DD3/033/77/KDJ/08/PK-528

Zmiana interpretacji indywidualnej

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), Minister Finansów zmienia z urzędu interpretację indywidualną z dnia 19 listopada 2007 r., Nr IBPB2/415-82/07/BJ, wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w imieniu Ministra Finansów, uznającą za prawidłowe stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 9 sierpnia 2007 r., złożonym w dniu 20 sierpnia 2007 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych dla pracowników opłaconego przez Spółkę abonamentu za usługi medyczne, gdyż stwierdza jej nieprawidłowość.

Uzasadnienie

Dnia 19 listopada 2007 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając – na podstawie § 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) - w imieniu Ministra Finansów, na wniosek z dnia 9 sierpnia 2007 r., wydał interpretację indywidualną dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Od lipca 2007 r. Spółka Akcyjna objęła pracowników opieką medyczną w ramach abonamentu. Świadczenia medyczne dla pracowników obejmują zarówno świadczenia, do których pracodawca jest zobowiązany Kodeksem pracy i innymi ustawami, jak i świadczenia dodatkowe. Wartość abonamentu traktowana jest jako ryczałt (jednolita płatność), którym objęte są obydwa rodzaje świadczeń. Wartość abonamentu nie jest wliczana do przychodu pracowników.

W związku z tak przedstawionym stanem faktycznym Wnioskodawca zadał następujące pytanie.

Czy w opisanym przypadku po stronie pracownika powstaje przychód z tytułu nieodpłatnego świadczenia ze strony pracodawcy...

Przedstawiając własne stanowisko w sprawie Wnioskodawca stwierdził, iż w przypadku zakupienia przez pracodawcę abonamentowej opieki medycznej dla pracowników, po ich stronie nie powstaje przychód z tego tytułu. Zdaniem Wnioskodawcy, wartość świadczeń medycznych zawarta w abonamencie nie może zostać przyporządkowana do konkretnego pracownika, stąd brak jest podstaw do ustalenia przychodu dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych. Ponadto zauważył, że skoro wartość abonamentu traktowana jest jako ryczałt, to przyporządkowanie do konkretnego pracownika wartości opłaconych przez pracodawcę świadczeń nieobowiązkowych nie jest możliwe, a co za tym idzie u pracownika nie powstaje przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń. Według Wnioskodawcy, dopiero faktycznie wykonane świadczenie medyczne może generować nieodpłatne świadczenie na rzecz pracownika w wysokości ceny wykonanego świadczenia. Należy mieć na uwadze fakt, iż pracodawca nie jest w stanie ustalić wartości takich świadczeń, gdyż informacja o wykonanych usługach medycznych stanowi tajemnicę lekarską i nie może być udostępniona pracodawcy.

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznał za prawidłowe.

Stwierdził, iż zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty, niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W myśl postanowień art. 11 ust. 1 tejże ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-16, art. 17 ust. 1 pkt 6-9, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Natomiast zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 11 powołanej ustawy, wolne od podatku dochodowego są świadczenia rzeczowe przysługujące na podstawie przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy, jeżeli zasady ich przyznawania wynikają z odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw.

Na podstawie powyższego Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach uznał, iż nie stanowi przychodu pracownika wartość otrzymanych świadczeń medycznych, do podnoszenia których zobowiązują pracodawcę przepisy Kodeksu pracy. Natomiast wartość otrzymanych przez pracownika nieobowiązkowych świadczeń zdrowotnych będzie stanowić przychód jako wartość nieodpłatnych świadczeń jedynie wtedy, gdy możliwe jest określenie wartości świadczenia z jakiego konkretny pracownik faktycznie skorzystał. Wówczas wartość tego świadczenia ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym, jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – wartość pieniężną nieodpłatnego świadczenia ustala się według cen zakupu. W takim przypadku przychodem każdego z pracowników byłaby cena zakupu usługi objęcia go opieką medyczną.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, w stanie faktycznym opisanym przez Wnioskodawcę na powstanie przychodu wpływ będzie miał fakt, iż nie jest możliwe określenie wysokości wydatku na poszczególnego pracownika, gdyż spółka wydatki te pokrywa w formie ryczałtu bez względu na to czy pracownik korzysta ze świadczeń leczniczych, czy też nie. W konsekwencji stwierdzono, iż wartość ryczałtowego abonamentu ponoszonego przez Spółkę z tytułu zakupu na rzecz pracownika pakietu usług medycznych innych, niż usługi z zakresu medycyny pracy, nie stanowi dla tego pracownika przychodu ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy, ponieważ nie istnieje możliwość ustalenia indywidualnego przychodu z ww. tytułu dla pojedynczego pracownika.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Niezgodne z obowiązującymi przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest stanowisko, że zakup przez pracodawcę pakietu usług medycznych uprawniających poszczególnych pracowników do korzystania z określonych usług medycznych, z wyłączeniem opieki z zakresu medycyny pracy, do której finansowania obligują pracodawcę przepisy Kodeksu pracy lub innych ustaw, nie stanowi dla pracowników przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy i stosunków pokrewnych uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Przychód podatnika powstaje z chwilą otrzymania lub postawienia do jego dyspozycji pieniędzy, wartości pieniężnych i wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń (art. 11 ust. 1 ustawy), których wartość, w przypadku zakupu, ustala się według ich ceny zakupu (art. 11 ust. 2a pkt 2 ustawy).

Mając powyższe na uwadze należy zauważyć, iż w przypadku zakupu przez pracodawcę pakietu usług medycznych (tzw. karnet medyczny lub abonament medyczny) uprawniających poszczególnych pracowników do skorzystania z określonych usług medycznych, wartość karnetu otrzymanego przez pracownika stanowi przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy. Zgodnie ze słownikowym znaczeniem pojęcia, „abonament”, to prawo korzystania z czegoś lub otrzymania czegoś w określonym czasie na zasadzie opłaty z góry; dowód stwierdzający to prawo; stała, regularna opłata za prawo użytkowania czegoś”(Słownik Języka Polskiego PWN, tom I, str. 2, Warszawa 1996.). Skoro pracodawca nie opłaca za pracownika poszczególnych badań, czy wizyt lekarskich, a wykupuje prawo do korzystania z kompleksowej opieki medycznej, to nieodpłatnym świadczeniem otrzymanym przez pracownika jest przypadająca na niego wartość tego prawa, ustalona według cen zakupu. Podkreślenia wymaga, iż o powstaniu przychodu ze stosunku pracy nie przesądza fakt skorzystania przez pracownika z konkretnej usługi medycznej, lecz samo otrzymanie przez pracownika karnetu medycznego (o określonej wartości pieniężnej), dającego prawo do świadczeń medycznych. Przychód ze stosunku pracy powstaje bowiem w momencie przekazania pracownikowi uprawnienia do korzystania z opłaconej przez pracodawcę nieobowiązkowej opieki medycznej. Stanowisko to zostało potwierdzone uchwałą składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego podjętą w dniu 24 maja 2010 r., sygn. akt II FPS 1/10. Uznano bowiem, iż w przypadku wykupienia przez pracodawcę pracownikom abonamentów medycznych „przedmiotem świadczenia nie jest tylko konkretna usługa medyczna (lub grupa usług), lecz także sama możliwość skorzystania z nich. Ponadto, wbrew opinii wyrażonej w niektórych orzeczeniach tych sądów (wojewódzkich sądów administracyjnych), przychód z takiego świadczenia ma charakter realny, o czym przekonuje choćby wartość rynkowa oferowanych abonamentów medycznych.”

Ryczałtowy sposób opłacania przez pracodawcę kosztów związanych z otoczeniem pracowników opieką medyczną, nie stanowi przeszkody w ustaleniu wartości świadczenia przypadającego na każdego uprawnionego pracownika. W momencie opłacania pakietu medycznego znana jest Wnioskodawcy zarówno globalna kwota przypadająca do zapłaty, jak i liczba pracowników, dla których wykupiono świadczenie. W tej sytuacji ustalenie przychodu u poszczególnych pracowników jest sprawą oczywistą, nawet, jeżeli umowa nie określa jednostkowej ceny pakietu medycznego.

Natomiast opłacanie przez pracodawcę kosztów obowiązkowej opieki z zakresu medycyny pracy nie powoduje u pracowników powstania przychodu w rozumieniu ustawy, zgodnie bowiem z art. 229 § 6 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. – Kodeks pracy (Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94, z późn. zm.), wstępne, okresowe i kontrolne badania lekarskie są przeprowadzane na koszt pracodawcy.

Warto również zwrócić uwagę na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 czerwca 1998 r., sygn. akt I SA/Ka 1719/96, zgodnie z którym „ewentualne trudności towarzyszące indywidualizacji świadczeń na rzecz poszczególnych pracowników mają charakter drugorzędny i nie mogą wpływać na byt i zakres obowiązku podatkowego.”

Reasumując, wartość świadczenia otrzymanego przez pracownika od pracodawcy w postaci abonamentu medycznego obejmującego pracownika nieobowiązkową z punktu widzenia Kodeksu pracy i innych ustaw opieką medyczną, stanowi dla pracownika przychód, w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy.

Zmiana interpretacji indywidualnej dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia będącego przedmiotem zmienianej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister Finansów nie udzieli odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy), na adres: Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.