IPPB2/415-439/10-2/MR

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 15.04.2010 r. (data wpływu 19.04.2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu ze zbycia prawa wieczystego użytkowania nieruchomości, przyznanego na postawie art. 7 ust. 1 dekretu z 26 października 1945 r. osobie, która nabyła prawa i roszczenia od spadkobiercy dawnych właścicieli tej nieruchomości - jest prawidłowe.

Uzasadnienie

W dniu 19.04.2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu ze zbycia prawa wieczystego użytkowania nieruchomości, przyznanego na postawie art. 7 ust. 1 dekretu z 26 października 1945 r. osobie, która nabyła prawa i roszczenia od spadkobiercy dawnych właścicieli tej nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

W dniu 25 stycznia 2010 roku Wnioskodawca zawarł z Panem Mirosławem P. umowę przedwstępną oraz pełnomocnictwa - akt notarialny z dnia 25 stycznia 2010 roku, sporządzony przez notariusza Piotra S. z Kancelarii Notarialnej w W., (dalej: „umowa przedwstępna”).

W ramach umowy przedwstępnej Wnioskodawca oraz Pan Mirosław P. ustalili między innymi, iż w trakcie obowiązywania umowy przedwstępnej Wnioskodawca może żądać w każdym czasie zawarcia umowy sprzedaży (dalej: umowa przyrzeczona”), na mocy której Wnioskodawca sprzeda na rzecz Pana Mirosława P. przysługujące Wnioskodawcy prawo własności do nieruchomości stanowiącej lokal mieszkalny nr 6 położony w W przy ul. O., dla którego Sąd Rejonowy wydział ksiąg wieczystych, prowadzi księgę wieczystą, wraz z wszelkimi związanymi z nim prawami (dalej: „nieruchomość 1”), zaś Pan Mirosław P. przedmiotową nieruchomość kupi. Dodatkowo Wnioskodawca oraz Pan Mirosław P. ustalili, w ramach umowy przedwstępnej, iż cena sprzedaży nieruchomości może zostać rozliczona w ten sposób, że w miejsce zapłaty długu z tytułu ceny sprzedaży nieruchomości Pan Mirosław P. przeniesie na rzecz Wnioskodawcy wszelkie przysługujące jemu roszczenia do dawnej nieruchomości stanowiącej działkę gruntu nr 1640A, o powierzchni 955 m2 położonej w W. przy ul. E. objętej księgą hipoteczną (dalej „nieruchomość 2”) (datio in solutum – art. 453 kodeksu cywilnego).

Pan Mirosław P. jest następcą prawnym Wacława i Anny P. którzy nabyli od Aleksandra i Bronisławy G. w dniu 9 listopada 1959 roku na mocy umowy przelewu - akt notarialny z dnia 9 listopada 1959 roku, sporządzony w państwowym biurze notarialnym w W. przed notariuszem Wiesławem O. - prawa i roszczenia do nieruchomości 2 z tytułu przejęcia przez gminę m. st. Warszawa, na mocy art. 1 dekretu z dnia 26 października 1945 roku o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze m. st. Warszawy (Dz. U. Nr 50 poz. 279).

Wnioskodawca nabył nieruchomość 1 będąc rozwiedzionym od spółdzielni z siedzibą w W. na podstawie umowy ustanowienia odrębnej własności lokalu i sprzedaży z dnia 8 stycznia 2002 roku - akt notarialny z dnia 8 stycznia 2002 roku, sporządzony przez notariusza Czesławę K. z Kancelarii Notarialnej w W.

W wyniku powyższego Wnioskodawca stanie się podmiotem uprawnionym do żądania ustanowienia użytkowania wieczystego w miejsce Pana Mirosława P.

Po ustanowieniu przez prezydenta m. st. W. na rzecz Wnioskodawcy, w trybie art. 7 dekretu z dnia 26 października 1945 roku o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze m. st. Warszawy (Dz. U. Nr 50, poz. 279), użytkowania wieczystego do nieruchomości odpowiadającej nieruchomości 2 i zawarciu przez Wnioskodawcę z miastem stołecznym W. umowy, mocą której zostanie Wnioskodawcy oddana w użytkowanie wieczyste nieruchomość odpowiadająca nieruchomości 2, Wnioskodawca zamierza zbyć odpłatnie nabyte w ten sposób użytkowanie wieczyste.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy odpłatne zbycie przez Wnioskodawcę ustanowionego w trybie art. 7 dekretu z dnia 26 października 1945 roku o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze m. st. Warszawy (Dz. U. Nr 50, poz. 279) użytkowania wieczystego będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych...

Zdaniem Wnioskodawcy:

W ocenie Wnioskodawcy odpłatne zbycie przez Wnioskodawcę ustanowionego w trybie art. 7 dekretu z dnia 26 października 1945 roku o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze m. st. Warszawy (Dz. U. Nr 50, poz. 279) użytkowania wieczystego nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W pierwszej kolejności wskazać należy, iż w związku ze sprzedażą na rzecz Pana Mirosława P. nieruchomości 1, Wnioskodawca uzyska, w ramach zapłaty ceny za nieruchomość 1, roszczenia przysługujące uprzednio Panu Mirosławowi P. do nieruchomości 2 (datio in solutum). W świetle rozstrzygnięć doktryny i orzecznictwa nie może budzić również jakichkolwiek wątpliwości fakt, iż w wyniku przeniesienia na rzecz Wnioskodawcy roszczeń do nieruchomości 2, na Wnioskodawcę przechodzi ogół uprawnień przysługujących dotychczas Panu Mirosławowi P. do nieruchomości 2.

Zgodnie zaś z ugruntowanym poglądem prawnym, prezentowanym zarówno w orzecznictwie sądowym jaki przez organy skarbowe, wydanie na podstawie art. 7 dekretu z dnia 26 października 1945 roku o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze m. st. Warszawy (Dz. U. Nr 50, poz. 279) decyzji ustanawiającej prawo użytkowania wieczystego gruntu na rzecz byłego właściciela (lub jego następców prawnych) oraz zawarcie przez m. st. Warszawa z byłymi właścicielami (lub ich następcami prawnymi) umowy użytkowania gruntu warszawskiego nie może być traktowane jako nabycie prawa wieczystego użytkowania w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8) ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „updof”). Sprzedaż zatem (odpłatne zbycie) tak ustanowionego prawa wieczystego użytkowania nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8) updof, niezależnie od czasu jaki upłynął od momentu jego nabycia do momentu zbycia (vide: wyrok Sądu Najwyższego z dnia 7 maja 2002 roku III RN 18/02, pismo Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 29 stycznia 2009 roku, IPPB2/415-1505/08-2/AS, pismo Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 25 czerwca 2009 roku, IPPB4/415-412/09-2/SP, pismo Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 2 października 2009 roku, IPPB4/415-488/09-2/SP).

Wobec powyższego należy jednoznacznie stwierdzić, iż odpłatne zbycie przez Wnioskodawcę ustanowionego w trybie art. 7 dekretu z dnia 26 października 1945 roku o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze m. st. Warszawy (Dz. U. Nr 50, poz. 279) prawa użytkowania wieczystego nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, niezależnie od upływu czasu pomiędzy jego uzyskaniem, a zbyciem.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), do źródeł przychodów zalicza się m. in. odpłatne zbycie:

1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,

4. innych rzeczy

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie.

Prawo własności w systemie prawnym jest traktowane jako prawo o najszerszej treści i w porównaniu z innymi prawami, jako prawo najsilniejsze w stosunku do rzeczy. Własność jest bezterminowym prawem – trwa tak długo, jak długo istnieje rzecz, która jest przedmiotem własności.

Nabycie i utrata własności (w tym także własności nieruchomości) jest opisana w art. 155 oraz 231 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). U podstaw nabycia i zbycia rzeczy oraz nieruchomości, w rozumieniu kodeksowym, leży wola nabywcy. Swoboda zawierania umów jest naczelną zasadą Kodeksu cywilnego.

W dopuszczonych prawem sytuacjach – u podstaw zwrotu wywłaszczonej nieruchomości (także przejętej wskutek karnego przymusu) leży wola prawowitego właściciela, a w przypadku jego śmierci wola jego spadkobierców.

Z treści wniosku wynika, że spadkobierca byłych właścicieli nieruchomości objętej Dekretem z 1945 r., który posiada prawa i roszczenia do tej nieruchomości przeniesie na rzecz Wnioskodawcy (z tytułu ceny sprzedaży za inną nieruchomość) ww. prawa i roszczenia do nieruchomości. W wyniku powyższego Wnioskodawca stanie się podmiotem uprawnionym do żądania ustanowienia użytkowania wieczystego.

Prawo użytkowania wieczystego jest silnym prawem rzeczowym, lokującym się w hierarchii tych praw bezpośrednio po prawie własności, a przed ograniczonymi prawami rzeczowymi, co pozwala na potraktowanie ustanowienia użytkowania wieczystego jako swoistej restytucji stosunków własnościowych.

Oddanie w użytkowanie wieczyste ,,gruntu" skomunalizowanego dekretem z dnia 26 października 1945 r. o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze m.st. Warszawy, w wypadku spełnienia przesłanek przewidzianych w tym akcie prawnym przez ubiegającego się o to dotychczasowego właściciela tego gruntu lub jego następców prawnych, miało niewątpliwie charakter rekompensacyjny. Przepis art. 7 ust. 1 dekretu przewidywał, że:

* dotychczasowy właściciel gruntu, prawni następcy właściciela, będący w posiadaniu gruntu, lub osoby prawa jego reprezentujące, mogą w ciągu 6 miesięcy od dnia objęcia w posiadanie gruntu przez gminę zgłosić wniosek o przyznanie na tym gruncie jego dotychczasowemu właścicielowi prawa wieczystej dzierżawy z czynszem symbolicznym lub prawa zabudowy za opłatą symboliczną;

* gmina uwzględni wniosek, jeżeli korzystanie z gruntu przez dotychczasowego właściciela da się pogodzić z przeznaczeniem gruntu według planu zabudowania;

* w razie uwzględnienia wniosku gmina ustali, czy przekazanie gruntu nastąpi tytułem wieczystej dzierżawy, czy na prawie zabudowy, oraz określi warunki, pod którymi umowa może być zawarta;

* w przypadku nieuwzględnienia wniosku, gmina zaofiaruje uprawnionemu, w miarę posiadania zapasu gruntów - na tych samych warunkach dzierżawę wieczystą gruntu równej wartości użytkowej, bądź prawo zabudowy na takim gruncie;

* w razie niezgłoszenia wniosku, przewidzianego w ust. 1, lub nieprzyznania z jakichkolwiek innych przyczyn dotychczasowemu właścicielowi wieczystej dzierżawy albo prawa zabudowy, gmina obowiązana jest uiścić odszkodowanie w myśl art. 9. Zgodnie z art. 9 dekretu, odszkodowanie miało być wypłacone w ,,miejskich papierach wartościowych", które jednak nigdy nie zostały wyemitowane.

Jak wynika z przytoczonej regulacji, prawodawcy niewątpliwie chodziło o zrekompensowanie dotychczasowym właścicielom (ich następcom prawnym) przejścia na własność gminy m.st. W. gruntów stanowiących dotąd ich własność. W dekrecie od razu uregulowano kwestię stosownych rekompensat. Odzyskanie prawa wieczystej dzierżawy z czynszem symbolicznym lub prawa zabudowy za opłatą symboliczną (art. 7 ust. 1 dekretu, obecnie prawa wieczystego użytkowania) było ustawowo zagwarantowaną formą rekompensaty.

Z odniesienia powyższych przepisów do przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że nie powinno się oceniać ustanowienia na rzecz Wnioskodawcy prawa użytkowania wieczystego w kategoriach nabycia, o jakim stanowi art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste nie może być utożsamione ze zwrotem własności, jednakże stanowi swoisty substytut zwrotu własności, w sytuacji, w której ubieganie się o zwrot własności jest niemożliwe ze względu na brak do tego podstaw prawnych w dekrecie komunalizacyjnym. Ustanowienie w tej sytuacji użytkowania wieczystego, należy traktować, jako swoistą restytucję stosunków własnościowych sprzed komunalizacji.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca po ustanowieniu przez prezydenta miasta W. na jego rzecz, w trybie art. 7 dekretu z dnia 26 października 1945 roku, i zawarciu umowy z miastem stołecznym Warszawa, mocą której zostanie Wnioskodawcy przyznane prawo wieczystego użytkowania nieruchomości, Wnioskodawca zamierza zbyć odpłatnie nabyte w ten sposób użytkowanie wieczyste.

Zatem Wnioskodawca nie nabędzie prawa użytkowania wieczystego nieruchomości na podstawie przepisów ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 roku – o gospodarce nieruchomościami (t. j. Dz. U. z 2004 roku, Nr 261, poz. 2603), lecz na postawie przepisów dekretu z 26 października 1994 r.

Wydanie na podstawie art. 7 ust. 1 dekretu z dnia 26 października 1945 r. o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze m.st. Warszawy decyzji ustanawiającej prawo użytkowania wieczystego gruntu na rzecz byłego właściciela lub jego następców prawnych oraz zawarcie przez Prezydenta Miasta Stołecznego Warszawy z byłym właścicielem lub jego następcami prawnymi umowy użytkowania wieczystego gruntu nie może być taktowane jako nabycie prawa wieczystego użytkowania gruntów w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wobec powyższego, sprzedaż prawa wieczystego użytkowania ustanowionego w trybie art. 7 tego dekretu nie stanowi źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 tej ustawy, także wówczas gdy sprzedaż ta została dokonana przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ustanowienie użytkowania wieczystego.

Stąd, sprzedaż przez Wnioskodawcę prawa użytkowania wieczystego ustanowionego na rzecz Wnioskodawcy na podstawie decyzji o użytkowaniu wieczystym wydanej w związku z art. 7 ust. 1 i 2 dekretu z dn. 26 października 1945 r., nie stanowi źródła przychodów i nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Końcowo, w odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych oraz wyroku Sądu Najwyższego, należy zaznaczyć, że rozstrzygnięcia w nich zawarte dotyczą indywidualnych spraw innych wnioskodawców i nie mogą stanowić źródła praw i obowiązków dla innych podatników.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja nr 10, 09-402 Płock.