ITPB2/415-999/09/11-S/IB

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zmianami) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów – uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 4 listopada 2010 r. sygn. akt I SA/Gd 659/10 – stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 7 grudnia 2009 r. (data wpływu) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie przychodów członków organów i pracowników z tytułu składek na ubezpieczenie OC - jest prawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 7 grudnia 2009 r. (data wpływu) został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie przychodów członków organów i pracowników z tytułu składek na ubezpieczenie OC.
W przedmiotowym wniosku oraz uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.
„P.” S.A. jako spółka dominująca zawarła z ”A.” S.A. Oddział w Polsce umowę ubezpieczenia szkód powstałych w następstwie roszczeń z tytułu odpowiedzialności członków organów w tym spółek zależnych („R.” S.A.) na okres od 13 sierpnia 2009 r. do 12 sierpnia 2010 r. W ramach zawartej umowy ochroną ubezpieczeniową zostali objęci członkowie organu Spółki oraz pracownicy Spółki podczas wykonywania zarządczych lub nadzorczych uprawnień w Spółce, lub w związku z roszczeniem, w którym podnoszony jest zarzut naruszenia praw pracowniczych, lub gdy pracownik Spółki wskazany jest jako współpozwany razem z członkiem organu Spółki w związku z roszczeniem, w którym podnoszony jest w stosunku do danego pracownika Spółki zarzut rzekomego uczestnictwa lub pomocy przy popełnianiu nieprawidłowego działania.
Ubezpieczeni wykonują powierzone im obowiązki na podstawie umów o pracę oraz innych umów cywilnoprawnych. Składka ubezpieczenia i samo ubezpieczenie nie jest przypisane indywidualnie do skonkretyzowanej osoby, bowiem polisa jest bezimienna i odnosi się zbiorczo do członków organów Spółki, co sprawia, że identyfikacja podmiotu ubezpieczonego nie wiąże się z osobą, ale z piastowaną funkcją w organie Spółki. Wysokość opłacanej przez Spółkę składki została określona wyłącznie w odniesieniu do zakresu i ryzyka działalności Spółki i nie była uzależniona od aktualnej w dacie zawarcia umowy liczby członków organów spółki. Umowa ubezpieczenia miała na celu ochronę i zabezpieczenie interesu Spółki oraz była warunkiem zawarcia ze Spółką umów o świadczenie na jej rzecz usług zarządczych przez organa Spółki. W uzupełnieniu wniosku Spółka podała, że prawa i obowiązki stron regulują ogólne warunki ubezpieczenia (OWU), co oznacza, że za opłaceniem określonej w polisie składki Towarzystwo udziela ochrony na ustalonych w polisie warunkach, zgodnych z ogólnymi i szczegółowymi warunkami ubezpieczenia. Obowiązki ubezpieczonego na wypadek roszczenia reguluje § 27 OWU, w którym zobowiązuje ubezpieczonego w razie wniesienia roszczenia do użycia wszelkich dostępnych mu środków w celu zapobieżenia szkodzie, zmniejszenia jej rozmiarów oraz niedopuszczenia do jej zwiększenia, a także do zawiadomienia oraz dostarczenia ubezpieczycielowi wszelkich informacji i dokumentów, niezbędnych do rozpatrzenia zasadności roszczenia. Obowiązki ubezpieczyciela reguluje § 28 OWU, w którym zobowiązuje się ubezpieczyciela do wypłaty odszkodowania. Przyrzeczone świadczenia regulowane są zgodnie z odpowiedzialnością polisową z tytułu szkody (pokrycie w ramach zakresu ubezpieczenia) na wypadek roszczenia przeciwko osobom ubezpieczonym z tytułu ich działania lub zaniechania oraz czynu niedozwolonego. W zakresie ubezpieczenia ubezpieczyciel pokryje szkodę poniesioną przez każdą z osób ubezpieczonych oraz Spółkę na skutek roszczenia poniesionego wobec ubezpieczonego, w zakresie, w jakim Spółka nie udzieliła ubezpieczonemu zwolnienia z odpowiedzialności. „P.” S.A. jako spółka dominująca zawarła z ”A.” S.A. umowę ubezpieczenia obejmującą swym zakresem wszystkie spółki zależne. Zarząd spółki ”P.” podjął decyzję o włączeniu członków zarządu spółek zależnych do posiadanego ubezpieczenia szkód powstałych w następstwie roszczeń z tytułu odpowiedzialności członków organów spółki kapitałowej kierując się optymalizacją warunków ubezpieczenia i możliwością wynegocjonowania niższej składki, niż w przypadku gdyby każda spółka zależna samodzielnie podpisała umowę ubezpieczenia. Polisę w całości opłaca „P.” S.A., a następnie obciąża spółki zależne składką wyliczoną w proporcji do obrotów zrealizowanych przez każdą spółkę zależną w ramach grupy kapitałowej ”P.”. Spółka podała też, że uprawnionym do uzyskania odszkodowania od firmy ubezpieczeniowej jest w zależności od zakresu ubezpieczenia, osoba ubezpieczona, która poniosła szkodę w związku z roszczeniem, oraz Spółka (ubezpieczający), przy czym osoba ubezpieczona to członek organu Spółki oraz wszyscy pracownicy w przypadku roszczeń o naruszenie praw pracowniczych oraz pracownicy pełniący funkcje zarządcze i nadzorcze nawet, jeżeli nie są członkami zarządu, rady nadzorczej czy prokurentami. Jednocześnie Spółka wskazała, iż polisa jest bezimienna, a składka nie zależy od liczby ubezpieczonych. Powołanie lub odwołanie kolejnych członków organów Spółki nie skutkuje zmianą składki i nie musi być zgłaszane ubezpieczycielowi, ani Spółka nie musi prowadzić takiego rejestru dla ubezpieczyciela. Polisa obejmuje swoim zakresem roszczenia wnoszone w trakcie okresu ubezpieczenia, które dotyczą nieprawidłowych działań popełnionych od założenia Spółki. Oznacza to, że ochrona ubezpieczeniowa jest udzielana również tym członkom organów Spółki, którzy już nie pełnią funkcji w Spółce.
W związku z powyższym – w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych – zadano następujące pytanie:
Czy koszt związany z wykupieniem polisy OC dla członków organów Spółki (Spółki zależnej) oraz jej pracowników (pracowników Spółki zależnej) będzie stanowił dla wskazanych osób dodatkowy przychód ze stosunku pracy zgodnie z art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych...
Zdaniem Wnioskodawcy w przedstawionym stanie faktycznym koszt związany z wykupieniem polisy OC dla członków organów Spółki oraz jej pracowników nie będzie stanowił dla wskazanych osób dodatkowego przychodu ze stosunku pracy zgodnie z art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z art. 12 ust.3 ww. ustawy wynika, że wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2 – 2b ustawy. Stąd też w przypadku usług zakupionych przez pracodawcę wartość pieniężną tych świadczeń dla celów podatkowych ustala się według cen zakupu. Z powołanych przepisów wynika, iż pracodawca jest obowiązany do doliczenia do przychodu pracownika wartości faktycznie otrzymanych przez pracownika świadczeń stosując ceny zakupu usług. Przychód ten musi być zidentyfikowany danymi określonej osoby, gdyż ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób fizycznych – art. 1 ww. ustawy. Skoro ubezpieczonym jest każdy członek organu Spółki oraz pracownicy Spółki podczas wykonywania zarządczych lub nadzorczych uprawnień w Spółce, trudno uznać, że przychód każdego ubezpieczonego jest powiększony o wymierną, jemu przypisaną kwotę składki od zakupionego ubezpieczenia. Umową tą są ubezpieczone organa Spółki, ale umowa ubezpieczenia faktycznie chroni samą Spółkę przed odpowiedzialnością wobec osób trzecich. Składka opłacana przez Spółkę może być podzielona w równych częściach na każdą z ubezpieczonych osób, w proporcji do czasu, w jakim dana osoba pełni funkcje objęte ubezpieczeniem. Jednak tak przeliczony przychód jest uśredniony, a nie przypisany kwotowo do funkcji konkretnej osoby, co przeczy zasadzie opodatkowania przychodów otrzymanych lub postawionych do dyspozycji określonego podatnika. Przy organach wieloosobowych, składka ubezpieczeniowa nie może stanowić przychodu dla jej członków, o ile ubezpieczenie i składka nie jest przypisana konkretnej osobie z nazwiska i imienia. Reasumując, zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym koszt związany z opłaceniem przez Spółkę składki z tytułu zawartej umowy ubezpieczenia odpowiedzialności członków organów Spółki nie stanowi dla osoby ubezpieczonej dodatkowego przychodu ze stosunku pracy lub przychodu z działalności wykonywanej osobiście, podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.
W dniu 10 marca 2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy wydał interpretację indywidualną nr ITPB2/415-999/09/PS stwierdzając, iż stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 7 grudnia 2009 r. (data wpływu) jest nieprawidłowe. Wezwanie do usunięcia naruszenia prawa wniesiono w dniu 29 marca 2010 r. (data nadania). Odpowiedź na ww. wezwanie została udzielona pismem z dnia 29 kwietnia 2010 r. znak ITPB2/415W-33/10/ENB. W dniu 9 czerwca 2010 r. wpłynęła do tutejszego organu podatkowego skarga na ww. interpretację, w której wniesiono o uchylenie wydanej interpretacji oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.
Wyrokiem z dnia 4 listopada 2010 r. sygn. akt I SA/Gd 659/10 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku uchylił zaskarżoną interpretację.
W świetle obowiązującego stanu prawnego – biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w ww. wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku – stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.
Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
Stosownie do art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.
Przy tym, zgodnie z art. 11 ust. 2a ww. ustawy wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:
jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia – według cen stosowanych wobec innych odbiorców,
jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – według cen zakupu,
jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku – według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku,
w pozostałych przypadkach – na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.
Dotyczy to zarówno podatników osiągających przychody ze stosunku pracy, jak i podatników uzyskujących przychody z działalności wykonywanej osobiście.
Dla celów podatkowych przyjmuje się, że nieodpłatne świadczenie obejmuje każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności podmiotów, których skutkiem jest przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.
W wyroku z dnia 4 listopada 2010 r. sygn. akt I SA/Gd 659/10 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku stwierdził, iż nie można na dzień zapłaty składki jednoznacznie ustalić grona osób objętych ubezpieczeniem, a tym samym w sposób skonkretyzowany wskazać wysokości przychodu przypadającego na jedną osobę, z wszelkimi dalszymi konsekwencjami tych okoliczności.
Z treści wniosku oraz jego uzupełnienia wynikało, iż osoba ubezpieczona to członek organu Spółki oraz wszyscy pracownicy w przypadku roszczeń o naruszenie praw pracowniczych oraz pracownicy pełniący funkcje zarządcze i nadzorcze nawet, jeżeli nie są członkami zarządu, rady nadzorczej czy prokurentami. Uprawnionym do uzyskania odszkodowania od firmy ubezpieczeniowej jest w zależności od zakresu ubezpieczenia, osoba ubezpieczona, która poniosła szkodę w związku z roszczeniem, oraz Spółka (ubezpieczający).
Ubezpieczenie jest bezimienne i nie obejmuje konkretnie wskazanych z imienia i nazwiska osób, tylko zbiorczo określone na podstawie pełnionych funkcji, grupy osób. Wysokość składki ubezpieczeniowej nie ma żadnego związku z liczbą osób objętych ubezpieczeniem. Spółka dominująca, która opłaca składkę, obciąża następnie spółki zależne częścią składki w zależności od wysokości osiągniętych przez nie obrotów. Osoby ubezpieczone mogą się dowolnie zmieniać w okresie ubezpieczenia i nie ma to wpływu na wysokość składki ubezpieczeniowej. Poza tym, w ramach zawartej umowy ochroną ubezpieczeniową zostali objęci członkowie organu Spółki oraz pracownicy Spółki podczas wykonywania zarządczych lub nadzorczych uprawnień w Spółce, lub w związku z roszczeniem, w którym podnoszony jest zarzut naruszenia praw pracowniczych, lub gdy pracownik Spółki wskazany jest jako współpozwany razem z członkiem organu Spółki w związku z roszczeniem, w którym podnoszony jest w stosunku do danego pracownika Spółki zarzut rzekomego uczestnictwa lub pomocy przy popełnianiu nieprawidłowego działania.
W tych okolicznościach nie da się przypisać danego konkretnego przychodu zindywidualizowanej osobie.
W związku z powyższym, uwzględniając w przedmiotowej sprawie stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku stwierdzić należy, iż w sytuacji przedstawionej we wniosku koszt ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej dla członków organów Spółki jak i jej pracowników nie stanowi dla tych osób przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.