IPPB2/415-76/11-4/MG

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 13.01.2011 r. (data wpływu 27.01.2011 r.) oraz w uzupełnieniu wniosku z dnia 24.03.2011 r. (data nadania 24.03.2011 r., data wpływu 28.03.2011 r.) stanowiącego odpowiedź na wezwanie organu z dnia 15.03.2011 r. Nr IPPB2/415-76/11-2/MG (data nadania 15.03.2011 r., data odbioru 18.03.2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia wydzielonej części nieruchomości - jest prawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 27.01.2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia wydzielonej części nieruchomości.
W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.
Wnioskodawczyni na podstawie umowy o przekazanie gospodarstwa rolnego sporządzonej w formie aktu notarialnego w dniu 19.10.1987 r. została wraz z mężem Panem J. M. współwłaścicielką na zasadach wspólności ustawowej małżeńskiej nieruchomości objętej księgą wieczystą prowadzoną przez Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych (kopia umowy w załączeniu).
W kwietniu 2008 r. zmarł mąż Wnioskodawczyni. Z chwilą śmierci męża Wnioskodawczyni została współwłaścicielką przedmiotowej nieruchomości w 1/2 części, a pozostała 1/2 część weszła do masy spadkowej. Na mocy postanowienia Sądu Rejonowego Wydział Cywilny z 17.06.2009 r. za spadkobierców zmarłego zostali uznani: Wnioskodawczyni oraz troje dzieci zmarłego i Wnioskodawczyni. W maju 2009 r. w toku postępowania o dział spadku doszło do zawarcia ugody pomiędzy spadkobiercami zmarłego męża w przedmiocie podziału majątku spadkowego (kopia ugody w załączeniu).
Zgodnie z ugodą Wnioskodawczyni otrzymała 1/2 części w prawie własności nieruchomości objętej księgą wieczystą. Część udziału w prawie własności otrzymana przez Wnioskodawczynię odpowiadała wielkości jej udziału, który posiadała już w chwili śmierci męża, tak więc Wnioskodawczyni nie uzyskała żadnego przysporzenia w zakresie tej części, która wchodziła do masy spadkowej.
Obecnie Wnioskodawczyni oraz pozostali współwłaściciele planują wydzielić fizycznie z części nieruchomości objętej księgą wieczystą działkę o powierzchni mniejszej niż 50% powierzchni tej nieruchomości, co do której własność będzie przysługiwała wyłącznie Wnioskodawczyni. Po dokonaniu wydzielenia rozważana jest możliwość zbycia tej działki.
Z uwagi na stwierdzone braki formalne wniosku, tut. organ podatkowy pismem z dnia 15.03.2011 r. Nr IPPB2/41576/11-2/MG (data nadania 15.03.2011 r., data odbioru 18.03.2011 r.) wezwał Wnioskodawczynię do ich uzupełnienia poprzez:
wskazanie, czy w wyniku zawartej w maju 2009 r. ugody w przedmiocie podziału majątku spadkowego Wnioskodawczyni otrzymała majątek o wartości przekraczającej wartość majątku nabytego w spadku po zmarłym w 2008 r. mężu i czy w związku z tym podziałem strony zobowiązane były do dokonania na swoją rzecz spłat i dopłat, jeżeli tak, to organ podatkowy prosi o szczegółowe informacje w tym zakresie,
szczegółowe wyjaśnienie, na czym ma polegać wydzielenie z części nieruchomości objętej księgą wieczystą działki o powierzchni mniejszej niż 50% powierzchni tej nieruchomości,
wskazanie na podstawie jakiej czynności cywilnoprawnej nastąpiło przekazanie gospodarstwa rolnego w 1987 r.
Wnioskodawczyni uzupełniła braki formalne wniosku w ustawowym terminie, pismem z dnia 24.03.2011 r. (data nadania 24.03.2011 r., data wpływu 28.03.2011 r.), w którym poinformowała, że:
Wnioskodawczyni nie otrzymała żadnego majątku w spadku po zmarłym mężu.
Wydzielenie działki o powierzchni mniejszej niż 50% z ma na celu aby Wnioskodawczyni mogła sama decydować bez blokowania inny współwłaścicieli o losie m.in. nieruchomości Wnioskodawczyni. Wydzielona działka ma stanowić własność Wnioskodawczyni w 100%.
Gospodarstwo rolne zostało nieodpłatnie przekazane Wnioskodawczyni i mężowi Wnioskodawczyni przez teścia Pana A.M. i teściową Panią J. M., którzy jednocześnie postanowili przed notariuszem, że majątek będzie objęty na zasadzie wspólności ustawowej, na co wszystkie strony wyraziły zgodę. W załączeniu kserokopia aktu notarialnego z 19.10.1987 r.
W związku z powyższym zadano następujące pytanie:
Czy w hipotetycznym stanie faktycznym przedstawionym we wniosku odpłatne zbycie wydzielonej nieruchomości, na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych będzie traktowane jako źródło przychodów...
Zdaniem Wnioskodawczyni:
Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłami przychodu są odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.
W opisanym stanie faktycznym zbycie przez Wnioskodawczynię części nieruchomości nie będzie stanowiło źródła przychodu w rozumieniu przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawczyni jest współwłaścicielką nieruchomości objętej księgą wieczystą od 1987 r., tj. przez okres czasu dłuższy niż 5 lat.
W 2008 r., gdy zmarł mąż Wnioskodawczyni, zgodnie z art. 43 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, do Wnioskodawczyni, w związku z ustaniem małżeństwa, należała 1/2 części nieruchomości objętej księgą wieczystą. W wyniku podziału majątku spadkowego po zmarłym mężu Wnioskodawczyni nie otrzymała więcej ponad to, co już wcześniej posiadała w odniesieniu do przedmiotowej nieruchomości.
Część nieruchomości, która zostanie wydzielona, jako stanowiąca wyłączną własność Wnioskodawczyni i w stosunku do której planowana jest sprzedaż będzie mniejsza niż 50% nieruchomości objętej księgą wieczystą. Wielkość nieruchomości przeznaczonej do sprzedaży nie będzie przekraczała wartości udziału w prawie własności tej nieruchomości, jaki Wnioskodawczyni posiadała od 1987 r. W konsekwencji odpłatne zbycie części tej nieruchomości nie będzie stanowiło źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.
W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:
nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
prawa wieczystego użytkowania gruntów
- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.
Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości następuje po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.
Z powyższego wynika, iż w przypadku sprzedaży nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma ustalenie zarówno daty jak i formy nabycia nieruchomości.
Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego i jego uzupełnienia wynika, że Wnioskodawczyni wraz z mężem na podstawie umowy o przekazanie gospodarstwa rolnego sporządzonej w formie aktu notarialnego w dniu 19.10.1987 r. nieodpłatnie została współwłaścicielką na zasadach wspólności ustawowej małżeńskiej nieruchomości objętej księgą wieczystą. W kwietniu 2008 r. zmarł mąż Wnioskodawczyni. Z chwilą śmierci męża Wnioskodawczyni została współwłaścicielką przedmiotowej nieruchomości w 1/2 części, a pozostała 1/2 część weszła do masy spadkowej. Na mocy postanowienia Sądu z dnia 17.06.2009 r. spadkobiercami zmarłego byli: Wnioskodawczyni oraz troje dzieci zmarłego i Wnioskodawczyni. W maju 2009 r. w toku postępowania o dział spadku doszło do zawarcia ugody pomiędzy spadkobiercami zmarłego męża w przedmiocie podziału majątku spadkowego. Zgodnie z ugodą Wnioskodawczyni otrzymała 1/2 części w prawie własności nieruchomości objętej księgą wieczystą. W wyniku zawartej ugody Wnioskodawczyni nie otrzymała żadnego majątku w spadku po zmarłym mężu. Część udziału w prawie własności otrzymana przez Wnioskodawczynię odpowiadała wielkości udziału, który Wnioskodawczyni posiadała już w chwili śmierci męża. Wnioskodawczyni nie uzyskała żadnego przysporzenia w zakresie tej części, która wchodziła do masy spadkowej. Obecnie Wnioskodawczyni oraz pozostali współwłaściciele planują wydzielić fizycznie z części nieruchomości objętej księgą wieczystą działkę o powierzchni mniejszej niż 50% powierzchni tej nieruchomości, co do której własność w 100% przysługiwała będzie Wnioskodawczyni. Wątpliwości Wnioskodawczyni budzi kwestia, czy w przypadku odpłatnego zbycia wydzielonej nieruchomości osiągnięty przychód stanowić będzie źródło przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Stosunki majątkowe między małżonkami zostały uregulowane przepisami ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 1994 r. Nr 9, poz. 59 ze zm.). Ustrój wspólności ustawowej, obejmujący dorobek obojga małżonków, ukształtowany został przez ustawodawcę jako wspólność łączna, bezudziałowa. Zgodnie z treścią art. 31 § 1 ww. ustawy, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Stosownie do treści art. 43 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym. W chwili śmierci jednego ze współmałżonków ustaje wspólność ustawowa małżeńska i majątek wspólny zmienia się ze wspólności łącznej we współwłasność w częściach ułamkowych.
Natomiast zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.) spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, iż dniem nabycia spadku jest data śmierci spadkodawcy. Natomiast postanowienie Sądu o nabyciu spadku potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.
Stosownie do art. 1035 ustawy Kodeks cywilny, jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego stosuje się przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku.
Jednak zgodnie z art. 1036 Kodeksu cywilnego istnieje możliwość rozporządzenia przez spadkobierców prawem lub rzeczą należącą do spadku, mimo istnienia współwłasności, jeśli następuje to za zgodną wolą wszystkich spadkobierców.
Z uregulowań ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny wynika, że z instytucją działu spadku mamy do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. W postanowieniu o stwierdzeniu nabycia praw do spadku sąd nie określa składników masy spadkowej i nie dokonuje podziału tych składników pomiędzy poszczególnych spadkobierców. Wskutek działu spadku poszczególni spadkobiercy stają się podmiotami wyłącznie uprawnionymi względem przyznanych im praw majątkowych, stanowiących do chwili działu przedmiot wspólności. Nie zmienia to faktu, iż dział spadku jest zawsze konsekwencją wcześniejszego nabycia spadku. Na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom. Dział spadku jest więc czynnością wtórną do nabycia spadku, nie można nabyć własności rzeczy tylko i wyłącznie w drodze działu spadku, bez nabycia spadku.
Za datę nabycia nieruchomości, w przypadku gdy była ona przedmiotem działu spadku, uważa się datę, w której dokonano przeniesienia własności nieruchomości na nowego właściciela. Jeżeli w wyniku działu spadku udział w nieruchomości się zwiększa, tj. przekracza udział nabyty uprzednio w spadku, to data działu spadku będzie również datą nabycia tej części nieruchomości, o którą zwiększył się udział w niej po dokonaniu działu spadku. Zatem nabycie w wyniku działu spadku części majątku spadkowego, który należał do innych spadkobierców, tj. otrzymanie z tego majątku udziałów przekraczających pierwotny udział spadkowy (nawet wówczas, jeżeli nabycie to następuje nieodpłatnie) stanowi nabycie w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Mając na uwadze powyższe uregulowania prawne oraz przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe stwierdzić należy, iż z uwagi na to, że w wyniku dokonanego w maju 2009 r. sądowego działu spadku na mocy zawartej pomiędzy stronami ugody Wnioskodawczyni nie nabyła udziału przekraczającego udział, jaki przysługiwał Wnioskodawczyni w dniu śmierci współmałżonka, tj. w wysokości 1/2, bowiem jak wskazano w piśmie doprecyzowującym przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe, w wyniku zawartej ugody Wnioskodawczyni nie otrzymała żadnego majątku w spadku po zmarłym mężu. W związku z powyższym pięcioletni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych winien być liczony od dnia nieodpłatnego nabycia przez Wnioskodawczynię wraz ze współmałżonkiem nieruchomości, tj. od dnia 19.10.1987 r., a zatem ustawowy termin pięciu lat liczony od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie upłynął. Osiągnięty przez Wnioskodawczynię przychód ze sprzedaży tego udziału w ogóle nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.
Rozstrzygnięcia w dalszej kolejności wymaga kwestia skutków podatkowych sprzedaży wydzielonej fizycznie części nieruchomości objętej księgą wieczystą o powierzchni mniejszej niż 50% powierzchni tej nieruchomości, do której od 1987 r. przysługuje Wnioskodawczyni prawo własności w wysokości 1/2 całości.
W myśl prawa cywilnego podział nieruchomości prowadzi do wydzielenia z jednej nieruchomości dwóch lub więcej działek, stanowiących odrębne nieruchomości. W wyniku podziału powstają nowe działki, które są wydzielone geodezyjnie i osobno oznaczone w ewidencji gruntów.
W związku z tym wydzielenie działek z istniejącej działki nie stanowi ich nabycia w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stąd też czynności te, jako czynności czysto techniczne, nie mają wpływu na określenie początku biegu terminu, o którym mowa w tym przepisie.
Ponieważ w wyniku planowanego fizycznego wydzielenia części nieruchomości, której własność w 100% przysługiwać będzie Wnioskodawczyni, wysokość udziału Wnioskodawczyni nie przekroczy udziału jaki przysługiwał Wnioskodawczyni od 1987 r. stwierdzić należy, że przychód jaki osiągnie Wnioskodawczyni ze sprzedaży wydzielonej nieruchomości nie będzie stanowić źródła przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na upływ pięcioletniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy.
Reasumując, dokonując oceny skutków podatkowych sprzedaży przez Wnioskodawczynię wydzielonej części nieruchomości, zakładając iż wydzielenie dokonane będzie zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa, należy zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawczyni, iż odpłatne zbycie wydzielonej nieruchomości nie będzie traktowane jako źródło przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Ponadto w sprawie będącej przedmiotem wniosku należy zwrócić uwagę, że dokumenty dołączone przez Wnioskodawczynię do wniosku nie podlegały analizie i weryfikacji w ramach wydanej interpretacji. Zgodnie bowiem z art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska Wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Z powyższego wynika, że organ właściwy do wydania interpretacji indywidualnej nie przeprowadza postępowania dowodowego, nie jest zatem ani obowiązany ani uprawniony do analizy dołączonych do wniosku dokumentów ani do wykorzystania ich treści przy ocenie stanowiska Wnioskodawczyni. Organ ten jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez Wnioskodawcę. Tym samym, jeżeli przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie różnić się od zdarzenia przyszłego, które wystąpi w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawczyni w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego zdarzenia przyszłego.
Jednocześnie organ podatkowy nadmienia, że w piśmie Wnioskodawczyni z dnia 24.03.2011 r., stanowiącym odpowiedź na wezwanie organu do doprecyzowania przedstawionego zdarzenia przyszłego poinformowano, że do pisma załączono kserokopię aktu notarialnego z dnia 19.10.1987 r., jednakże kserokopia przedmiotowego aktu notarialnego nie została dołączona.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.