ILPB2/415-392/10-2/JK

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz.770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej przedstawione we wniosku z dnia 15 marca 2010 r. (data wpływu 18 marca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie przychodów z kapitałów pieniężnych – jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie

W dniu 18 marca 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie przychodów z kapitałów pieniężnych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Na podstawie art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa Wnioskodawca działając w imieniu zarządzanych przez siebie funduszy inwestycyjnych otwartych wnosi o udzielenie pisemnej interpretacji w zakresie przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1996 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14 poz. 176 ze zm. - dalej: „UPDOF”) w zakresie obliczania podatku pobieranego przez Wnioskodawcę w przypadku realizacji zlecenia zwrotu, złożonego przez oszczędzającego na indywidualnym koncie emerytalnym (dalej „IKE”).

Wnioskodawca jest towarzystwem funduszy inwestycyjnych działającym na podstawie ustawy z dnia 27 maja 2004 roku, zarządzającym funduszami inwestycyjnymi otwartymi (dalej „Fundusz lub „Fundusze).

Ustawa z dnia 20 kwietnia 2004 roku o indywidualnych kontach emerytalnych (dalej „ustawa o IKE), umożliwia prowadzenie IKE w ramach funduszy inwestycyjnych otwartych.

Część Funduszy zarządzanych przez Wnioskodawcę prowadzi IKE dla swoich klientów.

Zgodnie z dyspozycją art. 41 ust. 4 w związku z art. 41 ust 1 UPDOF, Fundusze te obowiązane są do pobierania zryczałtowanego podatku dochodowego od wypłat dokonywanych na rzecz osób oszczędzających na IKE, prowadzonego w ramach tych Funduszy.

Zgodnie z art. 37 ustawy o IKE oraz statutami Funduszy, oszczędzający na IKE może złożyć zlecenie zwrotu, skutkujące wypłatą zgromadzonych na koncie środków. Zlecenie zwrotu może przybrać dwie formy: zwrotu całkowitego (tj. wycofania z IKE wszystkich środków), bądź zwrotu częściowego (wycofania części środków z IKE).

Możliwość realizacji zwrotu częściowego wprowadziła nowelizacja ustawy o IKE z dnia 6 listopada 2008 roku (Dz. U. Nr 220, poz. 1432), która weszła w życie z dniem 1 stycznia 2009 roku.

Do dnia wejścia w życie nowelizacji możliwy był jedynie zwrot wszystkich środków zgromadzonych na IKE (zwrot całkowity).

Środki zgromadzone na IKE mogą pochodzić zarówno z wpłat wnoszonych na bieżące IKE prowadzone na rzecz oszczędzającego, jak również z wpłat dokonanych w ramach pracowniczych programów emerytalnych (dalej: PPE) oraz w ramach wcześniejszych IKE oszczędzającego, jak również wpłat na IKE lub PPE dokonywanych przez zmarłego spadkodawcę oszczędzającego – przeniesionych następnie na IKE oszczędzającego w drodze wypłaty transferowej, zdefiniowanej w art. 2 pkt 14 ustawy o IKE.

Zgodnie z art. 37 ust. 1a ustawy o IKE, zlecenie zwrotu częściowego nie może obejmować środków innych niż pochodzące z wpłat na IKE.

Zgodnie z 30a ust. 1 pkt 10 UPDOF, od dochodu uzyskanego przez oszczędzającego na IKE w przypadku realizacji zlecenia zwrotu (całkowitego) albo częściowego zwrotu, pobiera się zryczałtowany podatek dochodowy w wysokości 19%.

Metoda obliczania dochodu, stanowiącego podstawę opodatkowania określona jest w art. 30a ust. 8 UPDOF.

Zgodnie z ww. przepisem, w przypadku zwrotu całkowitego – dochodem jest różnica między kwotą stanowiącą wartość środków zgromadzonych na IKE, a sumą wpłat na IKE, natomiast w przypadku częściowego zwrotu – dochodem jest kwota zwrotu pomniejszona o kwotę stanowiącą iloczyn kwoty zwrotu i wskaźnika stanowiącego udział sumy wpłat na IKE do wartości środków zgromadzonych na tym koncie.

W zakresie zwrotu częściowego, metoda do wyliczenia dochodu, stanowiącego podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych zakłada zatem zastosowanie następującego wzoru:

DOCHÓD = KWOTA ZWROTU - (KWOTA ZWROTU * (SUMA WPŁAT NA IKE/ WARTOŚĆ ŚRODKÓW IKE))

Wątpliwości interpretacyjne Wnioskodawcy budzi zawarte w art. 30a ust 8 UPDOF (oraz w powyższym wzorze) sformułowanie: „suma wpłat na IKE”.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy przez „sumę wpłat na IKE”, w rozumieniu art. 30a ust. 8 UPDOF należy rozumieć wszystkie wpłaty wniesione na IKE, tzn. również wpłaty wnoszone przez oszczędzającego do innego IKE lub do PPE, oraz wpłaty na IKE oszczędzającego, dokonywane w trybie wpłaty transferowej z PPE/wcześniejszego IKE prowadzonego na rzecz oszczędzającego lub z IKE/PPE zmarłego...

2. Czy wskazana powyżej suma wpłat na IKE jest zawsze wartością stałą i niezmienną niezależnie od rodzaju zwrotu (jednorazowy/częściowy), dla którego obliczany jest należny podatek dochodowy...

Zdaniem Wnioskodawcy, odpowiedź na oba zadane wyżej pytania powinna być twierdząca.

W opinii Wnioskodawcy, poprzez „sumę wpłat na IKE” rozumieć należy wszelkie wpłaty, z których pochodzą środki zgromadzone na IKE, w tym również wpłaty dokonywane na wcześniejsze IKE lub PPE prowadzone uprzednio na rzecz oszczędzającego, jak również wpłaty transferowe z IKE lub PPE zmarłego.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje w żaden sposób sumy wpłat na IKE wskazanej w jej art. 30a ust. 8 – co w opinii Wnioskodawcy – umożliwia co najmniej dwie interpretację tego sformułowania.

Zgodnie z definicją wskazaną w art. 2 pkt 4 ustawy o IKE, przez „wpłatę rozumieć należy wpłatę środków pieniężnych dokonywaną przez oszczędzającego na IKE i przekazanie pożytków z papierów wartościowych zgromadzonych na IKE oszczędzającego”.

W myśl powyższego „wpłatą” nie jest wpłata dokonana na PPE prowadzone na rzecz oszczędzającego, ani wpłata transferowa z IKE/PPE zmarłego na bieżące IKE prowadzone na rzecz oszczędzającego.

Zdaniem Wnioskodawcy stosowanie powyższej interpretacji do zdefiniowania „sumy wpłat na IKE” nie jest jednak uprawnione.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera bowiem przepisu, który pozwalałby do zdefiniowania „sumy wpłat na IKE” stosować definicję „wpłaty” wskazaną w ustawie o IKE. Brak jest zatem podstawy prawnej do przyjęcia takiej interpretacji.

Co więcej, taka wąska interpretacja sumy „wpłat na IKE” może skutkować tym, że osoba uprawniona do środków pochodzących z IKE lub PPE zmarłego, dokonując wypłaty tych środków nie zapłaci podatku dochodowego od tych środków (zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 58 ppkt a) lub pkt 58a ppkt b) UPDOF), natomiast osoba uprawniona, która dokona wypłaty transferowej ww. środków na własne IKE, dokonując później zwrotu podatek ten zapłaci.

Przyjęcie powyższej interpretacji prowadzi zatem do sytuacji, w której te same środki podlegają, bądź nie podlegają opodatkowaniu - w zależności od decyzji osoby uprawnionej.

W związku z powyższym. zdaniem Wnioskodawcy, przez „sumę wpłat na IKE” rozumieć należy sumę wszystkich wpłat dokonanych na IKE przez oszczędzającego, w tym również wpłat dokonanych w ramach pracowniczych programów emerytalnych (PPE) oraz wcześniejszych IKE, z których nastąpiły wypłaty transferowe do bieżącego IKE, jak również wpłat transferowych z IKE lub PPE zmarłego.

Istotne znaczenie dla stosowania przepisu art. 30a ust. 8 UPDOF ma również stwierdzenie, czy „suma wpłat na IKE” ma jedno stałe i niezmienne znaczenie, czy też znaczenie to może ulegać zmianie, w zależności od rodzaju zwrotu (jednorazowy/częściowy), dla którego obliczany jest należny podatek dochodowy.

W ocenie Wnioskodawcy prawidłowa jest taka wykładnia art. 30 ust. 8 UPDOF, zgodnie z którą przez „sumę wpłat na IKE” należy konsekwentnie rozumieć sumę wszystkich wpłat dokonanych na IKE przez oszczędzającego, w tym również wpłaty dokonane w ramach PPE oraz wcześniejszych IKE, z których nastąpiły wypłaty transferowe do bieżącego IKE. W szczególności za bezpodstawne uznać należy pomniejszanie sumy wpłat na IKE o kwoty wcześniej dokonanych zwrotów częściowych (w przypadku obliczania wysokości podatku przy kolejnym zwrocie). Zdaniem wnioskodawcy brak jest bowiem w UPDOF podstaw do innego rozumienia „sumy wpłat na IKE” w przypadku naliczania podatku należnego przy zwrocie (całościowym), niż w przypadku naliczania podatku należnego przy zwrocie częściowym.

W opinii Wnioskodawcy przyjąć bowiem należy, że prawodawca, posługując się w UPDOF sformułowaniem „suma wpłat na IKE” posługuje się nim w sposób konsekwentny, tzn. rozumie je zawsze w taki sam sposób.

Założenie odmienne godziłoby bowiem w zasadę pewności prawa, która jest szczególnie pożądana w przypadku przepisów podatkowych.

W związku z powyższym, według Wnioskodawcy przyjąć należy, że „suma wpłat na IKE” ma jedno, stałe i niezmienne znaczenie, niezależnie od kontekstu w którym się znajduje.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 37 ust. 1 ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o indywidualnych kontach emerytalnych (Dz. U. Nr 116, poz. 1205 ze zm.) zwrot środków zgromadzonych na IKE następuje w razie wypowiedzenia umowy o prowadzenie IKE przez którąkolwiek ze stron, jeżeli nie zachodzą przesłanki do wypłaty lub wypłaty transferowej.

Oszczędzający może wystąpić z wnioskiem o częściowy zwrot pod warunkiem, że środki te pochodziły z wpłat na IKE (art. 37 ust. 1a ww. ustawy).

Zwrot środków z IKE (całkowity lub częściowy) powoduje powstanie obowiązku podatkowego u oszczędzającego w IKE i wiąże się z koniecznością zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.

W tym przypadku płatnikiem tego podatku będzie instytucja, która prowadzi IKE, a następnie dokona zwrotu środków z IKE zgodnie z art. 41 ust. 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.).

Kwota zryczałtowanego podatku w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano podatek, podlega wpłacie na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według siedziby płatnika (bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby) (art. 42 ust. 1 ww. ustawy).

Stosownie do art. 30a ust. 1 pkt 10 ww. ustawy od dochodu oszczędzającego na indywidualnym koncie emerytalnym z tytułu zwrotu albo częściowego zwrotu, w rozumieniu przepisów o indywidualnych kontach emerytalnych, środków zgromadzonych na tym koncie, pobiera się 19 % zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a.

Zgodnie z art. 30a ust. 8 dochodem, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, jest różnica między kwotą stanowiącą wartość środków zgromadzonych na indywidualnym koncie emerytalnym a sumą wpłat na indywidualne konto emerytalne, a w przypadku częściowego zwrotu dochodem jest kwota zwrotu pomniejszona o kwotę stanowiącą iloczyn kwoty zwrotu i wskaźnika stanowiącego udział sumy wpłat na indywidualne konto emerytalne do wartości środków zgromadzonych na tym koncie. Dochodu tego nie pomniejsza się o straty z kapitałów pieniężnych i praw majątkowych poniesionych w roku podatkowym oraz w latach poprzednich.

Przez pojęcie wpłaty należy rozumieć wpłatę środków pieniężnych dokonywaną przez oszczędzającego na IKE i przekazanie pożytków z papierów wartościowych zgromadzonych na IKE oszczędzającego.

Natomiast na sumę wpłat na IKE będą składały się wpłaty oszczędzającego na IKE, z którego dokonywany jest częściowy zwrot oraz wpłaty na IKE prowadzone przez poprzednie instytucje finansowe.

W sumie wpłat nie mogą być uwzględnione wpłaty w ramach pracowniczych programów emerytalnych, z których nastąpiły wypłaty transferowe do IKE.

Zgodnie bowiem z art. 37 ust. 1a ustawy o indywidualnych kontach emerytalnych, przedmiotem częściowo zwracanych środków mogą być tylko środki pochodzące z wpłat na IKE. Do sumy wpłat na IKE nie będą zaliczone także wypłaty transferowe z IKE/PPE zmarłego na IKE osoby uprawnionej.

Za wartość zgromadzonych środków na IKE należy rozumieć wartość wszystkich środków zgromadzonych na IKE oszczędzającego, jaką mają one w dniu realizacji zwrotu, zarówno pochodzących z wpłat na IKE, jak i środki transferowane z PPE lub wcześniejszych IKE.

Zatem do ustalenia wartości bierze się aktualny stan środków figurujących na koncie IKE, nie uwzględniający kwot wcześniej dokonanych zwrotów częściowych.

Natomiast częściowy zwrot środków zgromadzonych na IKE obejmuje kwotę stanowiącą różnicę pomiędzy aktualną wartością wszystkich środków zgromadzonych na IKE, a aktualną wartością środków pochodzących z wpłat na PPE a przeniesionych na IKE w ramach wypłaty transferowej i środków przeniesionych z IKE lub PPE zmarłego.

Przyjęcie powyższych definicji pozwala uznać, że dochodem z tytułu częściowego zwrotu jest kwota zwrotu ustalona w przedstawiony powyżej sposób pomniejszona o iloczyn kwoty zwrotu i wskaźnika stanowiącego udział sumy wpłat na IKE do wartości środków zgromadzonych na IKE.

Reasumując w przypadku zwrotu całości środków zgromadzonych na IKE dochodem będzie różnica między kwotą stanowiącą wartość środków zgromadzonych na indywidualnym koncie emerytalnym (wartość wszystkich środków zgromadzonych na IKE oszczędzającego, jaką mają one w dniu realizacji zwrotu, zarówno pochodzących z wpłat na IKE, jak i środki transferowane z PPE lub wcześniejszych IKE, czy IKE zmarłego) a sumą wpłat na indywidualne konto emerytalne (wpłaty oszczędzającego na IKE, oraz wpłaty na IKE prowadzone przez poprzednie instytucje finansowe. W sumie wpłat nie mogą być uwzględnione wpłaty w ramach pracowniczych programów emerytalnych, z których nastąpiły wypłaty transferowe do IKE oraz wypłaty transferowe z IKE/PPE zmarłego na IKE osoby uprawnionej) według stanu i według wartości z dnia ich wpływu na bieżące IKE, z którego dokonywany jest zwrot.

Natomiast w przypadku zwrotu części środków zgromadzonych na IKE dochodem jest kwota zwrotu pomniejszona o kwotę stanowiącą iloczyn kwoty zwrotu i wskaźnika stanowiącego udział sumy wpłat na indywidualne konto emerytalne (suma wpłat rozumiana jako wpłaty oszczędzającego na IKE, z którego dokonywany jest częściowy zwrot oraz wpłaty na IKE prowadzone przez poprzednie instytucje finansowe. W sumie wpłat nie mogą być uwzględnione wpłaty w ramach pracowniczych programów emerytalnych, z których nastąpiły wypłaty transferowe do IKE, wypłaty transferowe z IKE/PPE zmarłego na IKE osoby uprawnionej) do wartości środków zgromadzonych na tym koncie według wartości w dniu realizacji zwrotu.

Zatem zarówno w przypadku zwrotu całkowitego jak i częściowego poprzez „sumę wpłat na IKE” należy rozumieć wpłaty oszczędzającego na IKE, oraz wpłaty na IKE prowadzone przez poprzednie instytucje finansowe. Wobec tego zwrot „suma wpłat na IKE” ma jedno stałe i niezmienne znaczenie zarówno w przypadku zwrotu całkowitego jak i częściowego.

Jednakże na sumę wpłat nie składają się wpłaty w ramach pracowniczych programów emerytalnych, z których nastąpiły wypłaty transferowe do IKE oraz wypłaty transferowe z IKE/PPE zmarłego na IKE osoby uprawnionej, w związku z czym stanowisko Wnioskodawcy wyrażone we wniosku o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.