ITPB2/415-864/09/MM

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 15 października 2009 r. (data wpływu 23 października 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania polisy ubezpieczeniowej opłacanej przez pracodawcę za pracownika wyjeżdżającego w zagraniczną podróż służbową – jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie

W dniu 23 października 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania polisy ubezpieczeniowej opłacanej przez pracodawcę za pracownika wyjeżdżającego w zagraniczną podróż służbową.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie instalowania, naprawy i konserwacji instrumentów i przyrządów pomiarowych, kontrolnych, badawczych i nawigacyjnych na statkach. W związku z charakterem działalności pracownicy spółki bardzo często wyjeżdżają w podróże służbowe poza granice kraju. W celu zabezpieczenia zobowiązań wynikających z § 12 Rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. – w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej tytułu podróży służbowej poza granicami kraju spółka wykupuje dla pracowników polisy ubezpieczeniowe. Polisy te obejmują swoim zakresem kraje Europy lub cały świat. Zgodnie z zawartą umową ubezpieczenia oraz Ogólnymi Warunkami Ubezpieczenia przedmiotowe ubezpieczenia obejmują: koszt leczenia ubezpieczonego, usługi assistance w wariancie podstawowym lub rozszerzonym, odpowiedzialność cywilną, utratę, zniszczenie lub uszkodzenie bagażu podróżnego ubezpieczonego. Z umowy ubezpieczenia wyłączona została odpowiedzialność z tytułu NNW (następstw nieszczęśliwych wypadków).

W przypadku zaistnienia sytuacji objętej ubezpieczeniem następuje wypłata świadczeń w sposób poniżej opisany:

1. W przypadku kosztów leczenia – osobie lub firmie, która poniosła koszty leczenia. Warunki zawarcia umowy ubezpieczenia nakazują ubezpieczonemu zgłoszenie nagłego zachorowania do centrum alarmowego, które następnie koordynuje uzyskanie pomocy. Koszty leczenia powinny być bezpośrednio przeniesione na towarzystwo ubezpieczeniowe. W przypadku gdy wartość świadczenia nie przekracza kwoty 50,00 euro, a kontrakt z centrum alarmowym jest utrudniony towarzystwo ubezpieczeniowe dopuszcza możliwość osobistego pokrycia kosztów leczenia, które następnie zostaną zwrócone na podstawie przedłożonych rachunków oraz dokumentacji lekarskiej.

2. W przypadku usług typu assistance, które obejmują m.in. organizację kosztów leczenia, dostarczenia leków, transportu ubezpieczonego do kraju, transportu zwłok do kraju lub pochówek za granicą, organizację i pokrycie kosztów podróży służbowej osoby delegowanej na zastępstwo zwrot kosztów wypłacany jest bezpośrednio wykonawcom usług lub osobie (firmie), która poniosła koszty.

3. W przypadku odpowiedzialności cywilnej – odszkodowanie przysługuje osobie (firmie), której ubezpieczony wyrządził szkodę.

4. W przypadku utraty, zniszczenia bagażu podróżnego – osobie występującej z roszczeniem. Ubezpieczenie to nie dotyczy utraty sprzętu komputerowego oraz innej elektroniki.

Zgodnie z przyjętymi przez Wnioskodawcę zasadami każdy pracownik wyjeżdżający w zagraniczną podróż służbową podlega obowiązkowo temu ubezpieczeniu.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy wartość zapłaconych składek Spółka może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych...

2. Czy wartość zapłaconych składek podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych...

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź w zakresie pytania drugiego, odpowiedź na pierwsze pytanie udzielona zostanie w odrębnym piśmie.

Zdaniem Wnioskodawcy - odnośnie pytania drugiego – wartość zapłaconych składek nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych i nie można ich potraktować jako przychodów ze stosunku pracy ani jako wartość innych nieodpłatnych świadczeń. Przystąpienie do ubezpieczenia jest dla pracownika obowiązkowe – Wnioskodawca – występuje tutaj w roli ubezpieczającego, a pracownik – ubezpieczonego. Poza tym z ubezpieczenia została wyłączona odpowiedzialność z tytułu następstw nieszczęśliwych wypadków, więc pracownik nie ma możliwości otrzymania odszkodowania np. z tytułu uszczerbku na zdrowiu. Umowa ubezpieczeniowa przewiduje jedynie zwrot poniesionych kosztów z tytułu leczenia i innych wymienionych wyżej, a jej konstrukcja wskazuje na zwrot kosztów podmiotom, które poniosły wydatek. Pracownik z tytułu przystąpienia do umowy ubezpieczenia nie osiągnie żadnego przychodu – ubezpieczenie to służy jedynie zabezpieczeniu pracodawcy z tytułu ewentualnych kosztów leczenia i transportu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego - w zakresie pytania drugiego - uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W art. 10 ust. 1 powołanej ustawy zostały określone źródła przychodów, do których należy między innymi, wymieniony w pkt 1 stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Z art. 11 ust. 1 ww. ustawy wynika, iż przychodami z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Na gruncie prawa podatkowego przychodem podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jest więc każda forma przysporzenia majątkowego tzn. zarówno pieniężna jak i niepieniężna.

W myśl postanowień art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności wynagrodzenie zasadnicze, wynagrodzenie za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zgodnie z art. 12 ust. 3 tej ustawy wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b.

W myśl art. 11 ust. 2a ww. ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1. jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia – według cen stosowanych wobec innych odbiorców,

2. jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi zakupione – według cen zakupu,

3. jeżeli przedmiotem świadczenia jest udostępnienie lokalu lub budynku – według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku,

4. w pozostałych przypadkach – na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnieniu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Ustawodawca w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych wprowadził pewne zwolnienia z opodatkowania dla przychodów ze stosunku pracy. Jednakże należy wyjaśnić, iż – zgodnie ze stanowiskiem utrwalonym zarówno w orzecznictwie, jak i w doktrynie prawa – zwolnienia podatkowe (ulgi, preferencje) stanowią wyłom od zasady powszechności opodatkowania, zatem muszą one być interpretowane ściśle, tj. bez dokonywania wykładni rozszerzającej, a także zawężającej danego przepisu prawa podatkowego. Nadto przy wszelkiej interpretacji przepisów prawa podatkowego i próbach odkodowania zawartych w nich norm prawnych należy posługiwać się przede wszystkim wykładnią językową.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 tej ustawy, wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas:

1. podróży służbowej pracownika,

2. podróży osoby niebędacej pracownikiem

* do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

Należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku dochodowym nie precyzują pojęcia „inne należności za czas podróży służbowej pracownika”. W związku z powyższym definicji tego pojęcia należy szukać w przepisach prawa pracy. W myśl § 2 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 roku w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju (Dz. U. Nr 236, poz. 1991 ze zm.), z tytułu podróży służbowej, odbywanej w terminie i w państwie określonym przez pracodawcę, pracownikowi przysługuje, oprócz diet:

zwrot kosztów:

* przejazdów i dojazdów,

* noclegów,

* innych wydatków, określonych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb.

Ponadto zgodnie z § 12 ust. 1 ww. rozporządzenia, w razie choroby powstałej podczas podróży pracownikowi przysługuje zwrot udokumentowanych kosztów leczenia za granicą oraz leków. W myśl ust. 3 zwrot kosztów, o których mowa w ust. 1, następuje ze środków pracodawcy. Natomiast stosownie do § 12 ust. 4 tego rozporządzenia w razie zgonu pracownika za granicą pracodawca pokrywa koszty transportu zwłok do kraju.

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, że Spółka wykupuje – dla pracowników wyjeżdżających w zagraniczne podróże służbowe – polisy ubezpieczeniowe, które obejmują: koszty leczenia ubezpieczonego, usługi assistance, odpowiedzialność cywilną oraz utratę, zniszczenie bądź uszkodzenie bagażu podróżnego ubezpieczonego.

Sytuacja, w której składka ubezpieczeniowa opłacana jest przez inną osobę niż ta, w której interesie jest umowa powoduje powstanie przychodu u osoby, na rzecz której zawierana jest umowa. Jest ona bowiem odstępstwem od ogólnej zasady pokrywania kosztów ubezpieczenia przez podmiot, którego interesów umowa dotyczy.

Gdyby bowiem pracodawca nie sfinansował własnym majątkiem kosztów polisy, taki wydatek musiałby z własnych środków ponieść pracownik. Tym samym pracownik ten odniósł realną korzyść poprzez fakt, iż nie poniósł uszczerbku w swym majątku.

Wykupienie przez Wnioskodawcę dla pracowników polis ubezpieczenia nie uzasadnia możliwości skorzystania ze zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, albowiem wydatki te nie stanowią zwrotu kosztów, wynikających z cytowanego rozporządzenia.

Świadczenia pieniężne ponoszone za określone osoby należy zakwalifikować do nieodpłatnych świadczeń. Ich pojęcia nie definiuje jednak ustawa o podatku dochodowym. Termin „świadczenie” został zdefiniowany w Kodeksie cywilnym i zgodnie z art. 353 oznacza przedmiot stosunku zobowiązaniowego, który wyraża się obowiązkiem określonego zachowania przez podmiot zobowiązany. Dla celów podatkowych pojęcie „nieodpłatne świadczenie” ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje ono nie tylko działalnie lub zaniechanie na rzecz innej strony, ale w jego zakres wchodzą także wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest nieodpłatne przysporzenie majątku innej osobie kosztem majątku innego podmiotu, mające konkretny wymiar finansowy.

Podkreślić należy, że w praktyce w pojęciu przychodu mieści się każda realna korzyść, jaką uzyskał bądź uzyska pracownik. Do tych korzyści należy również zaliczyć opłacanie składki ubezpieczeniowej za pracownika, oddelegowanego w zagraniczną podróż służbową, gdyż jak już wykazano wcześniej brak jest przepisów zwalniających powyższe korzyści z opodatkowania.

Zatem jeżeli zakład pracy ubezpieczył pracowników wyjeżdżających w zagraniczną podróż służbową z tytułu leczenia (w tym zabezpieczenie usług assistance), odpowiedzialności cywilnej i z tytułu utraty, uszkodzenia lub zniszczenia bagażu oraz opłaca składki należne od tych świadczeń, to wartość składek opłacanych przez pracodawcę na powyższe ubezpieczenie stanowi przychód pracownika ze stosunku pracy podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej – powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.