ILPB2/415-674/10-4/AP

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 27 maja 2010 r. (data wpływu: 28 maja 2010 r.), uzupełnionym pismem z dnia 30 lipca 2010 r. (data wpływu: 2 sierpnia 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości – jest:

* prawidłowe – w części dotyczącej budynku mieszkalnego,

* nieprawidłowe – w pozostałej części.

Uzasadnienie

W dniu 28 maja 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości.

Z uwagi na fakt, że przedmiotowy wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, pismem z dnia 23 lipca 2010 r., nr ILPB2/415-674/10-2/AP, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.

Jednocześnie poinformowano Zainteresowanego, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ a uzupełnieniem wniosku przez Wnioskodawcę nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie wysłano w dniu 23 lipca 2010 r. (skuteczne doręczenie nastąpiło w dniu 27 lipca 2010 r.), zaś w dniu 2 sierpnia 2010 r. (data nadania: 30 lipca 2010 r.) do tut. Organu wpłynęła odpowiedź na ww. wezwanie, w której Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

W roku 2007 po śmierci swojej matki, Zainteresowany wraz z dwójką rodzeństwa odziedziczył 1/3 jej majątku obejmującego m. in. 1/4 udziału we własności nieruchomości gruntowej zabudowanej domem jednorodzinnym.

Zostało to potwierdzone w postanowieniu o nabyciu spadku z dnia 28 listopada 2007 r. wydanym przez sąd rejonowy. Razem z pozostałymi współwłaścicielami Wnioskodawca zamierza w przyszłości, ale jeszcze przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, dokonać sprzedaży niniejszej nieruchomości. Wcześniej, jako syn właścicieli, Zainteresowany mieszkał w lokalu będąc w nim zameldowany przez okres powyżej dwunastu miesięcy, co zostało potwierdzone stosownym zaświadczeniem wydanym przez urząd miejski. Wnioskodawca był zameldowany w przedmiotowej nieruchomości na pobyt stały w okresie od 8 stycznia 1964 r. do 21 maja 2010 r. Wskazana sprzedaż nie nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawca będzie zobligowany do zapłacenia 19% podatku dochodowego od przychodu pomniejszonego o poczynione nakłady w zbywanym udziale w gruncie, czy wręcz przeciw środki uzyskane ze sprzedaży udziału w zabudowanej nieruchomości gruntowej obejmującej grunt oraz budynek mieszkalny zostaną objęte zwolnieniem określonym w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych...

Zdaniem Wnioskodawcy, kluczowe dla interpretacji sprawy jest ustalenie, czy zwolnienie, o którym mowa w artykule art. 21 ust 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obejmuje wyłącznie sprzedaż budynku mieszkalnego lub udziału w takim budynku, czy też należy traktować nieruchomość, czyli zarówno działkę, jak i budynek mieszkalny, jako całość podlegającą zwolnieniu od opodatkowania.

Ze względu na to, że własność budynku nie stanowi odrębnego przedmiotu obrotu prawnego, nie posiada odrębnej księgi wieczystej, a poszczególne jej elementy stanowią funkcjonalną i nierozerwalna całość ex lege, zdaniem Zainteresowanego należałoby przyjąć, że podstawa zwolnienia jest stosowana w odniesieniu do całości nieruchomości, obejmującej zarówno własność gruntu lub udział w nim, jak i samą własność budynku mieszkalnego.

Orzecznictwo i doktryna prawna dotycząca sprzedaży zabudowanych nieruchomości gruntowych jako źródło przychodów nakazuje traktować sprzedaż budynku z gruntem uzyskanych w ramach jednej transakcji.

W ocenie Wnioskodawcy nie można w tym przypadku dokonywać bezwzględnej językowej wykładni dotyczącej całości katalogu określonego w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Pozostaje faktem, że w przypadku lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu ustawodawca mógł ograniczyć zwolnienie z opodatkowania wyłącznie do tego prawa, bez uwzględniania związanego z nim udziału we własności w gruncie, ponieważ stanowi ono oddzielny byt prawny. Nie jest dopuszczalne jednak opodatkowywanie tylko i wyłącznie części przedmiotu transakcji, w tym przypadku gruntu, jak ma to miejsce w przypadku zbywania zabudowanych nieruchomości gruntowych. Sprzedaż przenosi własność całości nieruchomości, a nie poszczególnych jej elementów. Interpretacja przepisu prowadząca do traktowania poszczególnych składowych rzeczy zbywanej jako osobnych podstaw opodatkowania, a przy tym niekorzystających ze zwolnienia, przy jednoczesnym nieuwzględnieniu własności zabudowanej nieruchomości jako całości, jest sprzeczna z zasadami prawidłowej wykładni. W obecnym stanie prawnym, ze względu na niejasność użytych kryteriów, również w świetle podstawowych założeń i instytucji prawa cywilnego, należy traktować tą interpretację jako rozszerzającą i nieuprawnioną. Podobne stanowisko zostało potwierdzone w orzeczeniu WSA w Warszawie (sygn. III SA/Wa 2040/09).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za:

* prawidłowe – w części dotyczącej budynku mieszkalnego,

* nieprawidłowe – w pozostałej części.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie:

1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,

nbspnbspnbsp - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Z dniem 1 stycznia 2009 roku uległy zmianie zasady opodatkowania przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości.

Jednak w myśl art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2009 r. Nr 209, poz. 1316), do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) ustawy zmienianej w art. 1 (ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 roku do dnia 31 grudnia 2008 roku, stosuje się zasady określone w ustawie zmienianej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 roku.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca nabył w 2007 r. w drodze spadku m. in. udział we własności nieruchomości, w skład której wchodził budynek mieszkalny wraz z gruntem.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie zastosowanie znajdują przepisy w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 roku.

W myśl art. 30e ust. 1 w zw. z ust. 4 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonych zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych, co wynika z treści art. 19 ust. 1 ustawy, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.

Za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadku i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn (art. 22 ust. 6d).

Ponadto, zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy, wysokość nakładów, o których mowa powyżej, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Zgodnie jednak z zapisem art. 21 ust. 1 pkt 126 cyt. ustawy, wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia:

1. budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku,

2. lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu,

3. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie,

4. prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

nbspnbspnbsp – jeżeli podatnik był zameldowany w budynku lub lokalu wymienionym w lit a) - d) na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia.

Zgodnie z art. 8 ust. 3 ww. ustawy zmieniającej, zwolnienie to ma zastosowanie do przychodów podatników uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, którzy złożą w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1 tejże ustawy, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, oświadczenie, o którym mowa w art. 21 ust. 21 ustawy, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 roku (oświadczenie o spełnieniu warunków do skorzystania z ulgi meldunkowej).

Jak wynika z powołanych przepisów, warunkiem zwolnienia od podatku dochodowego przychodów uzyskanych z odpłatnego zbycia, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 cyt. ustawy, jest zameldowanie podatnika w zbywanym budynku lub lokalu na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia. Przepis ten nie określa daty, od której należy liczyć okres zameldowania, nie uzależnia zameldowania, a tym samym prawa do zwolnienia, od posiadania tytułu własności do nieruchomości lub lokalu, lecz stanowi, że istotny jest fakt zameldowania podatnika na pobyt stały w zbywanym lokalu, czy też budynku, przez wyżej wskazany okres.

W przedstawionym we wniosku opisie zdarzenia przyszłego wskazano, iż w przedmiotowym budynku mieszkalnym, do którego sprzedaży wraz z gruntem ma dojść w przyszłości – ale jeszcze przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – Zainteresowany zameldowany był na pobyt stały od 8 stycznia 1964 r. do 21 maja 2010 r. Tak więc, został spełniony warunek zameldowania na pobyt stały przez okres minimum 12 miesięcy przed datą owego zbycia.

Z powyższego wynika, iż Zainteresowany spełnił wymóg dwunastomiesięcznego okresu zameldowania na pobyt stały, o którym mowa w ww. art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowiący jedną z przesłanek umożliwiających skorzystanie ze wskazanego zwolnienia odnośnie przysługującego Mu przychodu osiągniętego z tytułu sprzedaży przedmiotowego udziału w budynku mieszkalnym.

Natomiast w odniesieniu do osiągniętego przez Wnioskodawcę przychodu z tytułu sprzedaży związanego z tym budynkiem gruntu, tut. Organ stwierdza co następuje.

Z analizy wcześniej przytoczonych przepisów wynika, że zakres przedmiotowy art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ) - c) nie jest tożsamy z zakresem przedmiotowym zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zwolnienie to ma zatem zastosowanie wyłącznie do przychodów uzyskanych z tytułu zbycia rzeczy i praw w nim wymienionych, a nie wszystkich, o których mowa jest w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c).

W związku z tym nie dotyczy ono przychodu uzyskanego z tytułu zbycia, między innymi gruntu.

Jednocześnie tut. Organ pragnie wyjaśnić, iż rozpatrując ulgi i zwolnienia podatkowe należy jednoznacznie podkreślić, że nie stanowią one standardu prawnego, lecz są odstępstwem od zasady powszechności opodatkowania. Stąd też korzystanie z każdej preferencji podatkowej, w tym zwolnień podatkowych, wymaga spełnienia warunków określonych w odpowiednich przepisach stanowiących ich podstawę prawną.

Reasumując należy stwierdzić, iż zwolnieniu z opodatkowania – w oparciu o ww. art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – będzie podlegał jedynie przysługujący Wnioskodawcy przychód uzyskany ze sprzedaży przedmiotowego udziału w budynku mieszkalnym. W konsekwencji, na Zainteresowanym nie będzie ciążył obowiązek zapłaty podatku z tego tytułu.

Jednakże wskazać należy, iż warunkiem niezbędnym do skorzystania z tegoż zwolnienia, jest złożenie w terminie złożenia zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) za rok podatkowy, w którym nastąpi odpłatne zbycie, oświadczenia, o którym mowa w art. 21 ust. 21 ustawy, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 roku (oświadczenia o spełnieniu warunków do skorzystania z ulgi meldunkowej).

Powyższe zwolnienie nie będzie natomiast miało zastosowania do przysługującej Zainteresowanemu kwoty uzyskanej z tytułu sprzedaży związanego z przedmiotowym budynkiem mieszkalnym udziału w gruncie. Osiągnięty z tego tytułu dochód będzie podlegał opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym w wysokości 19% – zgodnie z ww. art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – i zapłacie w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpi odpłatne zbycie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie należy wskazać, iż powołane w treści wniosku orzeczenie sądu administracyjnego nie może wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tego orzeczenia, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego należy stwierdzić, iż zdaniem tut. Organu podatkowego, teza badanego rozstrzygnięcia nie ma zastosowania w przedmiotowym postępowaniu.

Ponadto, zgodnie z art. 14b § 1 ww. ustawy Ordynacja podatkowa Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Mając powyższe na względzie, należy stwierdzić, iż interpretacje prawa podatkowego wydaje się wyłącznie na pisemny wniosek zainteresowanego i tylko w jego indywidualnej sprawie.

Z uwagi na to, że przedmiotowy wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej stosowania przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych został złożony przez jednego ze współwłaścicieli nieruchomości, zaznacza się, iż interpretacja nie wywiera skutku prawnego dla pozostałych współwłaścicieli.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.