ITPB2/415-141/10/MK

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 9 lutego 2010 r. (data wpływu – 10 lutego 2010 r.), uzupełnionym pismem z dnia 6 maja 2010 r. (data wpływu – 10 maja 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości – jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie

W dniu 10 lutego 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 6 maja 2010 r. (data wpływu – 10 maja 2010 r.).

W przedmiotowym wniosku oraz w piśmie uzupełniającym przedstawiono następujący stan faktyczny.

Postanowieniem z dnia 12 października 1988 r. Sąd Rejonowy stwierdził nabycie przez Pana po zmarłym ojcu udziału wynoszącego 3/24 w masie spadkowej. W skład spadku wchodziły nieruchomości stanowiące działki nr: 640/1 o powierzchni 0.9266 ha, 640/2 - 0.3302 ha, 640/3 - 3.9445 ha i 640/74 - 5.044 ha. Łączna powierzchnia działek wynosiła 10.2453 ha.

Z kolei postanowieniem Burmistrza Miasta z dnia 17 kwietnia 2007 r. działkę o nr geod. 640/4 podzielono na działki o nr: 640/5, 640/6, 640/7, 640/8, 640/9, 640/10, 640/11, 64012. Zaś w dniu 2 sierpnia 2007 r. spadkobiercy dokonali działu spadku i częściowego zniesienia współwłasności w taki sposób, że nabył Pan na wyłączną własność zabudowaną nieruchomość o pow. 6.80404 ha oznaczoną numerami geodezyjnymi działek - 640/7, 640/12 i 640/3. Dział spadku i częściowe zniesienie współwłasności dokonane zostało bez jakichkolwiek spłat.

Natomiast postanowieniem Burmistrza Miasta z dnia 28 listopada 2008 r. działkę oznaczoną nr geod. 640/12 podzielono na działki – jak wskazano w uzupełnieniu wniosku - o nr 640/13 i 640/13.

W dniu 2 lutego 2009 r. dokonał Pan sprzedaży nieruchomości stanowiącej działkę nr 640/13 o pow. 0.2008 ha. W akcie notarialnym znajduje się zapis, iż majątek w postaci wymienionej nieruchomości nabył Pan na podstawie umowy o dziale spadku z dnia 2 lipca 2007 r. Jak wskazał Pan we wniosku, zdaniem urzędu skarbowego powinien zapłacić podatek od uzyskanej kwoty ze sprzedaży gruntu, ponieważ właścicielem dokładnie tej działki został Pan w 2007 r., a nie w 1988 r., co oznacza, że sprzedał ją przed upływem 5 lat.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy zgodnie z prawem właścicielem tego gruntu jest Pan od 1988 r., czy dopiero od 2007 r....

Po analizie treści wniosku z dnia 9 lutego 2010 r., mając na względzie zakres kompetencji przyznanej tutejszemu organowi i treść przepisu art. 14b ustawy Ordynacji podatkowej, przyjęto, iż Pana intencją było uzyskanie odpowiedzi na pytanie, od kiedy – w związku ze zbyciem w 2009 r. opisanej we wniosku działki - należy liczyć termin 5 lat, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych...

Pana zdaniem, właścicielem ww. gruntu był od 1988 r., co byłoby oczywiste, gdyby był jedynym spadkobiercą. Potraktowanie Pana jako właściciela gruntu dopiero od 2007 r. jest naruszeniem zasady równości wobec prawa ze względu na liczbę spadkobierców i nie ma bezpośredniego umocowania w przepisach prawa.

Nadto, w Pana opinii, powierzchnia sprzedanej działki (o nr geod. 640/13) 0.2008 ha mieści się w nabytym w drodze spadku udziale wynoszącym 3/24 części masy spadkowej, a który winien być liczony od 3/4 majątku, ponieważ 1/4 spadku przypadała matce, co po przeliczeniu wynosi: 10.2453 ha x 3/4 = 7.683975 x 3/24 = 0.9604968 ha.

Istotnym jest również fakt, iż zbytą w 2009 r. działkę nr 640/13 wydzielono z działki nr 640/4.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Pana w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307) źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

3. prawa wieczystego użytkowania gruntów

* jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Wobec wyżej powołanych regulacji ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przedstawionym stanie faktycznym dla opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości istotne znaczenie ma data nabycia nieruchomości i forma prawna nabycia.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16 poz. 93 ze zm.) spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, iż dniem nabycia przez wnioskodawcę spadku jest data śmierci spadkodawcy. Natomiast postanowienie Sądu o nabyciu spadku potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

W myśl art. 1035 ustawy Kodeks cywilny, jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego stosuje się przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku. Jednak zgodnie z art. 1036 ww. ustawy istnieje możliwość rozporządzenia przez spadkobierców prawem lub rzeczą należącą do spadku, mimo istnienia współwłasności, jeśli następuje to za zgodną wolą wszystkich spadkobierców.

Konkludując, spadkobiercy nabywają spadek w chwili jego otwarcia i z tą chwilą powstaje pomiędzy nimi wspólność majątku spadkowego. Wspólność ta powstaje z mocy prawa i dotyczy majątku spadkowego traktowanego jako całość.

Natomiast wskutek działu spadku poszczególni spadkobiercy stają się podmiotami wyłącznie uprawnionymi względem przyznanych im praw majątkowych, stanowiących do chwili działu przedmiot wspólności. Nie zmienia to faktu, iż dział spadku jest zawsze konsekwencją wcześniejszego nabycia spadku.

Za datę nabycia nieruchomości, w przypadku gdy była ona przedmiotem działu spadku, uważa się datę, w której dokonano przeniesienia własności nieruchomości na nowego właściciela. Jeżeli w wyniku działu spadku udział w nieruchomości się zwiększa, tj. przekracza udział nabyty uprzednio w spadku, to data działu spadku będzie również datą nabycia tej części nieruchomości, o którą zwiększył się udział w niej po dokonaniu działu spadku. Zatem nabycie w wyniku działu spadku części majątku spadkowego, który należał do innych spadkobierców, tj. otrzymanie z tego majątku udziałów przekraczających pierwotny udział spadkowy nie stanowi nabycia w drodze spadku ani nie jest równoznaczne z darowizną, nawet jeśli działu spadku dokonano bez wzajemnych spłat i dopłat.

Z analizy stanu faktycznego opisanego we wniosku oraz z pisma stanowiącego jego uzupełnienie wynika, że w 1988 r. po śmierci ojca nabył Pan, jako jeden ze spadkobierców, udział wynoszący 3/24 w masie spadkowej, w skład której wchodziły działki o łącznej powierzchni 10.2453 ha. Według Pana wyliczeń nabyty w drodze spadku udział w masie spadkowej wynosi w przeliczeniu na powierzchnię gruntu - 0.9604968 ha. Następnie w 2007 r. w drodze działu spadku i częściowego zniesienia współwłasności pomiędzy spadkobiercami nabył Pan na wyłączną własność grunt o powierzchni 6.80404 ha, na który składały się działki nr 640/7, 640/12 i 640/3.

Reasumując, w 1988 r. nabył Pan w drodze spadku po zmarłym ojcu udział wynoszący 3/24 w masie spadkowej (wg Pana przeliczenia na powierzchnię gruntu - 0.9604968 ha), a w 2007 r. w wyniku działu spadku i częściowego zniesienia współwłasności działki o łącznej powierzchni 6.80404 ha.

Dokonując oceny skutków prawnych przedstawionego w sprawie stanu faktycznego, należy wskazać, że przychód uzyskany ze sprzedaży opisanej we wniosku działki odpowiadający udziałowi nabytemu w 1988 r. nie będzie podlegał opodatkowaniu zgodnie z przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy, gdyż od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie do dnia sprzedaży upłynęło już 5 lat.

Mając natomiast na uwadze ww. przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, iż nabyty w 2007 r. w wyniku działu spadku i częściowego zniesienia współwłasności grunt o łącznej powierzchni 6.80404 ha należy traktować w kategorii przysporzenia, ponieważ dotychczas przypadający Pana udział w masie spadkowej (w przeliczeniu – grunt o powierzchni 0.9604968 ha) uległ powiększeniu.

Natomiast wydzielenie działek z istniejących działek (wchodzących w skład masy spadkowej) nie stanowi ich nabycia w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stąd też czynność ta nie ma wpływu na określenie początku biegu terminu, o którym mowa w tym przepisie.

Również nie ma znaczenia dla niniejszego rozstrzygnięcia wykazywanie, z jakiej działki została wydzielona zbyta działka, gdyż ww. wydzielenie stanowi czynność czysto techniczną, zaś ewentualne skutki podatkowe dla zbycia ww. gruntu determinuje fakt wystąpienia, w związku z działem spadku, przysporzenia majątkowego.

Zatem do przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w 2007 r. w drodze działu spadku i częściowego zniesienia współwłasności będą miały zatem zastosowanie przepisy obowiązujące w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r.

Powyższe wynika z przepisu art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316), który stanowi, iż do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

W myśl art. 30e ust. 1 i 4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w brzmieniu obowiązującym w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r. – od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Stosownie do treści art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 19 ust. 3 ww. ustawy wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Jeżeli wartość ustalona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi zbywający (art. 19 ust. 4 ww. ustawy).

Reasumując:

* przychód ze sprzedaży w 2009 r. opisanej we wniosku działki w części nabytej w 1988 r. w drodze spadku nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym z uwagi na upływ terminu 5 lat, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;

* dochód uzyskany przez Pana z odpłatnego zbycia ww. gruntu, w części nabytej w 2007 r. w drodze działu spadku i częściowego zniesienia współwłasności podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym na zasadach określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2007 r.

Jednocześnie należy wskazać, iż dokonując interpretacji podatkowej w trybie art. 14a Ordynacji podatkowej, tutejszy organ nie może rozstrzygać w kwestiach, które wymagają przeprowadzenia postępowania podatkowego. W konsekwencji zatem, nie mógł dokonać oceny prawidłowości dokonanego przez Pana w uzupełnieniu wniosku wyliczenia nabytego udziału w masie spadkowej czy też ustalenia jego wielkości.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.