ITPP1/443-1229/12/IK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 27 września 2012 r. (data wpływu 8 października 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usługi wynajmu apartamentu – jest nieprawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 8 października 2012 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usługi wynajmu apartamentu.
W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.
Prowadzi Pan pozarolniczą działalność gospodarczą w zakresie robót drogowych i jest podatnikiem VAT czynnym. Jest Pan współwłaścicielem apartamentu w miejscowości wypoczynkowej, drugim właścicielem jest Pana żona. Apartament stanowi majątek osobisty, niezwiązany z prowadzoną przez Pana działalnością i jest wykorzystywany przez Pana i żonę do celów wypoczynkowych. Ww. apartament w okresie, w którym nie zamierza Pan z niego korzystać został wynajęty firmie zajmującej się świadczeniem usług hotelowych w celu dalszego podnajmu turystom.
W związku z powyższym zadano następujące pytania.
Czy świadczona przez Pana usługa wynajmu apartamentu podlega opodatkowaniu... Jeżeli usługa powinna być opodatkowana to wg jakiej stawki: 23% czy 8% zgodnie z poz. 163 załącznika nr 3 do ustawy o podatku od towarów i usług „usługi związane z zakwaterowaniem”, sklasyfikowane z grupowaniu PKWiU (2008) 55...
Pana zdaniem wynajem prywatnego apartamentu nie powinien być opodatkowany, gdyż czynność ta nie ma żadnego związku z prowadzoną przez Pana działalnością gospodarczą. To że ma Pan status podatnika VAT czynnego nie powoduje automatycznie rozciągnięcia skutków podatkowych na całą sferę Pana aktywności, a jedynie dotyczy płaszczyzny zawodowej.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust.1 ww. ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).
Natomiast przez świadczenie usług, stosownie do treści art. 8 ust. 1 powołanej ustawy, należy rozumieć każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).
Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.
Umowa najmu jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony – zarówno wynajmującego, jak i najemcę – określone przepisami obowiązki. Jak wynika z art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeksu cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz, przy czym – jak wynika z § 2 tego samego artykułu – czynsz może być oznaczony w pieniądzach lub w świadczeniach innego rodzaju. A zatem umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie lokalu użytkowego przez jego najemcę. Podstawową usługą świadczoną na rzecz najemcy jest natomiast usługa najmu.
Zakres opodatkowania podatkiem VAT wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy – opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, ale także czynnik podmiotowy – czynności muszą być wykonywane przez podatnika.
W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
Pojęcie działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w ust. 2 ww. artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
Biorąc pod uwagę powyższe przepisy należy stwierdzić, że najem spełnia definicję usługi, o której mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i wypełnia określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej, jeżeli wykonywany jest w sposób ciągły dla celów zarobkowych, bez względu na to, czy najem będzie prowadzony w ramach działalności gospodarczej, czy jako odrębne źródło przychodu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Stosownie do art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a ustawy, stawka podatku w okresie od 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r. wynosi 23% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 oraz art. 146f.
Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.
I tak, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe.
Z ww. przepisu wynika, że zwolnieniu od podatku podlega świadczona na własny rachunek usługa wynajmu lub dzierżawy nieruchomości o charakterze mieszkalnym co istotne, na cele mieszkaniowe. Zatem przesłanki do zastosowania zwolnienia są następujące:
świadczenie usługi na własny rachunek,
charakter mieszkalny nieruchomości,
mieszkaniowy cel najmu lub dzierżawy.
Zaistnienie wszystkich powyższych przesłanek skutkuje zastosowaniem zwolnienia od podatku. Brak któregokolwiek z powyższych elementów nie pozwala na zastosowanie zwolnienia.
Należy ponadto zauważyć, że stosownie do art. 43 ust. 20 ustawy, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 36, nie ma zastosowania do usług wymienionych w poz. 163 załącznika nr 3 do ustawy. Pod poz. 163 załącznika nr 3 do ustawy, zawierającego wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, wymienione zostały usługi sklasyfikowane pod symbolem PKWiU 55, tj. „usługi związane z zakwaterowaniem”.
Z powołanych wyżej przepisów wynika, że ze zwolnienia od podatku korzysta czynność najmu lokali o charakterze mieszkalnym, natomiast nie korzysta ze zwolnienia najem lokali mieszkalnych na cele inne niż mieszkaniowe oraz najem lokali użytkowych.
Z treści wniosku wynika, że jest Pan czynnym podatnikiem VAT w zakresie robót drogowych. Wraz z małżonką jest Pan również współwłaścicielem apartamentu, który jest wykorzystywany do celów wypoczynkowych. Ww. apartament został wynajęty firmie, która zajmuje się świadczeniem usług hotelowych na rzecz turystów, w okresie, w którym Pan z żoną z niego nie korzysta. Powziął Pan wątpliwości, dotyczące opodatkowania usługi świadczonej na rzecz ww. firmy.
Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku okoliczności stwierdzić należy – wbrew Pana twierdzeniu - iż umowa najmu zawarta z firmą, która będzie podnajmować turystom apartament stanowi przejaw działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy i nie może być traktowana jako sfera prywatnej działalności.
W tym miejscu wskazać należy, iż zasadniczą kwestią dla opodatkowania właściwą stawką podatku czy zastosowania zwolnienia od podatku świadczonej usługi pozostaje cel realizowany przez osobę bezpośrednio uczestniczącą w świadczeniu usługi. Realizacja celu wynajmu następuje poprzez wykorzystanie apartamentu przez najemcę. W przypadku kiedy najemcą jest podmiot prowadzący działalność gospodarczą, wykorzystujący apartament w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (świadczenie usług hotelowych dla turystów), cel zawsze będzie finansowy (gospodarczy).
Ponadto wskazać należy, że cel realizowany przez ostatecznego konsumenta (np. turysty), który korzysta z apartamentu, pozostaje bez znaczenia dla opodatkowania usługi najmu świadczonej przez wynajmującego (Pana) na rzecz najemcy (tj. firmy), udostępniającej tenże apartament. Relacja pomiędzy firmą najmującą, a ewentualnym klientem (turystą), stanowi odrębną relację zobowiązaniową, podlegającą odrębnemu opodatkowaniu.
Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy stwierdzić należy, iż przedmiotowa usługa nie jest dokonywana na cele mieszkaniowe, gdyż ww. firma, zamierza udostępnić go turystom, w efekcie zamierza wykorzystywać wynajęty apartament w prowadzonej działalności.
Wobec powyższego świadczona przez Pana na własny rachunek usługa najmu apartamentu na cele inne niż mieszkaniowe, nie może korzystać ze zwolnienia od podatku określonego w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy. Przedmiotowa usługa nie podlega również opodatkowaniu 8% stawką podatku, z uwagi na to, iż usługa ta nie stanowi usług zakwaterowania, o których mowa w poz. 163 załącznika nr 3 do ustawy.
Mając na względzie powołane przepisy prawa oraz przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego wskazać należy, iż przedmiotowa usługa najmu, w zakresie w jakim jest Pan stroną tej umowy, podlega opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 23%, na podstawie art. 146a pkt 1 w zw. z art. 41 ust. 1 ustawy.
Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – ( t.j. Dz. U. z 2012 poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.