ILPB1/415-635/10-2/IM

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 26 maja 2010 r. (data wpływu 28 maja 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki osobowej – jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie

W dniu 28 maja 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki osobowej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest właścicielem przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55 Kodeksu cywilnego, gdyż prowadzi jednoosobowo działalność gospodarczą. Zainteresowany jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, a w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych opodatkowany jest podatkiem liniowym wg stawki 19%.

Obecnie Wnioskodawca planuje założyć spółkę jawną bądź komandytową i wnieść opisane wyżej przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55 Kc w całości jako aport do nowopowstałej spółki. Spółka ta przejmie zaś zakres prowadzonej dotychczas przez Wnioskodawcę jednoosobowej działalności gospodarczej w ramach aportowanego przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w wyniku wniesienia przez Wnioskodawcę do spółki jawnej bądź komandytowej w formie aportu zorganizowanego przedsiębiorstwa, po stronie Wnioskodawcy lub pozostałych wspólników powstanie przychód (dochód) podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym...

Zdaniem Wnioskodawcy, w wyniku wniesienia aportem zorganizowanego przedsiębiorstwa w sytuacji przedstawionej w opisie stanu faktycznego ani po stronie pozostałych wspólników ani po stronie samego Wnioskodawcy nie powstanie przychód (dochód) do opodatkowania podatkiem dochodowym.

W świetle art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodem z działalności gospodarczej są przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących:

1. środkami trwałymi,

2. składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1500 zł,

3. wartościami niematerialnymi i prawnymi

- ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wymienionych w lit. b), spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie nieujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

W ocenie Wnioskodawcy, wniesienie aportem zorganizowanego przedsiębiorstwa nie skutkuje powstaniem przychodu gdyż nie stanowi odpłatnego zbycia składnika majątku.

Aby doszło do odpłatnego zbycia, w zamian za świadczenie polegające na wniesieniu aportu, osoba go wnosząca powinna otrzymać ekwiwalent świadczenia w postaci zapłaty ceny nabycia, co miałoby miejsce przy sprzedaży przedmiotu aportu. W przypadku aportu przedsiębiorstwa do spółki osobowej, osoba go wnosząca otrzymuje udziały w spółce, które mimo, iż stanowią wartość materialną nie stanowią ceny nabycia. Tak więc po stronie podatnika nie pojawi się przychód (dochód), który podlega opodatkowaniu - wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 7 sierpnia 2009 r., sygn. III SA/Wa 384/09.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodem z kapitałów pieniężnych jest nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny. Wykładnia językowa powyższego przepisu prowadzi do jednoznacznego wniosku, iż ma on zastosowanie wyłącznie do wnoszenia wkładów do spółek kapitałowych (tj. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością i spółki akcyjnej) oraz spółdzielni. Zatem w świetle wskazanych wyżej przepisów a contrario w ocenie Wnioskodawcy należy rozumieć, iż przychód podatkowy nie powstanie gdy wkłady niepieniężne będą wnoszone do spółki osobowej, którą jest zarówno spółka jawna, jak i spółka komandytowa.

Jednocześnie zgodnie z art. 17 ust 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychód określony w ust. 2 pkt 9 niniejszego artykułu powstaje w dniu:

1. zarejestrowania spółki,

2. wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego, albo

3. wydania dokumentów akcji, jeżeli objecie akcji jest związane z warunkowym podwyższeniem kapitału.

Pojęcie zakładu kapitałowego występuje tylko w spółkach kapitałowych. Skoro osobowe spółki, i spółka jawna i spółka komandytowa nie mają kapitału zakładowego, nie maja osobowości prawnej to brak jest przepisów w prawie podatkowym wskazujących moment powstania takiego przychodu, a tym samym nie ma możliwości jego opodatkowania. Równocześnie w przypadku braku owej regulacji przyjęcie, iż omawiany przepis odnosi się również do wkładów wnoszonych do spółek osobowych, stanowiłoby niedopuszczalną w prawie podatkowym analogię na niekorzyść podatnika.

Powyższe potwierdza interpretacja a contrario art. 21 ust. 1 pkt 50 ww. ustawy, który za wolne od podatku wskazuje przychody otrzymane w związku ze zwrotem udziałów lub wkładów w spółdzielni albo wkładów w spółce osobowej do wysokości wniesionych udziałów lub wkładów do spółdzielni albo wkładów do spółki osobowej.

Równocześnie na podstawie art. 93a 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej spółka osobowa, do której osoba fizyczna wniosła na pokrycie udziału wkład w postaci przedsiębiorstwa staje się kontynuatorem prawnym dotychczasowego podmiotu. Ww. przepis wskazuje jednoznacznie, że intencją ustawodawcy było uznanie za neutralne podatkowo wniesienie przedsiębiorstwa osoby fizycznej do spółki osobowej. Owe wniesienie aportu jest jedynie przesunięciem składników majątkowych w ramach tego samego podatnika - Wnioskodawcy - gdyż nowopowstała spółka stanie się kontynuatorem praw i obowiązków podatkowych związanych z wnoszonym przedsiębiorstwem.

Wniesienie w formie wkładu niepieniężnego do spółki osobowej zorganizowanego przedsiębiorstwa nie będzie oznaczać powstania przysporzenia majątkowego dla osoby wnoszącej wkład (Wnioskodawca), jak również dla pozostałych wspólników. W konsekwencji wniesienie aportem do spółki jawnej bądź komandytowej przedsiębiorstwa, w sytuacji przedstawionej w opisie stanu faktycznego, nie spowoduje powstania przychodu (dochodu) podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym u żadnego ze wspólników.

Stanowisko powyższe znalazło potwierdzenie w szeregu interpretacji podatkowych wydanych w związku z oceną skutków podatkowych wniesienia przedsiębiorstwa w formie wkładu do spółki osobowej w tym min. w interpretacji:

1. Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 5 listopada 2008 r. sygn. ILPB2/415-515/08-2/ES,

2. Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 8 lipca 2008 r. sygn. IPPB1/415-408/08-2/AJ,

3. Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 7 stycznia 2008 r. sygn. ITPBI-415-367/07/IG,

4. Naczelnika I Urzędu Skarbowego w Olsztynie z dnia 14 marca 2007 r., sygn. US.l/415/123/06,

5. Naczelnika Urzędu Skarbowego w Zgierzu z dnia 16 lutego 2007 r. sygn. I-3/415/3107,

6. Naczelnika Urzędu Skarbowego w Piotrkowie Trybunalskim z dnia 10 lutego 2006 r., sygn. US l/1-415/26/2006.

Ponadto stanowisko organów zgodnie z którym, w skutek aportu do spółki osobowej nie powstanie przychód po stronie wspólnika dokonującego takiego aportu wynika min. z interpretacji:

1. Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 12 grudnia 2008 r., sygn. ILPB1/415-745/08-4/IM, z dnia 27 października 2008 r. sygn. ILPB1/415-542/08-2/AG z dnia 13 listopada 2008 r. sygn. ILPB1/415-640/08-2/TW oraz z dnia 14 listopada 2008 r., sygn. ILPB3/423-506/08-2/EK,

2. Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 12 listopada 2008 r., sygn. IPPBI/415-946108-2/ES, oraz z dnia 12 sierpnia 2008 r., sygn. IPPB1I415-595/08-2/EC

3. Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 27 listopada 2008 r., sygn. ITPBI/415-523108/PSZ.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Stosownie do art. 8 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.), spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana. Spółka osobowa prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą.

Spółka jawna, zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy Kodeks spółek handlowych jest spółką osobową.

Artykuł 102 ustawy z dnia 15 września 2000 r. ww. ustawy stanowi, iż spółka komandytowa jest spółką osobową, mającą na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona.

Wniesienie do spółki osobowej wkładu niepieniężnego powoduje przeniesienie własności rzeczy lub prawa będącego przedmiotem wkładu, na spółkę. Na mocy art. 50 Kodeksu spółek handlowych, wnoszący wkład otrzymuje udział kapitałowy, równy wartości wkładu określonej w umowie spółki, który stanowi podstawę do określenia praw lub obowiązków wspólnika. Zatem z punktu widzenia prawa cywilnego dochodzi do odpłatnego zbycia rzeczy lub prawa.

W myśl zasady określonej w art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodem z działalności gospodarczej są m.in. przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących:

1. środkami trwałymi,

2. składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1500 zł,

3. wartościami niematerialnymi i prawnymi

- ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wymienionych w lit. b), spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie nieujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Wniesienie do spółki osobowej wkładu w postaci nieruchomości, stanowiącej środek trwały, wykorzystywany na potrzeby działalności gospodarczej wnoszącego wkład (osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą), stanowi odpłatne zbycie tej nieruchomości. Wartość nieruchomości określona w umowie spółki stanowi, w rozumieniu przepisu art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychód z działalności gospodarczej Wnioskodawcy wnoszącego wkład do spółki.

Z przedstawionych we wniosku informacji wynika, że Wnioskodawca jest właścicielem przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55 Kodeksu cywilnego i planuje założyć spółkę jawną bądź komandytową i wnieść opisane wyżej przedsiębiorstwo w całości jako aport do nowopowstałej spółki. Spółka ta przejmie zaś zakres prowadzonej dotychczas przez Wnioskodawcę jednoosobowej działalności gospodarczej w ramach aportowanego przedsiębiorstwa.

Reasumując, w wyniku wniesienia przez Wnioskodawcę do spółki jawnej bądź komandytowej w formie aportu zorganizowanego przedsiębiorstwa, po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód (dochód) w rozumieniu przepisu art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę pism co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, tut. organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnej sprawie i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Jednocześnie należy wskazać, iż powołane w treści wniosku orzeczenie sądu administracyjnego nie może wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego należy stwierdzić, iż zdaniem organu podatkowego tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w przedmiotowym postępowaniu. Przy zaistniałym podobieństwie stanu faktycznego oraz rozważań prawnych organ podatkowy uważa, iż w badanej sprawie należy jednak uznać stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Ponadto tut. organ wskazuje, że zgodnie z treścią art. 14b § 1 ww. ustawy Ordynacja podatkowa, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Zatem interpretacje indywidualne prawa podatkowego wydawane są wyłącznie na pisemny wniosek zainteresowanego i tylko w jego indywidualnej sprawie. Zainteresowanym jest każdy, kto złoży wniosek w sprawie indywidualnej, która jego dotyczy. W związku z tym zaznacza się, że interpretacja odnosi się tylko i wyłącznie do Wnioskodawcy i nie ma zastosowania do pozostałych wspólników spółki jawnej bądź komandytowej.

Chcąc uzyskać interpretację każda z tych osób winna osobiście lub za pomocą ustanowionego pełnomocnika zwrócić się do tut. Organu o wydanie interpretacji w indywidualnej sprawie i uiścić związaną z tym opłatę.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.