ILPP1/443-1233/11-4/AW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 14 września 2011 r. (data wpływu 16 września 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 26 listopada 2011 r. (data wpływu 30 listopada 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży udziału w budynku mieszkalnym jest:
nieprawidłowe – w części dotyczącej uznania przedmiotowej sprzedaży za czynność niepodlegającą opodatkowaniu i korzystającą ze zwolnienia od podatku,
prawidłowe – w części dotyczącej sposobu opodatkowania przychodu ze sprzedaży.
UZASADNIENIE
W dniu 16 września 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży udziału w budynku mieszkalnym. Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 26 listopada 2011 r. o doprecyzowanie opisanego zdarzenia przyszłego.
W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.
W roku 2011 jako osoba fizyczna (z prywatnego majątku wspólnego, nie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej) Zainteresowany dokonał wraz z innymi osobami zakupu starej nieruchomości (w równych częściach po 1/3). Zakup dokonany był od Gminy i przy sprzedaży zastosowano zwolnienie od podatku VAT. Dokumentem potwierdzającym zakup jest akt notarialny, spisany pomiędzy gminą a kupującymi.
Nieruchomość do fundamentów została wyburzona i zostanie w tym miejscu wybudowany nowy budynek mieszkalny (zawierający 4 lokale mieszkalne, każdy o powierzchni nieprzekraczającej 150 m2). Budowa odbywa się systemem gospodarczym oraz z wykorzystaniem firm usługowych. Wnioskodawca posiada wszystkie potrzebne pozwolenia na budowę i zagospodarowanie terenu. Budynek po oddaniu do użytkowania zostanie sprzedany na wolnym rynku. Przy sprzedaży każdorazowo zostanie sporządzony akt notarialny. Zainteresowany dodatkowo informuje, że również prowadzi indywidualną działalność usługową na zasadach ogólnych i jest zarejestrowany na podatek od towarów i usług.
W uzupełnieniu z dnia 26 listopada 2011 r. Zainteresowany wskazał, iż:
ma zarejestrowaną działalność gospodarczą w zakresie handlu i usług ogólnobudowlanych. Od około dwóch lat (w związku z tym, że przebywa za granicą kraju) nie uzyskuje żadnych przychodów z działalności, jedynie koszty jakie ponosi, to płacenie składki na ubezpieczenie społeczne,
do dnia dzisiejszego nie dokonywał żadnych dostaw lokali mieszkalnych lub budynków mieszkalnych.
W związku z powyższym zadano następujące pytania:
Czy sprzedaż budynku mieszkalnego (4 mieszkania) podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług...
W przypadku opodatkowania sprzedaży budynku mieszkalnego (4 mieszkania) podatkiem VAT, kto będzie zobowiązany do odprowadzenia należnego podatku VAT (lokale mieszkalne sprzedawane będą przez wszystkich właścicieli)... Czy każdy ze sprzedających w części przychodu przypadającego wg udziałów w nieruchomości...
Zdaniem Wnioskodawcy:
Ad. 1.
W związku z tym, że przy nabyciu nieruchomości sprzedający zastosował zwolnienie od podatku VAT i w przypadku, gdy sprzedający nie dokonywali odliczeń podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących poniesione nakłady budowlane (nie mieli do tego podstaw prawnych) przy sprzedaży budynku mieszkalnego można będzie zastosować również zwolnienie od podatku VAT, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a.
Ponadto, nie jest działalnością handlową sprzedaż majątku osobistego (prywatnego) o charakterze jednorazowym. Zamiarem Zainteresowanego nigdy nie było prowadzenie zorganizowanej działalności gospodarczej z wykorzystaniem majątku prywatnego w postaci wybudowanego domu.
Ad. 2.
W przypadku opodatkowania sprzedaży lokali mieszkalnych podlegać ona będzie stawce VAT 8% (budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym) do powierzchni 150 m2, powyżej stawką podstawową VAT 23%. W tym przypadku każdy ze sprzedających zobowiązany będzie do odprowadzenia przypadającego na niego podatku VAT do właściwego urzędu skarbowego.
Ad. 3.
Zgodnie z art. 22g ust. 9 podatnik (osoba fizyczna) może dokonać wyceny wartości majątku na podstawie cen rynkowych dokonanej przez biegłego, którego powołuje.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za:
nieprawidłowe – w części dotyczącej uznania przedmiotowej sprzedaży za czynność niepodlegającą opodatkowaniu i korzystającą ze zwolnienia od podatku,
prawidłowe – w części dotyczącej sposobu opodatkowania przychodu ze sprzedaży.
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
Przez dostawę towarów, stosownie do art. 7 ust. 1 tej ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).
Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Ze współwłasnością mamy do czynienia wtedy, gdy własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom. W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.
Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności (art. 46 § 1 k.c.).
Podkreślić należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 k.c.). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.
Należy wskazać, iż na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług zarówno sprzedaż udziału we współwłasności nieruchomości na podstawie art. 198 k.c., jak i sprzedaż wspólnej nieruchomości za zgodą wszystkich współwłaścicieli na podstawie art. 199 k.c. stanowi odpłatną dostawę towarów.
Nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.
Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności.
Działalność gospodarcza – mocą ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
Tut. Organ nadmienia, iż definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie o podatku od towarów i usług jest znacznie szersza niż definicja działalności gospodarczej uregulowana w ustawie z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 220, poz. 1447 ze zm.), czy też w ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.). W konsekwencji ocena określonych stanów na gruncie powołanych aktów prawnych może być odmienna.
Z przytoczonych wyżej przepisów wynika ponadto, iż dla uznania danego podmiotu za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług nie ma znaczenia rezultat prowadzonej działalności. Oznacza to, że aby uznać działalność podmiotu za działalność gospodarczą nie jest konieczne, aby przyniosła ona jakiekolwiek efekty. Podatnikiem jest zatem również podmiot prowadzący działalność generującą straty, a nawet podmiot, który w ogóle nie dokona żadnej sprzedaży.
Za podatnika należy uznać również osobę, która zadeklarowała zamiar prowadzenia działalności gospodarczej i poczyniła w tym celu pewne nakłady, mimo że sama działalność gospodarcza jeszcze się nie rozpoczęła, nawet w sytuacji jeśli nigdy nie zostanie rozpoczęta. Przykładowo zlecenie wykonania analizy opłacalności inwestycji, która w rezultacie nigdy faktycznie nie została zrealizowana, powinno być traktowane jako działalność gospodarcza.
Działalność gospodarcza może składać się z kilku następujących po sobie transakcji. Czynności przygotowawcze, takie jak nabycie nieruchomości, które stanowią część tych transakcji, powinny być również traktowane jako działalność gospodarcza. Poniesienie wstępnych wydatków inwestycyjnych w celu i z zamiarem rozpoczęcia przyszłej działalności gospodarczej należy również uznać za działalność gospodarczą.
W świetle powyższego stwierdzić należy, iż każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do przyszłego wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług. Tym samym wykorzystywanie majątku prywatnego przez osobę fizyczną stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
Zatem podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży, w tym przypadku nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności handlowej.
Z przytoczonych wyżej przepisów wynika, że dostawa nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy dokonywana jest przez podatnika podatku od towarów i usług lub przez osobę fizyczną niebędącą podatnikiem tego podatku, jeżeli sprzedaży można przypisać znamiona działalności gospodarczej prowadzonej z zamiarem wykonywania jej w sposób częstotliwy. Chociaż ustawa nie definiuje pojęcia częstotliwości, przez zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy należy rozumieć chęć powtarzalnego, a nie jednorazowego wykonywania określonego działania. O kwestii częstotliwości nie decyduje czasookres wykonywania czynności (rok, dwa czy pięć lat) ani ilość dokonanych transakcji. Decydującym kryterium jest powtarzalność czynności lub zamiar powtarzalności.
W związku z powyższym, nawet w przypadku, gdy sprzedaż dokonywana jest jednorazowo lecz okoliczności wskazują na to, że zamysłem oraz celem sprzedającego jest ponowne wykonywanie tej czynności w przyszłości w sposób częstotliwy, to uznać należy, iż dla potrzeb opodatkowania podatkiem VAT wykonywana jest działalność gospodarcza.
Z kolei art. 96 ust. 1 ustawy stanowi, że podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.
Naczelnik urzędu skarbowego rejestruje podatnika i potwierdza jego zarejestrowanie jako „podatnika VAT czynnego” lub w przypadku podatników, o których mowa w ust. 3 – jako „podatnika zwolnionego” (art. 96 ust. 4 ustawy). Rejestracja następuje poprzez złożenie w urzędzie skarbowym druku VAT-R. Z chwilą uzyskania statusu „podatnika VAT czynnego” podmiot zyskuje prawo do odliczania podatku naliczonego od dokonywanych zakupów.
Podatnicy, o których mowa w art. 15 – zgodnie z art. 99 ust. 1 ustawy – są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10 i art. 133.
Z treści wniosku wynika, iż w roku 2011 Zainteresowany – jako osoba fizyczna – z prywatnego majątku wspólnego dokonał wraz z innymi osobami zakupu starej nieruchomości (w równych częściach po 1/3). Zakup dokonany był od Gminy i przy sprzedaży zastosowano zwolnienie od podatku VAT.
Nieruchomość do fundamentów została wyburzona i zostanie w tym miejscu wybudowany nowy budynek mieszkalny (zawierający 4 lokale mieszkalne, każdy o powierzchni nieprzekraczającej 150 m2). Budowa odbywa się systemem gospodarczym oraz z wykorzystaniem firm usługowych. Budynek po oddaniu do użytkowania zostanie sprzedany na wolnym rynku. Zainteresowany dodatkowo informuje, że ma zarejestrowaną działalność gospodarczą w zakresie handlu i usług ogólnobudowlanych i jest zarejestrowany na podatek od towarów i usług. Od około dwóch lat (w związku z tym, że przebywa za granicą kraju) nie uzyskuje żadnych przychodów z działalności, jedynie koszty jakie ponosi, to płacenie składki na ubezpieczenie społeczne. Do dnia dzisiejszego nie dokonywał żadnych dostaw lokali mieszkalnych lub budynków mieszkalnych.
W związku z powyższym należy wskazać, iż Wnioskodawcy przy nabyciu przedmiotowej nieruchomości nie przyświecał cel związany z jej wykorzystaniem na potrzeby osobiste (własne). Po nabyciu nieruchomości – w roku 2011 – obiekt na niej posadowiony został wyburzony do fundamentów, a na jego miejscu zostanie wytworzony nowy budynek zawierający 4 lokale mieszkalne, każdy o powierzchni nieprzekraczającej 150 m2, które Zainteresowany – wraz z pozostałymi współwłaścicielami – planuje sprzedać. Wnioskodawca wskazał zatem, że jego zamiarem jest sprzedaż udziału w budynku, który nie został jeszcze wybudowany. Dodatkowo należy wskazać, iż Wnioskodawca prowadzi własną działalność gospodarczą w zakresie handlu i usług ogólnobudowlanych, i z tego tytułu jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Zatem budując obiekt – Wnioskodawca będzie wykonywał takie same czynności, jakie wykonuje w ramach działalności gospodarczej.
Wobec tego opisane okoliczności wskazują na to, iż zamiarem Wnioskodawcy było wykorzystywanie nieruchomości w działalności gospodarczej. Nawet jeśli dotychczas nie osiągał z tytułu posiadanej ww. nieruchomości żadnych dochodów nie oznacza to, że nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług z tytułu jej sprzedaży. Jak wskazano bowiem wcześniej dla uznania danego podmiotu za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy nie ma znaczenia rezultat prowadzonej działalności, a podatnikiem jest również podmiot generujący straty.
Ponadto, istotnym elementem, przesądzającym o uznaniu planowanych przez Zainteresowanego działań (tj. dostawy udziału w 4 lokali mieszkalnych) za prowadzenie działalności gospodarczej oprócz ustalonego celu nabycia nieruchomości są czynności przygotowawcze, jakich dokonał Wnioskodawca w związku z planowaną transakcją sprzedaży. Zainteresowany bowiem – wraz z pozostałymi współwłaścicielami – wyburzył zakupiony obiekt i zamierza wybudować nowy z 4 odrębnymi lokalami mieszkalnymi, co wskazuje na podjęcie przez niego świadomych działań zmierzających do sprzedaży ww. mieszkań w sposób częstotliwy, w celu osiągnięcia korzyści finansowej.
Okoliczności sprawy wskazują na zamiar sprzedaży lokali mieszkalnych z zyskiem i w sposób częstotliwy, w przeciwnym bowiem razie ponoszenie znacznych nakładów na przygotowanie terenu pod budowę, uzyskanie pozwoleń oraz wybudowanie obiektu i to w krótkim okresie po zakupie nieruchomości, byłoby niecelowe i ekonomicznie nieuzasadnione. Ponadto, przedmiotem sprzedaży będą udziały w 4 lokalach. Zatem tak przewidziana sprzedaż nie ma charakteru incydentalnego czy też sporadycznego, a częstotliwy.
Zatem sprzedaż udziału w 4 lokalach mieszkalnych będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a dokonujący dostawy działa w związku z tą dostawą jako podatnik podatku VAT. Wobec tego ww. czynność sprzedaży dokonana będzie w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę samodzielnej działalności gospodarczej, zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ustawy.
Biorąc pod uwagę powyższe należy wskazać, iż czynności wykonywane przez Zainteresowanego będą wypełniały definicję działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy i ww. będzie występował – w związku z dostawą udziału w przedmiotowych lokalach mieszkalnych – w charakterze podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. Tym samym przedmiotowa sprzedaż będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.
W art. 41 ust. 1 ustawy postanowiono, iż stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.
Jednakże, zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.
Zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział jednakże opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.
Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m. in. w art. 43 ustawy.
W świetle art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:
dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.
Zatem z powyższych przepisów wynika, iż dostawa nieruchomości, spełniających określone w przepisach warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia nie minęły co najmniej dwa lata.
Zgodnie z przepisem art. 2 pkt 14 ustawy, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:
wybudowaniu lub
ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.
Z powyższego wynika, że przez pierwsze zasiedlenie należy rozumieć objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Przedmiotowa nieruchomość nie musi być faktycznie zamieszkała, lecz winna być przejęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu.
Z powyższej definicji wynika, iż oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegających opodatkowaniu, a za takie należy rozumieć sprzedaż, a także najem oraz dzierżawę.
Należy zauważyć, iż w przypadku, gdy nie ma zastosowania zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, należy sprawdzić zakres zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.
I tak, stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku również dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:
w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.
Warunku, o którym mowa w 43 ust. 1 pkt 10a lit. b – stosownie do art. 43 ust. 7a – nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.
Należy podkreślić, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:
są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.
Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, po spełnieniu określonych warunków, możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Powyższe prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.
W przedmiotowej sprawie sprzedaż udziału w 4 lokalach mieszkalnych nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ponieważ z uwagi na treść przepisu art. 2 pkt 14 ustawy, sprzedaż dokonywana będzie w ramach pierwszego zasiedlenia. Wnioskodawca bowiem – po nabyciu budynku wyburzył go, a następnie wybudował nowy obiekt zawierający 4 lokale mieszkalne. W związku z tym ww. mieszkania nie zostały jeszcze wydane w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi do użytkowania.
Jednakże, należy mieć na uwadze, iż zgodnie z powołanym art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwolnieniem objęta jest również dostawa budynku, budowli lub ich części dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia, w stosunku do których nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
Mając na uwadze warunek, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a ustawy wskazać należy, iż generalna zasada dotycząca możliwości odliczenia podatku naliczonego została sformułowana w art. 86 ust. 1 ustawy. W przepisie tym wskazano, iż w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.
Ze wskazanych przepisów wynika, iż prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje wyłącznie podatnikowi podatku od towarów i usług, od zakupów towarów i usług wykorzystywanych do dokonywania czynności opodatkowanych. Oznacza to, iż można odliczyć w całości podatek naliczony, który związany jest z transakcjami opodatkowanymi podatnika.
Przedstawiona zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.
Należy ponadto wskazać, iż pomimo tego, że spełnione są generalne przesłanki upoważniające podatnika do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, to przepisy ustawy o podatku od towarów i usług przewidują wiele sytuacji, w których podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług.
I tak, zgodnie z art. 88 ust. 1 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika:
usług noclegowych i gastronomicznych, z wyjątkiem nabycia gotowych posiłków przeznaczonych dla pasażerów przez podatników świadczących usługi przewozu osób,
towarów i usług, których nabycie zostało udokumentowane fakturami otrzymanymi przed dniem utraty zwolnienia określonego w art. 113 ust. 1 lub 9 albo przed dniem rezygnacji z tego zwolnienia, z wyjątkiem przypadków określonych w art. 113 ust. 5 i 7.
Ponadto, zgodnie z treścią art. 88 ust. 3a. ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy:
sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi:
wystawionymi przez podmiot nieistniejący,
w których kwota podatku wykazana na oryginale faktury lub faktury korygującej jest różna od kwoty wykazanej na kopii;
transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku;
wystawiono więcej niż jedną fakturę dokumentującą tę samą sprzedaż;
wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne:
stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane – w części dotyczącej tych czynności,
podają kwoty niezgodne z rzeczywistością – w części dotyczącej tych pozycji, dla których podane zostały kwoty niezgodne z rzeczywistością,
potwierdzają czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83 Kodeksu cywilnego – w części dotyczącej tych czynności;
faktury, faktury korygujące wystawione przez nabywcę zgodnie z odrębnymi przepisami nie zostały zaakceptowane przez sprzedającego;
zaświadczenie, o którym mowa w art. 86 ust. 5, zawiera informacje niezgodne ze stanem faktycznym,
wystawiono faktury, w których została wykazana kwota podatku w stosunku do czynności opodatkowanych, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze – w części dotyczącej tych czynności.
Art. 88 ust. 4 ustawy stanowi, iż obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodne z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20.
Odnosząc treść przytoczonych przepisów do opisu sprawy wskazać należy, iż z uwagi na fakt, że sprzedaż udziału w lokalach mieszkalnych będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne poniesione na budowę ww. lokali mieszkalnych, przeznaczonych do sprzedaży.
Tym samym nie można zgodzić się ze stwierdzeniem Zainteresowanego, że nie miał podstaw prawnych do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących poniesione nakłady budowlane.
Mając zatem na uwadze powyższe stwierdzić należy, iż sprzedaż udziału w lokalach mieszkalnych nie będzie również korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, z uwagi na niespełnienie warunku, o którym mowa w tym przepisie, tj. w stosunku do tych obiektów dokonującemu ich dostawy (Wnioskodawcy) przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
Jak wskazano powyżej, od dnia 1 stycznia 2011 r. stawka podatku wynosi 23%, jednakże ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku.
I tak, w świetle art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.
Jednakże na podstawie obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r. art. 146a pkt 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.
Zgodnie z art. 41 ust. 12 ustawy, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.
Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym, w myśl ust. 12a powołanego artykułu, rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.
Art. 41 ust. 12b ustawy stanowi natomiast, że do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:
budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2;
lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.
Na mocy art. 41 ust. 12c ustawy, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.
Ponadto, na podstawie § 7 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 ze zm.), obowiązującego od dnia 6 kwietnia 2011 r., zwanego dalej rozporządzeniem, stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 8% dla:
towarów i usług wymienionych w załączniku nr 1 do rozporządzenia;
robót konserwacyjnych dotyczących budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym;
robót konserwacyjnych dotyczących:
obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych,
lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12
- w zakresie w jakim wymienione roboty nie są objęte tą stawką na podstawie pkt 2.
Przez roboty konserwacyjne, o których mowa w ust. 1 pkt 2 i 3, rozumie się roboty mające na celu utrzymanie sprawności technicznej elementów budynku lub jego części inne niż remont (§ 7 ust. 2 rozporządzenia).
Przy czym, zgodnie z § 7 ust. 3 rozporządzenia, przepisu ust. 1 pkt 3 powołanego wyżej § 7 rozporządzenia, nie stosuje się, jeżeli wartość towarów bez podatku wchodzących w podstawę opodatkowania świadczenia robót konserwacyjnych przekracza 50% tej podstawy.
Art. 2 pkt 12 ustawy, zawiera definicję obiektów budownictwa mieszkaniowego, zgodnie z którą obiektami takimi są budynki mieszkalne stałego zamieszkania, sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.
Ustawodawca zatem wyraźnie wskazał, iż w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r. opodatkowaniu stawką w wysokości 8% podlega dostawa, budowa, remont, modernizacja, termomodernizacja lub przebudowa obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, z wyłączeniem lokali użytkowych, a więc m. in. do budynków mieszkalnych stałego zamieszkania sklasyfikowanych w PKOB w dziale 11, przy uwzględnieniu kryterium powierzchni użytkowej, o której mowa w art. 41 ust. 12b ustawy oraz do lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12.
Jak wynika z ww. art. 2 pkt 12, ustawa o podatku od towarów i usług odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zatem, dla celów podatku od towarów i usług stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.), stanowiącego usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych.
Zgodnie z ww. rozporządzeniem, w dziale 11 mieszczą się budynki mieszkalne. Dział ten obejmuje grupy budynków: 111 – mieszkalnych jednorodzinnych, 112 – o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowych, 113 – zbiorowego zamieszkania.
Natomiast zgodnie z objaśnieniami Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych – budynki mieszkalne są to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadkach, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem.
Zaznacza się, że ustawa o podatku od towarów i usług, ani przepisy wykonawcze, nie wskazują definicji „lokal mieszkalny”. W związku z tym, należy posiłkować się m. in. definicją lokalu mieszkalnego zawartą w art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 903 ze zm.).
W myśl art. 2 ust. ust. 2 powołanej ustawy o własności lokali, przez samodzielny lokal mieszkalny rozumie się wydzieloną trwałymi ścianami w obrębie budynku izbę lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych.
Natomiast w myśl ust. 4 powyższego artykułu, do lokalu mogą przynależeć, jako jego części składowe, pomieszczenia, choćby nawet do niego bezpośrednio nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono dany lokal, w szczególności: piwnica, strych, komórka, garaż, zwane dalej „pomieszczeniami przynależnymi”.
Z sytuacji przedstawionej we wniosku wynika, że Wnioskodawca planuje dokonać transakcji sprzedaży udziału w 4 nowo wybudowanych lokalach mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa nie przekracza 150 m2.
Mając na uwadze powyższe przepisy oraz okoliczności przedstawione we wniosku, stwierdzić należy, iż przedmiotowe lokale mieszkalne, zalicza się do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, określonego w art. 41 ust. 12a ustawy, z uwagi na fakt, iż ich powierzchnia użytkowa nie przekracza 150 m2. W konsekwencji, transakcja sprzedaży ww. lokali – na podstawie art. 41 ust. 12 i art. 146 pkt 2 w zw. z art. 2 pkt 12 ustawy – będzie opodatkowana 8% stawką podatku VAT.
Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.
Stosownie do art. 103 ust. 1 ustawy, podatnicy oraz podmioty wymienione w art. 108 są obowiązani, bez wezwania naczelnika urzędu skarbowego, do obliczania i wpłacania podatku za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy, na rachunek urzędu skarbowego, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 33 i 33b.
Biorąc powyższe pod uwagę należy wskazać, że skoro Wnioskodawca dysponuje określonym udziałem w nieruchomości (1/3) i dokonywał będzie dostawy lokali w stosownej, przysługującej mu części, to z tytułu dokonywanej dostawy, Zainteresowany działając w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, zobowiązany będzie do rozliczenia podatku we właściwej części, tj. w wysokości odpowiadającej posiadanemu udziałowi.
Reasumując, w sprawie będącej przedmiotem zapytania sprzedaż udziału w 4 lokalach mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa nie przekracza 150 m2, będzie opodatkowana stawką podatku od towarów i usług w wysokości 8%. Zatem Zainteresowany w tym przypadku będzie zobowiązany do odprowadzenia podatku VAT. Wobec tego właściciel udziału jest równocześnie właścicielem części ułamkowej wspólnego prawa (prawa własności). W przypadku zbycia udziału w nieruchomości, dotychczasowy współwłaściciel przenosi na nabywcę prawo do rozporządzania tą nieruchomością jak właściciel, w zakresie, w jakim uprawniała go do tego wysokość jego udziału. Tym samym Wnioskodawca będzie zobowiązany do opodatkowania należnego mu z tytułu sprzedaży obrotu w wysokości swojego udziału (w tym przypadku 1/3).
Jednocześnie, tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).
Mając na uwadze, że wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego został złożony przez jednego ze współwłaścicieli przedmiotowych lokali mieszkalnych, zaznacza się, iż interpretacja nie wywiera skutku prawnego dla pozostałych współwłaścicieli.
Współwłaściciele chcąc uzyskać interpretacje indywidualne powinni wystąpić z odrębnymi wnioskami o ich udzielenie.
Tut. Organ informuje ponadto, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione we własnym stanowisku w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego, które nie zostały przedstawione w zdarzeniu przyszłym oraz nie zostały objęte pytaniem – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. Dotyczy to w szczególności ustosunkowania się do przedstawionego własnego stanowiska do pytania nr 3, które nie zostało zredagowane.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.