy, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zasady wykładni językowej i funkcjonalnej definicji działalności gospodarczej prowadzą do wniosku, że działalność gospodarczą stanowi nie tylko działalność częstotliwa, czyli stała i powtarzalna, ale także jednorazowa czynność, jeżeli wiąże się z nią zamiar częstotliwości, przy czym wspomniana działalność powinna być wykonywana przez producenta, handlowca, usługodawcę, pozyskującego zasoby naturalne, rolnika lub wykonującego wolny zawód.

Zgodnie z art. 2 pkt 15, 19, 20 i 21 ustawy:

przez działalność rolniczą rozumie się produkcję roślinną i zwierzęcą (...) a także świadczenie usług rolniczych;

przez rolnika ryczałtowego rozumie się rolnika dokonującego dostawy produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej lub świadczącego usługi rolnicze, korzystającego ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3, z wyjątkiem rolnika obowiązanego na podstawie odrębnych przepisów do prowadzenia ksiąg rachunkowych;

przez produkty rolne rozumie się towary wymienione w załączniku nr 2 do ustawy oraz towary wytworzone z nich przez rolnika ryczałtowego z produktów pochodzących z jego własnej działalności rolniczej przy użyciu środków zwykle używanych w gospodarstwie rolnym, leśnym i rybackim;

przez usługi rolnicze rozumie się usługi wymienione w załączniku nr 2 do ustawy.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, że Wnioskodawca jest właścicielem 37 działek. Przedmiotowa nieruchomość przeznaczona jest zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego dla miejscowości X zatwierdzonym uchwałą nr z dnia 31 lipca 2009 r. Rady Gminy opublikowanym w Dzienniku Urzędowym Wojewody na cele nierolnicze – teren zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej zgodnie z postanowieniem sygn. akt X z dnia 25 lutego 2010 r. Wójta Gminy. Zainteresowany dokonał sprzedaży gruntu najpierw w 2000 r., a następnie dwóch działek w 2010 r. Przedmiotowy grunt został nabyty w formie darowizny dnia 24 października 1994 r., z przeznaczeniem do dalszej uprawy rolnej. Zainteresowany nie jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT, jednakże posiada status rolnika ryczałtowego w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy VAT. Przedmiotowe grunty były uprawiane w działalności rolniczej do 2009 r. włącznie – nie były natomiast udostępnianie innym osobom.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika zatem, iż Wnioskodawca jest rolnikiem ryczałtowym, nabył grunty z przeznaczeniem do dalszej uprawy rolnej i wykorzystywał je w takim charakterze do 2009 r. włącznie.

Rolnik ryczałtowy sprzedający działki gruntowe nie zbywa majątku osobistego, ale składnik gospodarstwa rolnego, rozumianego jako grunty rolne wraz z gruntami leśnymi, budynkami lub ich częściami, urządzeniami i inwentarzem, jeżeli stanowią lub mogą stanowić zorganizowaną całość gospodarczą, oraz prawami związanymi z prowadzeniem gospodarstwa rolnego. Zacytowana definicja gospodarstwa rolnego z art. 553 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), podobnie jak definicja przedsiębiorstwa z art. 551 k.c., akcentuje aspekt przedmiotowy (w odróżnieniu od definicji gospodarstwa rolnego z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym – t. j. Dz. U. z 2006 r. Nr 136, poz. 969 ze zm. – akcentującej aspekt gruntowy, własnościowy). Posiadanego przez Wnioskodawcę majątku nie można uznać za majątek osobisty, gdyż jest to mienie służące w istocie prowadzonej działalności rolniczej, natomiast sprzedaż części gruntu winna być traktowana jako sprzedaż części majątku związanego z prowadzoną w sposób zorganizowany działalnością gospodarczą. Ze złożonego wniosku nie wynika, aby opisane grunty służyły wyłącznie do zaspokajania potrzeb osobistych, ponieważ związane są z prowadzoną działalnością rolniczą w rozumieniu art. 2 pkt 15 ustawy o VAT przez rolnika ryczałtowego, w myśl art. 2 pkt 19 tej ustawy.

Uwzględniając powyższe stwierdzić należy, iż dostawa nieruchomości gruntowych stanowiących część majątku wykorzystywanego do działalności rolniczej jest czynnością realizowaną w ramach działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy.

Wnioskodawca w zakresie dostawy działek nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy, albowiem wspomniane zwolnienie dotyczy wyłącznie dostaw produktów rolnych pochodzących z własnej działalności oraz świadczenia usług rolniczych. Jeżeli rolnik ryczałtowy wykonuje inną czynność mieszczącą się w przedmiotowym zakresie opodatkowania VAT, to nie ma podstaw prawnych do uznania, że czynność ta nie podlega opodatkowaniu.

Należy bowiem zauważyć, iż w myśl art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. d ustawy, podatnicy dokonujący dostaw terenów budowlanych oraz przeznaczonych pod zabudowę, bez względu na wysokość osiągniętych obrotów nie mogą skorzystać ze zwolnienia podmiotowego.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, podstawowa stawka podatku od towarów i usług, wynosi 22%. Niemniej od zasady opodatkowania według ww. stawki przewidziano pewne wyjątki. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ust. 1 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę. Natomiast do dostawy terenów budowlanych oraz przeznaczonych pod zabudowę zastosowanie ma 22% stawka VAT.

Celem określenia czy dany grunt jest przeznaczony pod zabudowę należy się odwołać do przepisów zawartych w ustawie z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. Nr 80, poz. 717 ze zm.) regulującej zasady kształtowania polityki przestrzennej przez jednostki samorządu terytorialnego i organy administracji rządowej.

W myśl art. 3 ust. 1 ww. ustawy, kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalenie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 cyt. ustawy, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

Jak wynika z opisu sprawy, stosownie do zapisów miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, będące przedmiotem dostawy działki przeznaczone są pod budownictwo mieszkaniowe jednorodzinne.

Mając powyższe na uwadze transakcja opisana we wniosku nie będzie korzystać ze zwolnienia przedmiotowego zawartego w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, bowiem dotyczy terenów przeznaczonych pod zabudowę. Zatem jest ona opodatkowana podstawową 22% stawką podatku VAT.

Reasumując, z uwagi na treść powołanych przepisów oraz opis stanu faktycznego zawartego we wniosku, stwierdzić należy, iż sprzedaż dwóch działek budowlanych wykorzystywanych uprzednio w działalności rolniczej przez Wnioskodawcę podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W związku z powyższym, obowiązany jest on do naliczenia podatku według stawki podstawowej, tj. 22% z tytułu tej transakcji.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.