IBPBII/1/415-472/10/AŻ

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 kwietnia 2010r. (data wpływu do tut. Biura - 27 kwietnia 2010r.), uzupełnionym w dniu 22 lipca 2010r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania nadwyżki diety wypłacanej funkcjonariuszom celnym w ramach programu - jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie

W dniu 27 kwietnia 2010r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania nadwyżki diety wypłacanej funkcjonariuszom celnym w ramach programu. W związku z brakami formalnymi, pismem z dnia 07 lipca 2010r. Znak: IBPB II/1/415-472/10/AŻ wezwano wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano w dniu 22 lipca 2010r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Funkcjonariuszom celnym odbywającym podróże służbowe poza granicami kraju w ramach programu przysługują diety na pokrycie kosztów wyżywienia. Zgodnie z art. 159 ust. 2 ustawy o Służbie Celnej (Dz. U. z 2009r. Nr 168, poz. 1323) w przypadku zagranicznych podróży służbowych realizowanych w ramach programów Wspólnoty Europejskiej, w szczególności C i F stosuje się rozwiązania obowiązujące dla tych programów. Program realizowany jest na podstawie Decyzji nr 624/2007/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 23 maja 2007r. ustanawiającej program działań dla ceł we Wspólnocie (cła 2013). Jak wynika z art. 3 ust. 1 Decyzji nr 624/2007/WE adresatami decyzji są kraje członkowskie, które zobowiązane są do stosowania przepisów Decyzji. Zgodnie z art. 17 ww. Decyzji Wspólnota pokrywa wydatki obejmujące koszty podróży i diet poniesione przez urzędników z krajów uczestniczących w działaniach związanych z wizytami roboczymi, seminariami, działalnością szkoleniową itp. Kraje uczestniczące współpracują z Komisją, by środki były wykorzystywane zgodnie z zasadami należytego zarządzania finansami. Komisja, zgodnie z rozporządzeniem Rady (WE, Euratom) nr 1605/2002 z dnia 25 czerwca 2000r. w sprawie rozporządzenia finansowego mającego zastosowanie do budżetu ogólnego Wspólnot Europejskich określa zasady dotyczące pokrywania kosztów oraz informuje o nich kraje uczestniczące. W związku z powyższym wysokość diet, kosztów podróży poniesionych przez uczestników Programu Customs 2013 podlegają regulacjom wspólnotowym. Funkcjonariusze celni uczestniczący w działaniach Programu Customs 2013 otrzymują diety na pokrycie kosztów utrzymania podczas misji w wysokości wyższej niż limity diet za dobę podróży wynikające z załącznika do Rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002r. (Dz. U. z 2002r. Nr 236, poz. 1991) w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikom z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju.

W uzupełnieniu wnioskodawca wskazał, iż funkcjonariusze celni otrzymujący diety w ramach programu Customs 2013 bezpośrednio realizują cel strategiczny programu tj. wspieranie tworzenia paneuropejskiego elektronicznego środowiska celnego poprzez rozwijanie interoperacyjnych systemów łączności i wymiany informacji w połączeniu z niezbędnymi zmianami legislacyjnymi i administracyjnymi. Funkcjonariusze uczestniczą w wizytach roboczych, które służą realizacji wcześniej określonych celów programu Customs 2013, biorą udział w pracach grupy roboczej ds. cła elektronicznego funkcjonującej w ramach ww. programu. Diety wypłacane funkcjonariuszom celnym w ramach programu Customs 2013 finansowane są ze środków własnych Izby, a następnie refundowane przez Ministerstwo Finansów z otrzymywanych na ten cel środków Unii Europejskiej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy nadwyżka diety ponad limit diety za dobę za czas podróży służbowej poza granicami kraju, określony w rozporządzeniu z dnia 19 grudnia 2002r. (Dz. U. Nr 236, poz. 1991), wypłacana w ramach Programu Customs 2013 jest zwolniona z podatku dochodowego od osób fizycznych...

Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nadwyżka diety ponad limit określony w przepisach w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikom z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju, wypłacana funkcjonariuszom celnym w ramach programu Customs 2013 wolna jest od podatku dochodowego od osób fizycznych.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ww. ustawy źródłami przychodów są m.in. stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ww. ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty, niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W świetle art. 21 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:

1. pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra, agencje rządowe lub agencje wykonawcze w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy oraz

2. podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy; zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca - bez względu na rodzaj umowy - wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.

Przy analizowaniu warunku określonego pod lit. a) cyt. przepisu art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ważne jest, aby w danej sytuacji faktycznie zostało zachowane kryterium pochodzenia środków pieniężnych, co oznacza, że ze zwolnienia z podatku dochodowego korzystają dochody podatnika, które zostały sfinansowane ze środków bezzwrotnej pomocy. Jak wynika z ww. przepisu, drugą z okoliczności mających wpływ na zastosowanie zwolnienia przedmiotowego jest charakter czynności wykonywanych przez osoby realizujące zadania projektu. Tylko bowiem wynagrodzenia za czynności i prace związane bezpośrednio z realizacją celu programu mogą być zwolnione z podatku w tej części, w jakiej zostały sfinansowane ze środków pomocowych.

W związku z powyższym warunkiem skorzystania ze zwolnienia dochodów od podatku na podstawie powyższego przepisu musi być spełnienie łącznie obu przesłanek, tj.:

* środki finansowe pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych, międzynarodowych instytucji finansowych (…), w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy,

* prace wykonywane przez podatnika służą bezpośredniej realizacji celu określonego programem finansowanym z bezzwrotnej pomocy.

Oznacza to, że niedopełnienie któregokolwiek z warunków uniemożliwia skorzystanie ze zwolnienia. Zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy jest zwolnieniem o charakterze przedmiotowym, gdyż związane jest z przychodem ze środków pomocowych płynących z zagranicy.

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, iż funkcjonariusze celni uczestniczący w działaniach Programu Customs 2013 otrzymują diety na pokrycie kosztów utrzymania podczas podróży służbowych w wysokości wyższej niż limity diet za dobę podróży wynikające z załącznika do Rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki społecznej z dnia 19 grudnia 2002r. (Dz. U. z 2002r. Nr 236, poz. 1991) w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikom z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju. Funkcjonariusze celni otrzymujący diety w ramach programu Customs 2013 bezpośrednio realizują cel strategiczny programu. Diety wypłacane funkcjonariuszom w ramach programu Customs 2013 finansowane są ze środków własnych Izby, a następnie refundowane przez Ministerstwo Finansów z otrzymywanych na ten cel środków Unii Europejskiej.

Stosownie do treści art. 159 § 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009r. o Służbie Celnej (Dz. U. Nr 168, poz. 1323), w zakresie odbywania przez funkcjonariusza zagranicznych podróży służbowych stosuje się odpowiednio przepisy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju wydane na podstawie art. 77 5 § 2 Kodeksu pracy, z zastrzeżeniem ust. 2.

Zgodnie z art. 159 § 2 ww. ustawy w przypadku zagranicznych podróży służbowych realizowanych w ramach programów Wspólnoty Europejskiej w szczególności Customs i Fiscalis wynikających z decyzji nr 624/2007/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 23 maja 2007 r. i decyzji nr 1482/2007/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 11 grudnia 2007 r. stosuje się odpowiednio rozwiązania obowiązujące dla tych programów.

Mając na uwadze uregulowania prawne należy uznać, że na podstawie powołanego art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwolnione z opodatkowania są diety wypłacone funkcjonariuszom bezpośrednio realizującym cel programu Customs 2013, które w chwili dokonywania wypłaty finansowane są wprost ze środków pomocowych. Jeżeli nie są one finansowane ze środków pomocowych, tylko są wypłacane ze środków wnioskodawcy, a następnie refundowane przez Ministerstwo Finansów z otrzymywanych na ten cel środków Unii Europejskiej, wówczas świadczenia te nie spełniają kryterium pochodzenia środków pieniężnych (źródło finansowania), o którym mowa w tym przepisie, a to oznacza, że w takiej sytuacji nadwyżki diety należne funkcjonariuszom nie będą korzystały z przedmiotowego zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W tej sytuacji bowiem do momentu otrzymania środków z Unii Europejskiej przeznaczonych na realizację ww. projektów, wypłacone w tym okresie diety są finansowane z innych środków niż pomoc bezzwrotna. Bez znaczenia pozostaje fakt, że w okresie późniejszym nastąpi refundacja poniesionych kosztów ze środków bezzwrotnej pomocy. Omawiane zwolnienie może mieć bowiem zastosowanie jedynie w momencie wypłaty świadczeń należnych funkcjonariuszom, ze środków pomocowych. Refundacji nie można uznać za spełnienie warunku umożliwiającego skorzystanie ze zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż wypłata diet nie jest dokonywana wprost ze środków unijnych.

Zatem w przedmiotowej sprawie diety funkcjonariuszy wypłacane ze środków wnioskodawcy, które w późniejszym terminie są refundowane, nie spełniają przesłanki przedmiotowego zwolnienia, jaką jest źródło finansowania. Tym samym nadwyżka diety wypłacona funkcjonariuszom bezpośrednio realizującym cele programu Customs 2013 nie korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w wysokości określonej w treści art. 27 ww. ustawy.

Wobec powyższego stanowisko wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.