IPPB1/415-88/11-3/AM

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 23.12.2010 r. (data wpływu 24.01.2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na nabycie środka trwałego w związku aportem tego środka trwałego do spółki osobowej - jest prawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 24.01.2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na nabycie środka trwałego w związku aportem tego środka trwałego do spółki osobowej
W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujący stan faktyczny.
Wnioskodawca w okresie przed 31 grudnia 2010 r. wniósł aportem środek trwały do spółki osobowej (spółki nie mającej osobowości prawnej). Wnoszony aportem środek trwały nie był całkowicie zamortyzowany, zatem jego wartość podatkowa netto w księgach Wnioskodawcy była wyższa niż zero. Gdzie przez wartość podatkową netto należy rozumieć nadwyżkę wartości początkowej środka trwałego nad dotychczas dokonanymi odpisami amortyzacyjnymi. Środek trwały był kupiony przez Wnioskodawcę, więc cena nabycia równa się wartości początkowej środka trwałego.
W związku z powyższym zadano następujące pytania.
Czy w przypadku wniesienia jako aport środka trwałego do spółki osobowej Wnioskodawca może zaliczyć w dacie aportu do kosztów uzyskania przychodów wartość podatkową netto tego środka trwałego...
W opinii Wnioskodawcy kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Wnioskodawca kupił środek trwały w celu uzyskiwania przychodów. I cały czas takie opodatkowane przychody uzyskiwał. Wnioskodawca przez cały okres dotychczasowego używania środka trwałego wykorzystywał go do działalności gospodarczej i osiągał z tego tytułu przychody. Zdaniem Wnioskodawcy wszelkie wydatki na jego nabycie powinny być kosztem uzyskania przychodów, tj. w okresie do dnia aportu kosztem są odpisy amortyzacyjne a w dniu aportu kosztem jest pozostała niezamortyzowana wartość środka trwałego.
Dodatkowo, zdaniem Wnioskodawcy, skoro po wniesieniu aportu będzie on zyskiwał przychody ze spółki osobowej (ma bowiem prawo do udziału w zysku tej spółki), to i z tego względu wartość podatkowa netto środka trwałego zbytego spółce osobowej jako aport, będzie dla niego stanowiła koszt uzyskania przychodów. Gdyby Wnioskodawca w związku z wniesieniem aportu nie mógł zaliczyć do kosztów wydatków na nabycie środka trwałego (w części odpowiadającej wartości podatkowej netto tego środka) to tych poniesionych faktycznie przez siebie wydatków w żaden inny sposób nie mógłby zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów. Dlatego wydatki te, jako wartość podatkowa netto środka trwałego, powinny być kosztem uzyskania przychodów w dacie aportu.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.
Pojęcie wkładu do spółki osobowej uregulowane zostało w art. 48 § 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.). Wynika z niego, że wkład wspólnika może polegać na przeniesieniu lub obciążeniu własności rzeczy lub innych praw, a także na dokonaniu innych świadczeń na rzecz spółki. Udział kapitałowy wspólnika odpowiada wartości rzeczywiście wniesionego wkładu (art. 50 § 1 Kodeksu spółek handlowych).
Z powyższego wywieść należy, że:
wniesienie do spółki osobowej określonych rzeczy, czy też praw majątkowych jako wkładu niepieniężnego, jest formą ich odpłatnego zbycia,
wspólnik przystępujący do spółki osobowej uzyska w niej udział, stosownie do wartości wprowadzonego do spółki wkładu.
Należy także wskazać na treść art. 28 k.s.h., według którego majątek spółki stanowi wszelkie mienie wniesione jako wkład lub nabyte przez spółkę w czasie jej istnienia oraz art. 48 § 1 tej ustawy stanowiącego, iż prawa, które wspólnik zobowiązuje się wnieść do spółki, uważa się przeniesione na spółkę.
Również w myśl art. 8 § 1 ustawy Kodeks spółek handlowych, spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana. Spółka osobowa prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą.
Powyższe przepisy Kodeksu spółek handlowych w sposób jednoznaczny przesądzają, iż majątek spółki osobowej jest wyodrębniony od majątku wspólników.
Zatem wniesienie do spółki osobowej wkładu niepieniężnego powoduje przeniesienie własności rzeczy lub prawa będącego przedmiotem wkładu – na spółkę. Na mocy art. 50 Kodeksu spółek handlowych, wnoszący wkład otrzymuje udział kapitałowy, równy wartości wkładu określonej w umowie spółki, który stanowi podstawę do określenia praw lub obowiązków wspólnika. Zatem z punktu widzenia prawa cywilnego dochodzi do odpłatnego zbycia rzeczy lub prawa.
W konsekwencji każde wniesienie wkładu do spółki osobowej jest formą ich odpłatnego zbycia i winno być ono kwalifikowane stosownie do źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca przed 31 grudnia 2010 roku wniósł aportem środek trwały do spółki osobowej (spółki nie mającej osobowości prawnej). Wnoszony aportem środek trwały nie był całkowicie zamortyzowany. Środek trwały był kupiony przez Wnioskodawcę, więc cena nabycia równała się wartości początkowej środka trwałego.
Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r., Nr 51, poz. 307 ze zm.) źródłami przychodów są odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:
nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
prawa wieczystego użytkowania gruntów,
innych rzeczy,
- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.
Jednak, w myśl art. 10 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki lub spółdzielni środków obrotowych, środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych w postaci nieruchomości jest wyłączone ze źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, obejmującego odpłatne zbycie rzeczy i praw.
Zgodnie zaś z art. 10 ust. 3 ww. ustawy przepisy ust. 1 pkt 8 mają zastosowanie do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie
Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, iż wniesienie środka trwałego stanowiącego przedmiot aportu wykorzystywanego przez Wnioskodawcę w działalności gospodarczej przed wniesieniem aportu do spółki osobowej spowoduje powstanie po stronie Wnioskodawcy przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej.
W myśl zasady określonej w art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.
Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy , przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących:
środkami trwałymi,
składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1.500 zł,
wartościami niematerialnymi i prawnymi
- ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wymienionych w lit. b), spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie nieujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.
W świetle powołanych przepisów stwierdzić należy, iż wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki osobowej powoduje przeniesienie własności rzeczy lub mienia będącego przedmiotem wkładu. Wniesienie do spółki osobowej wkładu w postaci środka trwałego oraz innych składników majątku określonych w art. 14 ust. 2 pkt 1 powoływanej ustawy, wykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej wnoszącego wkład (osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą), stanowi odpłatne zbycie. Wartość środka trwałego określona w umowie spółki stanowi, w rozumieniu przepisu art. 14 ust. 2 pkt 1 w związku z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychód z działalności gospodarczej podatnika wnoszącego wkład do spółki.
W myśl ogólnej zasady wyrażonej w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.
Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 1 powoływanej ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:
nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części,
ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych,
- wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d), oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.
Stosownie do treści art. 22 ust. 8 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.
Zgodnie z brzmieniem art. 22c pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – amortyzacji nie podlegają grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów.
Zasady ustalania dochodu ze źródła przychodów jakim jest pozarolnicza działalności gospodarcza określają przepisy art. 24 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Stosownie do treści art. 24 ust. 2 zd. 2 ww. ustawy dochodem z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą jest różnica między przychodem z odpłatnego zbycia, a wartością początkową wykazaną w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem pkt 2, powiększona o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od tych środków i wartości. Wartość początkową środka trwałego ustala się według zasad określonych w art. 22g ww. ustawy.
Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, iż kosztem uzyskania przychodów w przypadku wniesienia aportem środków trwałych do spółki osobowej będzie wartość początkowa tego środka trwałego pomniejszona o dokonane odpisy amortyzacyjne, czyli kwota stanowiąca niezamortyzowaną część wartości tego środka trwałego w dniu aportu.
A zatem stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.
Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.