1401/FA/4117-14/51/2/06/AG

Pytanie podatnika:

Dot. możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wierzytelności w dniu otrzymania przez komornika wniosku o wszczęcie postępowania egzekucyjnego

Decyzja

Na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 oraz art. 220 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60) po rozpatrzeniu odwołania z dnia 30.11.2005 r. od decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 15.06.2005 r. Nr 1401/FA/4117-14/4/05/AG w sprawie odmowy zmiany lub uchylenia postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego Warszawa - Wawer z dnia 14.04.2005 r. Nr 1439/DF/410/91/2005/Art.14a w przedmiocie udzielenia pisemnej informacji co do zakresu stosowania przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie orzeka utrzymać w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

Uzasadnienie

Pan P. W., pismem z dnia 07.03.2005 r. wystąpił z wnioskiem o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w przedmiocie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów części wierzytelności nieściągalnych.

Z przedstawionego w piśmie stanu faktycznego wynikało, iż w ramach prowadzonej przez Pana W. działalności gospodarczej, jeden z klientów podatnika nie dokonał zapłaty za wykonane przez stronę usługi. Niewywiązywanie się z zapłaty zmusiło podatnika do skierowania sprawy na drogę sądową. Ponieważ istniało przypuszczenie, że część należnej stronie kwoty zostanie zapłacona, do Sądu zgłoszono tylko część wierzytelności, co do której Sąd wydał nakaz zapłaty oraz nadał klauzulę wykonalności. Z w/w nakazu dłużnik nadal się nie wywiązywał. Dopiero wszczęcie postępowania egzekucyjnego przez komornika spowodowało, że podatnik otrzymał część egzekwowanej kwoty i zaliczył uzyskaną kwotę do pozostałych przychodów.

W ocenie Podatnika istniała podstawa do zaliczenia części wierzytelności nieściągalnych do kosztów uzyskania przychodów w dniu otrzymania przez komornika wniosku o wszczęcie postępowania egzekucyjnego. Ponadto - jak wynika ze stanowiska Pana W. - zaliczeniu do kosztów podlegała również część wierzytelności niezgłoszona do egzekucji.

Postanowieniem z dnia 21.03.2005 r. Nr 1439/DF/410/91/2005/Art.14a, Naczelnik Urzędu Skarbowego Warszawa - Wawer uznał stanowisko strony za nieprawidłowe, gdyż nie zostały spełnione przesłanki wynikające z zapisu art. 23 ust. 1 pkt 20 oraz art. 23 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na powyższe postanowienie Pan P. W. wniósł zażalenie, w którym zaskarżonemu postanowieniu zarzucił pominięcie treści art. 23 ust. 1 pkt 21 i art. 23 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym pominięto możliwość uprawdopodobnienia nieściągalności wierzytelności poprzez stwierdzenie prawomocnym orzeczeniem sądu i skierowanie wierzytelności na drogę postępowania egzekucyjnego.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, nie podzielając stanowiska zaprezentowanego w zażaleniu, decyzją z dnia 15.06.2005 r. Nr 1401/FA/4117-14/4/05/AG odmówił zmiany lub uchylenia postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego Warszawa - Wawer.

Rozstrzygnięcie Dyrektora Izby Skarbowej zostało zaskarżone poprzez wniesienie skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny, postanowieniem z dnia 25.10.2005 r. Sygn. akt III SA/Wa 2125/05 odrzucił skargę z uwagi na niewyczerpanie środków zaskarżenia w postępowaniu toczącym się przed organami podatkowymi.

W związku z orzeczeniem Sądu Pan P. W., pismem z dnia 30.11.2005 r., wniósł o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 15.06.2005 r. Wraz ze wskazanym wnioskiem Pan W. złożył odwołanie od wymienionej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, postanowieniem z dnia 24.02.2006 r. Nr 1401/FA/4117-14/50/1/05/AG, zgodnie ze stanowiskiem Sądu, postanowił przychylić się do wniosku Pana W. i przywrócić termin do wniesienia odwołania.

W złożonym pismem z dnia 30.11.2005 r. odwołaniu Pan P. W. zarzuca naruszenie podstawowych zasad postępowania administracyjnego, poprzez zawarcie w zaskarżonej decyzji błędnego pouczenia o przysługującej skardze. Ponadto Odwołujący zarzuca naruszenie przepisów art. 23 ust. 1 pkt 21 oraz art. 23 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez błędną ich interpretację skutkującą odmową korzystania z ich uregulowań.

Decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie Pan P. W. zarzuca również lekceważenie argumentów zdroworozsądkowych, nie prostowanie wieloznacznych stwierdzeń użytych w postanowieniu Naczelnika Urzędu Skarbowego Warszawa - Wawer oraz używanie lakonicznych stwierdzeń.

W związku z powyższym Pan W. wnosi o uchylenie decyzji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie po rozpoznaniu zarzutów odwołania zauważa, co następuje:

Przedmiotem niniejszego postępowania jest ocena prawidłowości wydanej decyzji, którą to decyzją Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie odmówił zmiany lub uchylenia postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego Warszawa - Wawer w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji prawa podatkowego w indywidualnej sprawie.

Stosując się do postanowień art. 14a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60) Naczelnik urzędu skarbowego na pisemny wniosek podatnika był zobowiązany udzielić pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie wnoszącego, w której nie toczy się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym. Natomiast składający wniosek Podatnik, w myśl art. 14 § 2 cyt. ustawy, był zobowiązany do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego oraz własnego stanowiska w sprawie.

Dokonana przez organ podatkowy w powołanym trybie interpretacja powinna zawierać ocenę prawną stanowiska pytającego z przytoczeniem przepisów, przy czym przez ocenę prawną stanowiska należy rozumieć wskazanie przez organ podatkowy, czy stanowisko pytającego jest prawidłowe, czy też jest nieprawidłowe z punktu widzenia przepisów prawa podatkowego, znajdujących zastosowanie w indywidualnej sprawie podatnika. Podkreślenia wymaga, że organ podatkowy nie ma obowiązku wskazywania prawidłowego sposobu postępowania w danej sprawie. Może ograniczyć się do wykazania, że stanowisko podatnika przedstawione we wniosku jest błędne.

Należy ponadto wskazać, iż na mocy art. 14b § 5 Ordynacji podatkowej, dokonana przez organ podatkowy interpretacja mogła zostać przez podatnika zaskarżona poprzez wniesienie zażalenia, natomiast organ odwoławczy - w przypadku uznania, że zażalenie wniesione przez podatnika zasługiwało na uwzględnienie - powinien w drodze decyzji zmienić albo uchylić postanowienie organu podatkowego, w przeciwnym razie - orzec o odmowie zmiany lub uchylenia postanowienia.

Odnosząc powyższe rozważania do niniejszej sprawy należy zauważyć, iż Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdził brak podstaw do uchylenia lub zmiany skarżonego postanowienia, wyczerpująco prezentując powody takiego rozstrzygnięcia w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Przy czym zaprezentowanie w zaskarżonej decyzji odmiennego od Strony stanowiska nie może świadczyć o wadliwości tej decyzji.

W uzasadnieniu odwołania z dnia 30.11.2005 r. Pan P. W. zaskarżonej decyzji zarzuca naruszenie podstawowych zasad postępowania administracyjnego, to jest: zaufania obywateli do organów administracji publicznej, czuwania nad tym, by osoby uczestniczące w postępowaniu nie poniosły szkody. Jak podnosi Podatnik, decyzja, poprzez zawarcie błędnego pouczenia o przysługującej skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, doprowadziła do niepotrzebnego wydłużenia postępowania oraz wyrządziła Stronie szkodę majątkową w kwocie uiszczonego wpisu sądowego.

Ustosunkowując się do powyższego, należy zauważyć, iż Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, wydając zaskarżoną decyzję, działał na podstawie wskazanego wcześniej przepisu art. 14b § 5 Ordynacji podatkowej, w którym ustawodawca użył określenia "organ odwoławczy", dając przesłankę do twierdzenia, że decyzja wydana w tym trybie jest decyzją ostateczną, od której przysługuje skarga do Sądu. Stanowiska tego nie podzielił Sąd, uznając, iż od decyzji wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie przysługuje odwołanie, zatem - jak słusznie wskazuje Strona - zaskarżona decyzja zawierała błędne pouczenie. Podkreślenia wymaga jednak, iż mając na względzie tę wadliwość decyzji oraz fakt, że błędne pouczenie nie może szkodzić stronie, na wniosek Strony przywrócono termin do wniesienia odwołania, rozpatrzono odwołanie - wydając niniejszą decyzję. W tej sytuacji, choć zarzut o zawarciu błędnego pouczenia o przysługującym środku odwoławczym jest zasadny, uchybienie tego rodzaju nie może stanowić podstawy do uchylenia przedmiotowej decyzji, skoro zapewniono Stronie realizację prawa do dwuinstancyjności postępowania.

Kolejny zarzut podniesiony przez Stronę dotyczy pozbawienia możliwości skorzystania z zapisów art. 23 ust. 1 pkt 21 oraz art. 23 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, poprzez błędną interpretację tych przepisów. Z prawidłowej interpretacji - zdaniem Strony - wynika bowiem, że "wszyscy podatnicy podatku dochodowego od osób fizycznych ustalający koszty uzyskania przychodów metodą rzeczywiście poniesionych mogą korzystać z postanowień tych przepisów". Ponadto - w ocenie Pana W. - pozbawienie Strony możliwości korzystania z przywołanych przepisów nastąpiło pomimo braku wiedzy o formie prowadzonej przez Odwołującego ewidencji księgowej.

W odpowiedzi na powyższe organ odwoławczy zauważa, iż cytowany przez podatnika przepis (art. 23 ust. 1 pkt 20 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - jedn. t. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) reguluje kwestię możliwości zaliczania w poczet kosztów odpisów aktualizujących wartość należności, określonych w ustawie o rachunkowości, od tej części należności, która była uprzednio zaliczona na podstawie art. 14 do przychodów należnych, a jej nieściągalność została uprawdopodobniona na podstawie ust. 3.

Rozpatrując przedmiotową sprawę zauważono, iż w opisanym stanie faktycznym przepis ten nie miał zastosowania, bowiem podatnik nie podnosił (prezentując stan faktyczny), że były dokonywane odpisy aktualizacyjne. Wręcz przeciwnie, zarówno we wniosku z dnia 07.03.2005 r., jak i w uzasadnieniu zażalenia Pana P. W. posługiwał się pojęciem "nieściągalnej wierzytelności". Przywołując przepis art. 23 ust. 1 pkt 21 ustawy, Podatnik nie wskazywał na dokonywanie odpisów aktualizacyjnych, zatem organ pierwszej instancji, a następnie Dyrektor Izby Skarbowej, zasadnie uznały, iż przepis ten, a w powiązaniu z nim również art. 23 ust. 3 ustawy, nie miały zastosowania.

Skoro przywoływane przepisy nie miały zastosowania w niniejszej sprawie, czyli nie podlegały interpretacji, zatem nie sposób przyjąć za Odwołującym, że pozbawiono Podatnika możliwości korzystania z postanowień tych przepisów. Należy w tym miejscu zauważyć, że nie uzależniano możliwości zastosowania omawianych przepisów od rodzaju ewidencji księgowej prowadzonej przez podatnika. W tej sytuacji przedstawiane w tym zakresie zarzuty należy uznać za nieuzasadnione.

Podobnie należy ocenić zarzut dotyczący lekceważenia argumentów zdroworozsądkowych, tj.: "skoro nie udało się udowodnić, że nie jest możliwe wyegzekwowanie od dłużnika małej kwoty, to nie da się wyegzekwować większej kwoty".

Jak wynikało ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o udzielenie interpretacji prawa podatkowego, do Sądu zgłoszono tylko część wierzytelności, co do której Sąd wydał nakaz zapłaty oraz nadał klauzulę wykonalności. Wszczęcie postępowania egzekucyjnego przez komornika spowodowało, że podatnik otrzymał część egzekwowanej kwoty.Ponieważ wskazane okoliczności stanu faktycznego nie potwierdzają stanowiska, że nie jest możliwe wyegzekwowanie należnej kwoty (postępowanie egzekucyjne nie zostało zakończone), zatem zarzut dotyczący lekceważenia tego argumentu należało uznać za nieuzasadniony.

Podsumowując organ odwoławczy stwierdza, iż zaskarżone rozstrzygnięcie zostało wydane zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa proceduralnego i materialnego.

Należy podkreślić, iż rozstrzygnięcie Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, uznające, że Naczelnik Urzędu Skarbowego Warszawa - Wawer udzielił prawidłowej interpretacji w odniesieniu do zdarzenia opisanego przez Podatnika, zostało wydane zgodnie z obowiązującymi przepisami. Wprawdzie w uzasadnieniu nie ustosunkowano się do nieprecyzyjnych stwierdzenie użytych w postanowieniu z dnia 14.04.2005 r. w zakresie okoliczności umorzenia postępowania egzekucyjnego, jednakże dokonana ocena stanowiska Pana W., choć odmienna od Strony, nie narusza obowiązujących w tym zakresie przepisów.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, przywołując treść przepisów mających zastosowanie w niniejszej sprawie (art. 23 ust. 1 pkt 20 oraz art. 23 ust. 2 ustawy), zaprezentował sposób udokumentowania nieściągalności wierzytelności. Wskazał, iż na podstawie art. 23 ust. 2 ustawy, za wierzytelności nieściągalne, o których mowa w art. 23 ust. 1 pkt 20, uważa się te wierzytelności, których nieściągalność została udokumentowana:

- postanowieniem o nieściągalności, uznanym przez wierzyciela jako odpowiadające stanowi faktycznemu, wydanym przez właściwy organ postępowania egzekucyjnego, albo

- postanowieniem sądu o:

1. oddaleniu wniosku o ogłoszenie upadłości obejmującej likwidację majątku gdy majątek niewypłacalnego dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania lub

2. umorzeniu postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku, gdy zachodzi okoliczność o której mowa w lit. a), lub

3. ukończeniu postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku, albo

protokołem sporządzonym przez podatnika, stwierdzającym, że przewidywane koszty procesowe i egzekucyjne związane z dochodzeniem wierzytelności byłyby równe albo wyższe od tej kwoty.

Skoro Podatnik w dniu otrzymania przez komornika wniosku o wszczęcie postępowania egzekucyjnego nie posiadał żadnego z wymienionych wyżej dokumentów, zatem słusznie przyjęto, że sporne wierzytelności nie wypełniały wymogu należytego udokumentowania faktu nieściągalności. W konsekwencji również zarzut dot. lakoniczności użytych stwierdzeń należy uznać za nieuzasadniony.

Referencje: 1401/FA/4117-14/4/05/AG, decyzja w sprawie interpretacji prawa podatkowego.