IPTPP2/443-624/11-5/JN

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o., przedstawione we wniosku z dnia 19 września 2011 r. (data wpływu 26 września 2011 r.) uzupełnionym pismem z dnia 14 grudnia 2011 r. (data wpływu 19 grudnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania stawki podatku w wysokości 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów wyrobów akcyzowych w procedurze zawieszenia poboru akcyzy i w procedurze z zapłaconą akcyzą – jest prawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 26 września 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania stawki podatku w wysokości 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów wyrobów akcyzowych w procedurze zawieszenia poboru akcyzy i w procedurze z zapłaconą akcyzą.
Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 14 grudnia 2011 r. (data wpływu 19 grudnia 2011 r.) o doprecyzowanie zdarzenia przyszłego.
W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.
Sp. z o.o. realizuje dostawy na terenie Polski, krajów Unii Europejskiej oraz krajów trzecich. Do nabywców będących podatnikami podatku od wartości dodanej zidentyfikowanymi na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju (w rozumieniu art. 13 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT) Wnioskodawca realizuje dostawy m.in. soków, napojów, a także wyrobów akcyzowych (napojów alkoholowych).
Część sprzedaży do krajów Unii Europejskiej prowadzona jest na zasadach EX WORKS. W takim przypadku kupujący odbiera towar z miejsca jego wydania przez Wnioskodawcę (zakład produkcyjny Wnioskodawcy), a wszelkie obowiązki związane z organizacją transportu, obsługą formalności związanych np. z ubezpieczeniem towaru spoczywają na nabywcy. W związku z powyższym utrudnione jest kompletowanie przez podatnika dokumentów transportowych z tzw. listem przewozowym CMR. Zainteresowanego z przewoźnikiem nie wiąże bowiem stosunek prawny, który pozwalałby na wyegzekwowanie powyższego dokumentu - również na drodze prawnej.
Część dostaw odbywa się w ten sposób, że transport wyrobów akcyzowych do nabywcy spoczywa na Wnioskodawcy, który posługując się zewnętrznym przewoźnikiem lub spedytorem, zawiera z nim stosowną umowę. Również w tym przypadku występują trudności z uzyskaniem dokumentu CMR w ogóle, bądź dokumentu CMR z potwierdzeniem odbioru towarów przez nabywcę.
Dostawa towarów będących wyrobami akcyzowymi odbywa się w jednej z poniżej wskazanych procedur, tj.:
w procedurze zawieszonego poboru akcyzy, w której wyroby akcyzowe są przemieszczane ze składu podatkowego prowadzonego przez podatnika na terytorium kraju do uprawnionego podmiotu, w tym składu podatkowego, na terytorium państwa członkowskiego;
w procedurze z zapłaconą akcyzą.
W przypadku przemieszczania wyrobów w procedurze zawieszenia poboru akcyzy dokumenty towarzyszące przemieszczaniu wyrobów akcyzowych generowane są za pośrednictwem Systemu EMCS. Dokument elektroniczny e-AD, ewentualnie dokument zastępujący e-AD gdy system jest niedostępny, zawierają szczegółowe dane dotyczące przesyłanych wyrobów. Wprowadzenie wyrobów do składu podatkowego właściwego dla nabywcy jest dokumentowane, również generowanym elektronicznie w Systemie, raportem odbioru lub w przypadku niedostępności Systemu dokumentem zastępującym raport odbioru. W związku z powyższym w przypadku WDT wyrobów akcyzowych Wnioskodawca dysponuje: dokumentem e-Ad (lub dokumentem zastępującym e-AD) oraz raportem odbioru (lub dokumentem zastępującym raport odbioru), z którego bezsprzecznie wynika, że wyroby dostały dostarczone nabywcy w kraju Unii Europejskiej, innym niż Polska.
Powyższy dokument zawiera wszystkie elementy pozwalające na ustalenie, iż towar sprzedawany w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy towaru został dostarczony nabywcy. I tak:
dokument e-Ad zawiera dane podmiotu wysyłającego (nadawcy), jego siedzibę, nr faktury VAT, której dotyczy dostawa oraz dane podmiotu odbierającego (nabywcy), jak również szczegóły dotyczące transportu dotyczące zarówno przewoźnika, jak i samego wyrobu akcyzowego;
dokument raport odbioru zawiera dane dotyczące podmiotu odbierającego, miejsca dostawy, a także datę przyjęcia wyrobów.
W przypadku dostawy wyrobów akcyzowych w procedurze z zapłaconą akcyzą podstawowym dokumentem na podstawie którego wyroby są przemieszczane jest uproszczony dokument towarzyszący. W tej sytuacji Zainteresowany, dokonując dostawy wewnątrzwspólnotowej w procedurze z zapłaconą akcyzą, posiada (m.in. w celu ubiegania się o zwrot uiszczonego podatku akcyzowego) odpowiednią kartę (3) uproszczonego dokumentu towarzyszącego, na którym znajduje się potwierdzenie otrzymania wyrobów akcyzowych przez nabywcę. Dokument ten, sporządzony według wzoru określonego przepisami prawa, zawiera bowiem m.in. następujące dane: dostawcę i nabywcę (w tym ich nr VAT), oznaczenie transakcji, dane przewoźnika, miejsce dostawy, dane dotyczące towaru. Ponadto zawiera potwierdzenie odbioru, które wypełnia odbiorca.
Jednocześnie Wnioskodawca posiada kopię faktury zawierającą wszystkie elementy określone w § 5 rozporządzenia wykonawczego, w tym specyfikację sprzedawanych towarów, zatem nie musi posiadać odrębnego dokumentu zawierającego specyfikację poszczególnych sztuk ładunku. W umowach z kontrahentami brak jest obowiązku wzajemnego potwierdzania otrzymania faktury VAT. Kopia faktury nie jest więc przedkładana do podpisu przez nabywcę towaru i zawsze pozostaje u Zainteresowanego. Nabywca otrzymuje oryginał faktury pocztą (kurierem) lub wraz z towarem (doręczone przez przewoźnika lub spedytora).
W przypadku WDT wyrobów nieakcyzowych Wnioskodawca planuje wprowadzenie w relacjach z odbiorcami wzoru dokumentu, w którym odbiorca lub przewoźnik potwierdzałby podpisem, odpowiednio, otrzymanie lub dostarczenie towarów. Dokument taki zawierałby datę i miejsce otrzymania/dostarczenia towaru, jego rodzaj i ilość, oraz numer faktury. Skan wypełnionego i podpisanego dokumentu odbiorca lub przewoźnik przesyłałby do Zainteresowanego w formie elektronicznej.
W piśmie z dnia 14 grudnia 2011 r. stanowiącym uzupełnienie wniosku Wnioskodawca wskazał, że Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT, zarejestrowanym także na potrzeby VAT UE. Nabywcy towarów, na rzecz których Spółka będzie dokonywała dostaw posiadają (będą posiadali) właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany im przez właściwe państwo członkowskie.
W związku z powyższym zadano następujące pytanie.
Czy w świetle obowiązujących przepisów prawnych Wnioskodawca jest uprawniony do zastosowania 0% stawki podatku z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, jeżeli przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej posiada:
w przypadku przemieszczania wyrobów akcyzowych w procedurze zawieszenia poboru akcyzy – wydruk z systemu EMCS dokumentu e-AD oraz raport odbioru (lub w przypadku niedostępności systemu dokument zastępujący e-AD i zastępujący raport odbioru), a także kopię faktury VAT, zawierającą specyfikację poszczególnych towarów niepodpisaną przez nabywcę;
w przypadku przemieszczania wyrobów akcyzowych w procedurze z zapłaconą akcyzą – kartą 3 dokumentu UDT z potwierdzeniem odbioru wyrobów przez nabywcę oraz kopię faktury VAT, zawierającą specyfikację poszczególnych towarów, niepodpisaną przez nabywcę...
Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku WDT wyrobów akcyzowych wystarczającymi dowodami dla zastosowania 0% stawki VAT są dokumenty związane z przemieszczaniem wyrobów akcyzowych w procedurze zawieszonej akcyzy, tj. odpowiednio e-AD i raport odbioru (lub dokumenty zastępujące je w przypadku niedostępności systemu), albo karta 3 uproszczonego dokumentu towarzyszącego w przypadku wyrobu akcyzowego z zapłaconą akcyzą uzupełnione kopią faktury VAT zawierającej szczegółowy opis asortymentu (specyfikacja) podlegającego przemieszczeniu w ramach WDT.
Zgodnie z art. 42 ust. 1 ustawy o VAT wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0 %, m.in. pod warunkiem, że podatnik przed złożeniem deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju. Jednocześnie przepisy ustawy o VAT uzależniają zastosowanie 0% stawki VAT od spełnienia wymogów dokumentacyjnych.
W art. 42 ust. 3 tej ustawy wskazano, że dowodami wywozu towarów są następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów, będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju:
dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju – w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi),
kopia faktury,
specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku.
W przypadku, gdyby te dokumenty nie potwierdzały jednoznacznie dostarczenia towarów do nabywcy, ustawodawca umożliwił wykazanie WDT innymi dokumentami potwierdzającymi fakt wywozu towarów (art. 42 ust. 11). Do dokumentów tych zaliczyć można w szczególności:
korespondencja handlowa z nabywcą w tym jego zamówienie;
dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu;
dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie, w takim przypadku inny - dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania;
dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.
Analiza powyższych przepisów prowadzi do wniosku, że w razie braku dokumentu przewozowego Wnioskodawca może nadal stosować 0% stawkę VAT, jeżeli jest w posiadaniu dowodów wskazujących, że towary będące przedmiotem WDT zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytoriom państwa członkowskiego innego niż terytorium Polski. Zdaniem Zainteresowanego dokumentami tymi nie muszą być jednak wyłącznie dokumenty wskazane w art. 43 ust. 11 przywołanej ustawy, skoro katalog dokumentów, które umożliwiają wykazanie okoliczności istotnych dla stawki 0% nie został przez ustawodawcę zamknięty („w szczególności”).
W uchwale 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11.10.2010 r., sygn. I FPS 1/10, jednoznacznie wskazano, że dowody, o których mowa w art. 42 ust. 3 ustawy o VAT „nie mają charakteru dowodów bezwzględnie obligatoryjnych, lecz jedynie względnie obowiązkowych, co oznacza, że podatnik powinien co do zasady nimi dysponować, lecz w przypadku ich braku lub braku pewnych danych na dokumentach wymaganych tymi przepisami - co czyni je niepełnowartościowymi dowodami w zakresie wykazania dowodzonej okoliczności - może ona zostać udowodniona również innymi dowodami, określonymi w art. 42 ust. 11 ustawy.
Wnioskodawca zastrzega, że ze względu na treść tego przepisu udowodnienie okoliczności, iż towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju (Polski), może nastąpić „w szczególności” enumeratywnie wymienionymi w tej normie dokumentami oraz – na podstawie art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej - innymi dowodami, mającymi jednak formę dokumentów. Ustawowe bowiem określenie w art. 42 ust. 3, 4 i 11 p.t.u. dowodów, którymi można udowadniać przesłankę określoną w ust. 2 pkt 1 tego artykułu, upoważniającą do stosowania w przypadku WDT stawki 0% podatku, wskazuje jednoznacznie, że katalog ten został zawężony do dowodów mających jedynie formę dokumentów. Jest to uzasadnione, gdyż prawidłowość korzystania przez podatnika z tej stawki powinna być weryfikowalna za pomocą posiadanych przez niego dokumentów, w celu zapobieżenia wszelkim możliwym przypadkom uchylania się od opodatkowania, unikania opodatkowania i nadużyć. Oznacza to, że wynikająca z art. 42 ust. 1 p.t.u. możliwość sięgania na podstawie 180 § 1 Ordynacji podatkowej do otwartego katalogu dowodów jest zawężona do dowodów mających formę dokumentów.”
Powyższe oznacza, że w przypadkach opisanych przez Wnioskodawcę brak dokumentu przewozowego (np. CMR) nie pozbawia prawa do zastosowania 0% stawki VAT, jeżeli obok kopii faktury, zawierającej szczegółowy opis asortymentu podlegającego wywozowi, Zainteresowany posiada dokumenty np. sporządzone zgodnie z wymogami przepisów podatkowych w zakresie podatku akcyzowego. Zakres i szczegółowość danych, które zawierają dokumenty sporządzone dla potrzeb akcyzy, niewątpliwie bowiem pozwalają na ustalenie okoliczności wskazanej w art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, tj. że „towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju”.
Szczegółowe wymogi dokumentacyjne w przypadku wewnątrzwspólnotowej dostawy w podatku akcyzowym wyrobów akcyzowych zawierają regulacje ustawy o podatku akcyzowym. Nie powielając treści tych przepisów wskazać jedynie należy, że zgodnie z art. 41 ustawy o podatku akcyzowym warunkiem zastosowania procedury zawieszonego poboru akcyzy jest:
zastosowanie e-AD albo dokumentu zastępującego e-AD;
złożenie we właściwym urzędzie celnym zabezpieczenia akcyzowego.
Przemieszczanie wyrobów akcyzowych z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy rozpoczyna się z chwilą wyprowadzenia wyrobów akcyzowych ze składu podatkowego. Przemieszczanie wyrobów akcyzowych z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy może być rozpoczęte po:
przesłaniu przez podmiot wysyłający (podatnika) do Systemu projektu e-AD i uzyskaniu z Systemu e-AD, z nadanym numerem referencyjnym, sprawdzonego pod względem kompletności i prawidłowości danych zawartych w tym dokumencie, albo
sporządzeniu przez podmiot wysyłający dokumentu zastępującego e-AD oraz przekazaniu kopii tego dokumentu właściwemu naczelnikowi urzędu celnego.
W przypadku przemieszczenia wewnątrzwspólnotowego wyrobów akcyzowych z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy dokument e-AD jest przekazywany do Systemu przez właściwe dla podmiotu wysyłającego (podatnika) władze państwa członkowskiego Unii Europejskiej, a następnie jest przekazywany automatycznie do podmiotu odbierającego (41b ust. 6 ustawy).
Zgodnie zaś z art. 41e ustawy o podatku akcyzowym podmiot odbierający (nabywca) przesyła do Systemu projekt raportu odbioru niezwłocznie po:
przeprowadzeniu kontroli odebranych wyrobów akcyzowych albo
odbiorze wyrobów akcyzowych, w przypadku nieotrzymania, do momentu odbioru tych wyrobów, informacji z Systemu o zamiarze przeprowadzenia kontroli odebranych wyrobów akcyzowych
- nie później jednak niż w ciągu 5 dni roboczych od dnia zakończenia przemieszczania.
Jeżeli projekt raportu odbioru zawiera kompletne i prawidłowe dane, raport odbioru jest automatycznie przesyłany z Systemu do podmiotu odbierającego oraz do właściwych władz państwa członkowskiego Unii Europejskiej podmiotu wysyłającego, w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego - w tym wypadku Urzędu Celnego w Polsce, który przesyła raport odbioru do wysyłającego wyroby akcyzowe. Wobec powyższego Wnioskodawca wysyłając towary dysponuje: dokumentem e-Ad (lub dokumentem zastępującym e-AD) oraz raportem odbioru (lub dokumentem zastępującym raport odbioru), z którego bezsprzecznie wynika, że wyroby dostały dostarczone nabywcy na terytorium Unii Europejskiej, innym niż Polska.
Z kolei przesyłając w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów wyroby akcyzowe w procedurze z zapłaconą akcyzą Wnioskodawca musi posługiwać się uproszczonym dokumentem towarzyszącym (UDT). Zgodnie z art. 77 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym dostawa wewnątrzwspólnotowa lub nabycie wewnątrzwspólnotowe, na potrzeby wykonywanej działalności gospodarczej na terytorium kraju, wyrobów akcyzowych, od których została zapłacona akcyza, są dokonywane na podstawie uproszczonego dokumentu towarzyszącego. W przepisach wykonawczych do ustawy o podatku akcyzowym Minister Finansów ustalił wzór uproszczonego dokumentu towarzyszącego, wraz z wyjaśnieniami co do jego wypełniania i przeznaczenia. Zgodnie z tymi przepisami uproszczony dokument towarzyszący składa się z trzech kart.
Jeżeli wyroby akcyzowe, od których akcyza została zapłacona na terytorium kraju, są przedmiotem dostawy wewnątrzwspólnotowej:
karta 1 uproszczonego dokumentu towarzyszącego jest pozostawiana u dostawcy;
karty 2 i 3 uproszczonego dokumentu towarzyszącego są dołączane do wysyłanych wyrobów akcyzowych.
W przypadku odbioru przez odbierającego na terytorium kraju wyrobów akcyzowych, od których akcyza została zapłacona na terytorium państwa członkowskiego:
karta 2 uproszczonego dokumentu towarzyszącego jest pozostawiana u odbierającego;
karta 3 uproszczonego dokumentu towarzyszącego, po potwierdzeniu odbioru wyrobów przez odbierającego, jest przez niego przekazywana do dostawcy w państwie członkowskim.
Wobec powyższego Wnioskodawca dokonując dostawy wewnątrzwspólnotowej w procedurze z zapłaconą akcyzą posiada (m.in. w celu ubiegania się o zwrot uiszczonego podatku akcyzowego) odpowiednią kartę (3) uproszczonego dokumentu towarzyszącego, na którym znajduje się potwierdzenie otrzymania wyrobów akcyzowych przez nabywcę. Dokument ten zawiera m.in. następujące dane: dostawcę i nabywcę (w tym ich nr VAT), oznaczenie transakcji, dane przewoźnika, miejsce dostawy, dane dotyczące towaru. Ponadto zawiera potwierdzenie odbioru, które wypełnia odbiorca. Nie bez znaczenia jest również okoliczność, że przemieszczanie wyrobów akcyzowych odbywa się pod kontrolą krajowych urzędów celnych i odpowiednich urzędów państwa nabywcy, które potwierdzają prawidłowość tworzonych dokumentów i pośredniczą w ich przekazywaniu pomiędzy podatnikiem i nabywcą.
Wnioskodawca wskazał, iż analizując przepisy prawa podatkowego w świetle przedstawionego stanu faktycznego należy stwierdzić, że powołane przez niego dokumenty, tj. e-AD i raport odbioru oraz karta 3 UDT stanowią dokumenty potwierdzające przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, o których mowa w art. 42 ust. 11 ustawy o VAT, a zatem łącznie z kopią faktury, zawierającą szczegółowy opis asortymentu podlegającego wywozowi z Polski, uprawniają do zastosowania 0% stawki VAT.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.
Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:
odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
eksport towarów;
import towarów;
wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.
Stosownie do art. 13 ust. 1 ustawy, przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.
W myśl art. 13 ust. 2 ustawy, przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że nabywca towarów jest:
podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, która jest zidentyfikowana na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
podatnikiem podatku od wartości dodanej lub osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, działającymi w takim charakterze na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, niewymienionymi w pkt 1 i 2, jeżeli przedmiotem dostawy są wyroby akcyzowe, które, zgodnie z przepisami o podatku akcyzowym, są objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy lub procedurą przemieszczania wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą;
podmiotem innym niż wymienione w pkt 1 i 2, działającym (zamieszkującym) w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim, jeżeli przedmiotem dostawy są nowe środki transportu.
Stosownie do art. 13 ust. 6 ustawy, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów występuje, jeżeli dokonującym dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT UE zgodnie z art. 97, z zastrzeżeniem ust. 7.
Przywołane powyżej przepisy wskazują, że jeżeli wywóz towarów następuje w wyniku dokonania transakcji z ustalonym nabywcą, w celu przeniesienia na konkretny podmiot prawa do rozporządzania wywożonym towarem jak właściciel, zachodzi wówczas transakcja – wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów w sprzedaży, której po stronie nabywcy odpowiada wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów w zakupie.
Zgodnie z art. 41 ust. 3 ustawy w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów stawka podatku wynosi 0%, z zastrzeżeniem art. 42.
W myśl art. 42 ust. 1 ustawy, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod warunkiem że:
podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej, i podał ten numer oraz swój numer, o którym mowa w art. 97 ust. 10, na fakturze stwierdzającej dostawę towarów;
podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju.
Dowodami o których mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy, zgodnie z ust. 3 powołanego artykułu, są następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju:
dokumenty przewozowe otrzymane przez przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towaru z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju – w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi),
kopia faktury,
specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku,
- z zastrzeżeniem ust. 4 i 5.
Natomiast w przypadku, gdy dokumenty wymienione w art. 42 ust. 3 ustawy nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju towarów, dowodami w świetle art. 42 ust. 11 ustawy, mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa, a w szczególności:
korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie,
dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu,
dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie w takim przypadku inny dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania,
dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.
Zgodnie z art. 42 ust. 14 ustawy przepisy ust. 1-4, 11 i 12 stosuje się odpowiednio do wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, o której mowa w art. 13 ust. 3 ustawy.
Analiza regulacji dotyczących transakcji wewnątrzwspólnotowej dostawy pozwala na wskazanie dwóch podstawowych warunków, od spełnienia których uzależnione jest potraktowanie danej czynności jako dostawy wewnątrzwspólnotowej. Pierwszy z tych warunków dotyczy aspektu prawnego transakcji - jego spełnienie ma gwarantować, że czynność ta zostanie potraktowana jako wewnątrzwspólnotowe nabycie w państwie przeznaczenia i zostanie tam faktycznie opodatkowana. Drugi z warunków dotyczy aspektu faktycznego transakcji tj. udokumentowania faktu wywozu towaru oraz dostarczenia go nabywcy w ramach dostawy w państwie przeznaczenia.
W związku z powyższym ważne jest to, aby przedmiotowe dokumenty zawierały informacje, z których wynika, że określony towar został faktycznie dostarczony nabywcy do innego państwa członkowskiego. Ponadto, dokumenty, o których mowa w art. 42 ust. 3 ustawy, mają łącznie potwierdzać określony fakt, co oznacza, że zebrane razem mają dać jednoznaczną informację, której wymaga ten przepis. Nie oznacza to jednak, że dla potwierdzenia tej okoliczności wymagane jest „łączne” posiadanie wszystkich typów dokumentów wymienionych w powyższych przepisach, o ile posiadane dokumenty jednoznacznie potwierdzają dostarczenie nabywcy towarów na terytorium innego państwa członkowskiego.
W świetle wskazanego art. 42 ust. 1, ust. 3 i ust. 11 ustawy, dla zastosowania stawki 0% wystarczającym jest, aby podatnik posiadał jedynie niektóre dowody, o jakich mowa w art. 42 ust. 3 ustawy, uzupełnione dokumentami, wskazanymi w art. 42 ust. 11 ustawy lub innymi dowodami w formie dokumentów, o ile łącznie potwierdzają one fakt wywiezienia i dostarczenia towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.
Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 108 poz. 626 ze zm.) jeżeli procedura zawieszenia poboru akcyzy jest związana z przemieszczaniem wyrobów akcyzowych, warunkiem jej zastosowania jest:
zastosowanie e-AD albo dokumentu zastępującego e-AD;
złożenie we właściwym urzędzie celnym zabezpieczenia akcyzowego.
W myśl art. 41a ust. 3 ww. ustawy przemieszczanie wyrobów akcyzowych z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy może być rozpoczęte po:
przesłaniu przez podmiot wysyłający do Systemu projektu e-AD i uzyskaniu z Systemu e-AD, z nadanym numerem referencyjnym, sprawdzonego pod względem kompletności i prawidłowości danych zawartych w tym dokumencie, albo
sporządzeniu przez podmiot wysyłający dokumentu zastępującego e-AD oraz przekazaniu kopii tego dokumentu właściwemu naczelnikowi urzędu celnego.
W przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrobów akcyzowych z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy e-AD jest przekazywany do Systemu przez właściwe dla podmiotu wysyłającego władze państwa członkowskiego Unii Europejskiej, a następnie jest przekazywany automatycznie do podmiotu odbierającego (art. 41b ust. 6 ww. ustawy).
Stosownie do art. 41e ust. 2 ww. ustawy podmiot odbierający przesyła do Systemu projekt raportu odbioru niezwłocznie po:
przeprowadzeniu kontroli odebranych wyrobów akcyzowych albo
odbiorze wyrobów akcyzowych, w przypadku nieotrzymania, do momentu odbioru tych wyrobów, informacji z Systemu o zamiarze przeprowadzenia kontroli odebranych wyrobów akcyzowych
- nie później jednak niż w ciągu 5 dni roboczych od dnia zakończenia przemieszczania.
Jeżeli projekt raportu odbioru zawiera kompletne i prawidłowe dane, raport odbioru jest automatycznie przesyłany z Systemu do podmiotu odbierającego oraz do:
podmiotu wysyłającego, w przypadku przemieszczeń wyrobów akcyzowych na terytorium kraju, albo
właściwych władz państwa członkowskiego Unii Europejskiej podmiotu wysyłającego, w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego (art. 41e ust. 3 ww. ustawy).
Zgodnie z art. 77 ust. 1 ww. ustawy dostawa wewnątrzwspólnotowa lub nabycie wewnątrzwspólnotowe, na potrzeby wykonywanej działalności gospodarczej na terytorium kraju, wyrobów akcyzowych, od których została zapłacona akcyza, są dokonywane na podstawie uproszczonego dokumentu towarzyszącego, z zastrzeżeniem art. 47 ust. 5.
Z treści wniosku wynika, że Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT, zarejestrowanym także na potrzeby VAT UE. Realizuje dostawy na terenie Polski, krajów Unii Europejskiej oraz krajów trzecich. Do nabywców będących podatnikami podatku od wartości dodanej zidentyfikowanymi na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju Wnioskodawca realizuje dostawy m.in. soków, napojów, a także wyrobów akcyzowych (napojów alkoholowych). Część sprzedaży do krajów Unii Europejskiej prowadzona jest na zasadach EX WORKS. W takim przypadku kupujący odbiera towar z miejsca jego wydania przez Wnioskodawcę (zakład produkcyjny Wnioskodawcy), a wszelkie obowiązki związane z organizacją transportu, obsługą formalności związanych np. z ubezpieczeniem towaru spoczywają na nabywcy. W związku z powyższym utrudnione jest kompletowanie przez podatnika dokumentów transportowych z tzw. listem przewozowym CMR. Podatnika z przewoźnikiem nie wiąże bowiem stosunek prawny, który pozwalałby na wyegzekwowanie powyższego dokumentu - również na drodze prawnej. Część dostaw odbywa się w ten sposób, że transport wyrobów akcyzowych do nabywcy spoczywa na Wnioskodawcy, który posługując się zewnętrznym przewoźnikiem lub spedytorem, zawiera z nim stosowną umowę. Również w tym przypadku występują trudności z uzyskaniem dokumentu CMR w ogóle, bądź dokumentu CMR z potwierdzeniem odbioru towarów przez nabywcę.
W przypadku przemieszczania wyrobów w procedurze zawieszenia poboru akcyzy dokumenty towarzyszące przemieszczaniu wyrobów akcyzowych generowane są za pośrednictwem Systemu EMCS. Dokument elektroniczny e-AD, ewentualnie dokument zastępujący e-AD gdy system jest niedostępny, zawierają szczegółowe dane dotyczące przesyłanych wyrobów. Wprowadzenie wyrobów do składu podatkowego właściwego dla nabywcy jest dokumentowane, również generowanym elektronicznie w Systemie, raportem odbioru lub w przypadku niedostępności Systemu dokumentem zastępującym raport odbioru. W związku z powyższym w przypadku WDT wyrobów akcyzowych Wnioskodawca dysponuje: dokumentem e-Ad (lub dokumentem zastępującym e-AD) oraz raportem odbioru (lub dokumentem zastępującym raport odbioru), z którego bezsprzecznie wynika, że wyroby dostały dostarczone nabywcy w kraju Unii Europejskiej, innym niż Polska. Powyższy dokument zawiera wszystkie elementy pozwalające na ustalenie, iż towar sprzedawany w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy towaru został dostarczony nabywcy.
W przypadku dostawy wyrobów akcyzowych w procedurze z zapłaconą akcyzą podstawowym dokumentem na podstawie którego wyroby są przemieszczane jest uproszczony dokument towarzyszący (UDT). W tej sytuacji Wnioskodawca, dokonując dostawy wewnątrzwspólnotowej w procedurze z zapłaconą akcyzą, posiada (m.in. w celu ubiegania się o zwrot uiszczonego podatku akcyzowego) odpowiednią kartę (3) uproszczonego dokumentu towarzyszącego, na którym znajduje się potwierdzenie otrzymania wyrobów akcyzowych przez nabywcę. Dokument ten, sporządzony według wzoru określonego przepisami prawa, zawiera bowiem m.in. następujące dane: dostawcę i nabywcę (w tym ich nr VAT), oznaczenie transakcji, dane przewoźnika, miejsce dostawy, dane dotyczące towaru. Ponadto zawiera potwierdzenie odbioru, które wypełnia odbiorca.
Jednocześnie Wnioskodawca posiada kopię faktury zawierającą wszystkie elementy określone w § 5 rozporządzenia wykonawczego, w tym specyfikację sprzedawanych towarów, zatem nie musi posiadać odrębnego dokumentu zawierającego specyfikację poszczególnych sztuk ładunku. W umowach z kontrahentami brak jest obowiązku wzajemnego potwierdzania otrzymania faktury VAT. Kopia faktury nie jest więc przedkładana do podpisu przez nabywcę towaru i zawsze pozostaje u Wnioskodawcy. Nabywca otrzymuje oryginał faktury pocztą (kurierem) lub wraz z towarem (doręczone przez przewoźnika lub spedytora).
Ponadto Wnioskodawca wskazał, iż nabywcy towarów, na rzecz których Spółka będzie dokonywała dostaw posiadają (będą posiadali) właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany im przez właściwe państwo członkowskie.
Brzmienie art. 42 ust. 3 ustawy wskazuje na podstawowy katalog dokumentów, potwierdzających dokonanie wywozu towarów i ich dostawę na terytorium innego państwa członkowskiego, który może być uzupełniony dodatkowymi dokumentami określonymi w art. 42 ust. 11 ustawy. Przepisy te określają rodzaje dokumentów, których posiadanie powinno gwarantować podatnikom bezpieczne stosowanie stawki preferencyjnej w dostawach wewnątrzwspólnotowych.
W niniejszej kwestii należy odnieść się również do przepisu art. 138 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L. 2006.347.1 ze zm.), zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają dostawy towarów wysyłanych lub transportowanych do miejsca przeznaczenia znajdującego się poza terytorium danego państwa, ale na terytorium Wspólnoty, przez sprzedawcę, przez nabywcę lub na ich rzecz, dokonane dla innego podatnika lub osoby prawnej niebędącej podatnikiem, działających w takim charakterze w państwie członkowskim innym niż państwo rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów.
W myśl art. 131 ww. Dyrektywy, zwolnienia przewidziane w rozdziałach 2-9 (zatem także w cyt. art. 138 ust. 1 Dyrektywy) stosuje się bez uszczerbku dla innych przepisów wspólnotowych i na warunkach ustalanych przez państwa członkowskie w celu zapewnienia prawidłowego i prostego stosowania tych zwolnień oraz zapobieżenia wszelkim możliwym przypadkom uchylania się od opodatkowania, unikania opodatkowania i nadużyć.
Powyższy zapis wskazuje zatem, że Dyrektywa sama nie określa rodzaju dokumentów potwierdzających fakt wywozu towarów, których posiadanie jest konieczne, lecz ich ustalenie pozostawia w gestii poszczególnych krajów członkowskich. Zatem zakres warunków formalnych, jakie mogą zostać określone przez państwa członkowskie dla zastosowania przez podatników zwolnienia (stawki 0%) przy wewnątrzwspólnotowych dostawach towarów, może zostać ustalony swobodnie na tyle, na ile nie jest ograniczony celami sprecyzowanymi w przepisach Dyrektywy 2006/112/WE.
Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że w związku z dostawą towarów wyrobów akcyzowych w procedurze zawieszenia poboru akcyzy i w procedurze z zapłaconą akcyzą na rzecz nabywców, posiadających właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych nadany przez właściwe państwo członkowskie, Wnioskodawca będzie uprawniony do zastosowania 0% stawki podatku z tytułu przedmiotowej dostawy towarów, na postawie dokumentów, o których mowa we wniosku pod warunkiem, że Wnioskodawca będzie posiadał te dokumenty przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej i dokumenty te będą jednoznacznie potwierdzały dokonanie wywozu towarów na terytorium innego państwa członkowskiego i dostarczenie ich do nabywcy.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Jednocześnie podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach zdarzenia przyszłego podanego przez Wnioskodawcę. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego zdarzenia przyszłego.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.