IPPP1/443-544/10-2/ISz

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 24.05.2010 r. (data wpływu 26.05.2010 r.) uzupełnionego w dniu 02.08.2010 r. na wezwanie z dnia 19.07.2010 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia czy Wnioskodawca udzielając odpłatnego poręczenia kredytu spółce powiązanej występuje w charakterze podatnika, określenia stawki podatku VAT dla ww. usługi – jest prawidłowe.

Uzasadnienie

W dniu 26.05.2010 r. wpłynął ww. wniosek uzupełniony w dniu 02.08.2010 r. na wezwanie z dnia 19.07.2010 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia czy Wnioskodawca udzielając odpłatnego poręczenia kredytu spółce powiązanej występuje w charakterze podatnika, określenia stawki podatku VAT dla ww. usługi.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca — spółka A. S.A. jest podmiotem zależnym od spółki E. S.A. z siedzibą w W. Spółka A. S.A. prowadzi hurtową i detaliczną sprzedaż paliw na terenie całego kraju. E. S.A. jest firmą transportową specjalizującą się w transporcie paliw.

Z uwagi na specyfikę prowadzonej działalności, obie spółki ściśle ze sobą współpracują zarówno na poziomie operacyjnym jak również współdziałają w obszarze zarządzania ryzykiem finansowym.

Elementem tego współdziałania jest wzajemne udzielanie sobie przez spółki A. S.A. i E. S.A. poręczeń spłaty zobowiązań wobec banków wynikających z umów kredytowych oraz umów o udzielenie gwarancji bankowej.

Poręczenia te miały dotychczas charakter nieodpłatny.

Wnioskodawca rozważa obecnie zmianę zasad współpracy ze spółką dominującą, polegającą na wprowadzeniu odpłatności za udzielenie poręczenia. Zmiana ta jest rozważana z uwagi na rozbieżności pomiędzy oceną skutków podatkowych uzyskania nieodpłatnie poręczeń formułowaną przez Ministra Finansów w szeregu znanych Wnioskodawcy indywidualnych interpretacji podatkowych (zgodnie z którymi nieodpłatne otrzymanie poręczenia (gwarancji) od podmiotu powiązanego nie jest świadczeniem nieodpłatnym podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym) a odmiennym stanowiskiem Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażonym w dwóch wyrokach wydanych w ostatnim okresie: wyroku z dnia 26 stycznia 2010 r. w sprawie oznaczonej II FSK 1417/08, uchylającym wyrok WSA w Gliwicach z 20 maja 2008 r. (I SA/Gl 35/08) oraz wyroku z dnia 8 grudnia 2009 r. w sprawie oznaczonej I FSK 1156/08 uchylającym wyrok WSA w Łodzi z 4 kwietnia 2008 r. (I SA/Łd 57/08) zgodnie z którymi nieodpłatne otrzymanie poręczenia (gwarancji) od podmiotu powiązanego stanowi nieodpłatne świadczenie na gruncie przepisu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o PDOP.

Dodać należy, iż w przypadku zmiany zasad współpracy ze spółką dominującą, polegającej na wprowadzeniu odpłatności za udzielenie poręczenia, w dalszym ciągu udzielanie poręczeń nie byłoby przedmiotem profesjonalnej działalności gospodarczej Wnioskodawcy — poręczenia udzielane byłyby jedynie spółce dominującej, a usługi tego rodzaju nie byłyby świadczone na rzecz żadnego innego podmiotu. Analogicznie spółka dominująca udzielałaby poręczeń jedynie Wnioskodawcy jako jej spółce zależnej. Wnioskodawca zakłada także, że zarówno opłata uzyskana za udzielenie poręczenia na rzecz spółki dominującej, jak również opłata płacona za poręczenia uzyskane od spółki dominującej, miałyby charakter cen rynkowych, tj. zostałyby skalkulowane na poziomie cen stosowanych przez podmioty profesjonalnie udzielające poręczeń, odpowiednio skorygowanych, w szczególności z uwagi na inny poziom ryzyka w transakcjach pomiędzy podmiotami powiązanymi oraz korzyści dla obu podmiotów wynikające z możliwości realizacji założonej strategii gospodarczej.

W uzupełnieniu dodano, iż odpłatne udzielanie poręczeń spłaty kredytu, powinny zostać zaklasyfikowane do celów podatkowych zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) w grupowaniu 65.23.10-00.00 „Usługi pośrednictwa finansowego, gdzie indziej niesklasyfikowane”.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie w zakresie podatku od towarów i usług:

Czy Wnioskodawca udzielając odpłatnego poręczenia kredytu podmiotowi powiązanemu (spółce dominującej) występuje w charakterze podatnika VAT a czynność ta jest usługą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, zwolnioną jako usługa finansowa z opodatkowania tym podatkiem, pomimo iż Wnioskodawca nie zamierza udzielać poręczeń profesjonalnie tj. oferować i świadczyć ich jakimkolwiek innym podmiotom poza spółką dominującą...

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Z kolei, zgodnie z przepisem art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Mając na uwadze powyższe definicje podatnika i działalności gospodarczej należy uznać, iż Wnioskodawca w przypadku odpłatnego udzielenia spółce dominującej poręczenia spłaty kredytu bankowego będzie działał w tym zakresie jako usługodawca, nawet jeśli czynności te będą sporadyczne, gdyż ma zamiar dokonywać tych czynności w sposób częstotliwy. Samo ograniczenie kręgu adresatów poręczeń do podmiotów powiązanych (spółki dominującej) nie ma znaczenia dla oceny, czy Spółka działa w tym zakresie jako podatnik podatku VAT. Ponieważ jednak, zdaniem Wnioskodawcy, odpłatne udzielanie poręczeń jest usługą finansową, mieszczącą się w zakresie usług pośrednictwa finansowego wskazanych w załączniku nr 4 do ustawy (Wykaz usług zwolnionych od podatku), jest usługą zwolnioną od podatku od towarów usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, na podstawie art. 7 ust. 1 ww. ustawy, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Dla szczegółowego określenia zakresu przedmiotowego stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, w tym stawek podatkowych dla świadczonych usług, ustawodawca posłużył się odesłaniem do klasyfikacji statystycznych, poprzez zapis w art. 8 ust. 3 ustawy, zgodnie z którym usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, z zastrzeżeniem ust. 4, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119. Na podstawie § 3 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) – Dz. U. Nr 207, poz. 1293 ze zm. – do celów m. in. opodatkowania podatkiem od towarów i usług, do dnia 31 grudnia 2010 r. stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Natomiast działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2).

Podstawowa stawka podatku VAT, zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Oprócz stawki podstawowej, Ustawodawca daje także podatnikom możliwości stosowania zwolnień podatkowych.

Stosownie do przepisu art. 43 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy, zwalnia się od podatku usługi wymienione w załączniku nr 4 do ustawy. Pod pozycją 3 ww. załącznika wymienione zostały usługi sklasyfikowane pod symbolem PKWiU Sekcja J ex (65-67), tj. usługi pośrednictwa finansowego, z wyłączeniem:

1. działalności lombardów, z wyjątkiem usług świadczonych przez banki,

2. usług polegających na oddaniu w odpłatne użytkowanie rzeczy ruchomej,

3. usług doradztwa finansowego (PKWiU ex 67.13.10-00.20),

4. usług doradztwa ubezpieczeniowego oraz wyceny dla towarzystw ubezpieczeniowych (PKWiU ex 67.20.10-00.20, -00.30), z wyjątkiem świadczonych przez zakład ubezpieczeń w rozumieniu przepisów o działalności ubezpieczeniowej oraz świadczonych w tym zakresie przez podmioty działające w imieniu i na rzecz zakładu ubezpieczeń,

5. usług ściągania długów oraz faktoringu,

6. usług zarządzania akcjami, udziałami w spółkach lub związkach, obligacjami i innymi rodzajami papierów wartościowych, z wyjątkiem wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 12 ustawy,

7. usług przechowywania akcji, udziałów w spółkach lub związkach, obligacji i innych rodzajów papierów wartościowych, z wyjątkiem wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 12 ustawy,

8. transakcji dotyczących dokumentów ustanawiających tytuł własności,

9. transakcji dotyczących praw w odniesieniu do nieruchomości.

Użycie przez ustawodawcę oznaczenia „ex” przy grupowaniu PKWiU, korzystającym ze zwolnienia od podatku od towarów i usług oznacza, że zwolnienie dotyczy tylko danego wyrobu lub usługi z danego grupowania.

Z opisu przedstawionego we wniosku wynika, że Wnioskodawca prowadzi hurtową i detaliczną sprzedaż paliw na terenie całego kraju i jest podmiotem zależnym od spółki E. S.A. Z uwagi na specyfikę prowadzonej działalności, obie spółki ściśle ze sobą współpracują zarówno na poziomie operacyjnym jak również współdziałają w obszarze zarządzania ryzykiem finansowym. Elementem tego współdziałania jest wzajemne udzielanie sobie poręczeń spłaty zobowiązań wobec banków wynikających z umów kredytowych oraz umów o udzielenie gwarancji bankowej. Poręczenia te miały dotychczas charakter nieodpłatny. W przypadku zmiany zasad współpracy ze spółką dominującą, polegającej na wprowadzeniu odpłatności za udzielenie poręczenia, w dalszym ciągu udzielanie poręczeń nie byłoby przedmiotem profesjonalnej działalności gospodarczej Wnioskodawcy — poręczenia udzielane byłyby jedynie spółce dominującej, a usługi tego rodzaju nie byłyby świadczone na rzecz żadnego innego podmiotu.

Usługi udzielania odpłatnego poręczenia kredytu Spółka klasyfikuje wg PKWiU do grupowania 65.23.10-00.00, tj. „usługi pośrednictwa finansowego, gdzie indziej nie sklasyfikowane”.

Mając na uwadze powyższą analizę przepisów należy stwierdzić, że odpłatne udzielanie poręczenia kredytu, realizowane sporadycznie, przyporządkowane przez Wnioskodawcę wg PKWiU do grupowania 65.23.10-00.00, jest odpłatnym świadczeniem usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Spółka słusznie zauważyła, iż w analizowanym przypadku będzie działała w tym zakresie jako usługodawca, nawet jeśli czynności te będą sporadyczne. Samo ograniczenie kręgu adresatów poręczeń do podmiotów powiązanych (spółki dominującej) nie ma znaczenia dla oceny, czy Spółka działa w tym zakresie jako podatnik podatku VAT. Spółka , udzielając przedmiotowych poręczeń, realizuje je w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, o charakterze zarobkowym. Udzielanie zatem gwarancji przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą (Spółkę S.A.) należy identyfikować i zaliczać do zawodowej płaszczyzny przedmiotu, a więc uznać za czynność rodzącą obowiązki w podatku VAT, nawet gdy te czynności nie znajdują się w jej zakresie przedmiotowym. Czynność ta podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 cytowanej ustawy, przy czym korzysta ze zwolnienia od podatku, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 jako usługa wymieniona w poz. 3 załącznika nr 4 do tej ustawy.

W przedmiotowej sprawie podkreślenia wymaga fakt, że najistotniejszym elementem pozwalającym stwierdzić czy usługi udzielania odpłatnego poręczenia kredytu korzystają ze zwolnienia od podatku, jest dokonanie prawidłowej klasyfikacji towaru lub usług wg Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług. Organ podatkowy nie jest organem uprawnionym do klasyfikowania danych usług lub towarów do odpowiednich symboli PKWiU. W świetle zasad metodycznych Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług zaliczenie danego towaru lub usługi do odpowiedniego grupowania tej klasyfikacji należy do obowiązków zainteresowanego podmiotu (producenta, importera, usługodawcy). W związku z powyższym interpretacji dokonano w oparciu o klasyfikację PKWiU przedstawioną przez Wnioskodawcę. Nadmienia się, że niniejsza interpretacja indywidualna traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego (w szczególności w przypadku błędnej klasyfikacji PKWiU) lub zmiany stanu prawnego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

W związku z tym, iż niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie zakresu podatku od towarów i usług, w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydana odrębna interpretacja.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.