PDI/4272-0002/06/PK/I

Pytanie podatnika:

Czy dochód ze sprzedaży nieruchomości, w skład której wchodził grunt w wieczystym użytkowaniu, budynki mieszkalne, budynek gospodarczy i garaże, jest wolny od podatku na podstawie art. 17 ust, 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, jako dochód z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego?

Decyzja

Dyrektor Izby Skarbowej w Opolu, działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 i art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), po rozpatrzeniu odwołania z dnia 09.08.2006 r., uzupełnionego pismem z dnia 28.08.2006 r., od decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Opolu nr PDI-42190/I/5/MC/06 z dnia 01.08.2006 r. zmieniającej z urzędu postanowienie interpretacyjne Naczelnika Urzędu Skarbowego w Oleśnie nr PDP-443-1/06/LW z dnia 8 maja 2006 r., wydane w sprawie stosowania art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) w przedstawionej przez Jednostkę w piśmie z dnia 27 marca 2006 r. indywidualnej sprawie podatnika - utrzymuje zaskarżoną decyzję w mocy.

Uzasadnienie

Na podstawie przedłożonego materiału dowodowego organ odwoławczy ustalił następujący stan faktyczny sprawy:

Pismem z dnia 27 marca 2006 r., uzupełnionym na wezwanie organu podatkowego pismem z dnia 08.02.2006 r., Jednostka zwróciła się do Naczelnika Urzędu Skarbowego w Oleśnie o wyjaśnienie, czy dochód ze sprzedaży nieruchomości, w skład której wchodził grunt w wieczystym użytkowaniu, budynki mieszkalne, budynek gospodarczy i garaże, jest wolny od podatku na podstawie art. 17 ust, 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), jako dochód z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego. Jednostka wyjaśniła, że w ramach działalności statutowej wybudowała w latach 70-tych i 80-tych budynki mieszkalne i oddała je do użytkowania osobom pracującym w tym okresie w Jednostce. Obecnie Jednostka znajduje się w stanie likwidacji. W wyniku czynności podjętych przez komornika sądowego, na wniosek wierzycieli, sprzedaży uległa nieruchomość Jednostki. Zdaniem Jednostki uzyskany ze sprzedaży dochód podlega zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Postanowieniem nr PDP-443-1/06/LW z dnia 8 maja 2006 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Oleśnie uznał stanowisko Jednostki za nieprawidłowe. W uzasadnieniu postanowienia wyjaśnił, że w skład przedmiotowej nieruchomości wchodzi tylko w 0,5594 ha użytków rolnych, podczas, gdy o gospodarstwie rolnym może być mowa tylko wtedy, gdy ich powierzchnia ma więcej niż 1 ha. Na postanowienie to Jednostka nie wniosła zażalenia.

Dyrektor Izby Skarbowej w Opolu dokonując z urzędu weryfikacji ww. postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w Oleśnie, decyzją nr PDI-42180/I/5/MC/06 z dnia 01.08.2006 r. stwierdził, iż stanowisko Jednostki wyrażone we wniosku z dnia 27 marca 2006 r. jest nieprawidłowe, ale z uwagi na inne przyczyny niż przyjął to Naczelnik UrzęduSkarbowego w Oleśnie.

Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że wobec treści art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przedmiotem sprzedaży (ustalonym w oparciu o akta sprawy - wykaz z rejestru gruntów i wniosek z dnia 27 marca 2006 r.), nie była nieruchomość, ale prawo użytkowania wieczystego ustanowione na tej nieruchomości oraz, posadowione na tym, będącym w użytkowaniu wieczystym, gruncie budynki stanowiące odrębną nieruchomość. Powyższy fakt przesądził zatem, iż dochód uzyskany z tytułu przedmiotowej sprzedaży nie podlega zwolnieniu z opodatkowania, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym, bowiem nie jest to dochód ze sprzedaży nieruchomości, ale prawa użytkowania wieczystego gruntów. Organ podatkowy podkreślił równocześnie, iż gdyby nawet przedmiotowe grunty wchodziły w skład gospodarstwa rolnego w rozumieniu art. 1 i 2 ustawy o podatku rolnym, przedmiotowy przepis też nie miałby zastosowania, bowiem dochód uzyskany z tytułu sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu wchodzącego w skład gospodarstwa rolnego podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Nie zgadzając się z rozstrzygnięciem decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Opolu z dnia 01.08.2006 r. Jednostka wniosła odwołanie z dnia 09.08.2006 r., w którym stwierdziła jedynie, że odwołuje się od decyzji cyt. "nie uznającej nieruchomości budynkowej posadowionej na gruncie w wieczystym użytkowaniu jako nieruchomości wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego".

Pismem z dnia 18.08.2006 r. tut. organ poinformował Jednostkę, iż wniesione odwołanie nie spełnia wymogów przepisu art. 222 ustawy Ordynacja podatkowa, wzywając o uzupełnienie braków poprzez sprecyzowanie żądań. Ponadto wezwał do uiszczenia opłaty skarbowej w wysokości 5 zł.

W piśmie z dnia 28.08.2006 r. Jednostka ponownie stwierdziła, iż odwołuje się od decyzji nie uznającej nieruchomości budynkowej posadowionej na gruncie w wieczystym użytkowaniu jako nieruchomości wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego, i wniosła o wydanie decyzji zwalniającej z naliczenia podatku dochodowego od sprzedanej nieruchomości. W uzasadnieniu wskazała: na art. 234 Kodeksu cywilnego - "Do oddania gruntu Skarbu Państwa lub gruntu należącego do jednostek samorządu terytorialnego bądź ich związków w użytkowanie wieczyste stosuje się odpowiednio przepisy o przeniesieniu własności nieruchomości", na art. 3 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku rolnym - Podatnikami podatku rolnego są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki, nieposiadające osobowości prawnej, będące: użytkownikami wieczystymi gruntów, oraz na art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wyjaśniła, iż nieruchomość została zbyta po upływie 5 lat od oddania do użytku. Budynki wybudowała we własnym zakresie w latach 1974-1985 i oddała w użytkowanie członkom. Jednostka wskazała też, że działając zgodnie z ustawą o podatkach lokalnych ujmowała grunty rolne w deklaracjach podatku rolnego jako wieczyste użytkowanie, natomiast od budynków i gruntów ujętych pod zabudowę naliczała podatek od nieruchomości.

Po analizie podniesionych przez Stronę argumentów i akt sprawy, organ odwoławczy stwierdza, co następuje.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wolne od podatku są dochody z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego, z tym, że zwolnienie to nie dotyczy dochodu uzyskanego ze sprzedaży, jeżeli sprzedaż ta następuje przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie całości lub części zbywanej nieruchomości. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji, gospodarstwa rolnego, odwołując się w tym zakresie w art. 2 ust. 4 do ustawy o podatku rolnym. Zgodnie z art. 2 ust. 1 i art. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2006 r., Nr 136 poz. 969 ze zm.) gospodarstwem rolnym jest obszar gruntów sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż rolnicza, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

Z przesłanego przez Jednostkę wypisu z rejestru gruntów (ewidencji gruntów i budynków) sporządzonego na dzień 15 września 2004 r., oraz Postanowienia Sądu Sygn. akt .... z dnia ...... wynika, że w skład sprzedanego majątku wchodziło prawo wieczystego użytkowania gruntów sklasyfikowanych jako tereny przemysłowe o powierzchni - 0,0010 ha, grunty orne - o powierzchni 0,5594 ha i tereny mieszkaniowe - 1,6274 ha oraz nieruchomości budynkowe stanowiące odrębną od gruntu własność, tj. budynek mieszkalny 18 - rodzinny i 24 - rodzinny oraz garaże w zabudowie szeregowej i budynki gospodarcze. Dochód powstał zatem ze sprzedaży prawa wieczystego użytkowania gruntów, wchodzących, zgodnie z wyjaśnieniami Jednostki, w skład gospodarstwa rolnego oraz posadowionych na tych gruntach budynków mieszkalnych i użytkowych, stanowiących odrębne od gruntów nieruchomości.

Wbrew stanowisku Jednostki, brak jest podstaw do uznania, iż dochód uzyskany ze sprzedaży tych budynków jest dochodem wolnym, o którym mowa w cyt. art. 17 ust. 1 pkt 1 updop, tj. uzyskanym ze sprzedaży nieruchomości wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego.

Zgodnie z powołaną wyżej definicją gospodarstwa rolnego wg ustawy o podatku rolnym, pod pojęciem tym należy rozumieć wyłącznie określony co do rodzaju i wielkości obszar gruntu, tj. bez uwzględnienia posadowionych na tych gruntach budynków i budowli.

Przez nieruchomość z kolei, zgodnie z art. 46 Kc rozumie się część powierzchni ziemskiej stanowiącą odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Z treści powołanych wyżej przepisów wynika zatem, że przedmiotem zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt. 1 w/w ustawy o podatku dochodowym może być dochód ze sprzedaży stanowiących własność podatnika i wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, nieruchomości gruntowych.

Ponieważ, jak również wskazano w zaskarżonej decyzji, przedmiotem sprzedaży było prawo wieczystego użytkowania gruntów, a nie nieruchomość (gruntowa), zaś nieruchomości budynkowe (budynki stanowiące odrębną własność Jednostki) nie wchodzą w skład gospodarstwa rolnego w rozumieniu ustawy o podatku rolnym, to brak jest podstaw do zastosowania wobec uzyskanego z tej transakcji dochodu, zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy.

Należy podkreślić, że wszelkie ulgi i zwolnienia, w tym wskazane w w/w art. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stanowią odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania, będącej wyrazem zasady sprawiedliwości podatkowej, wynikającej z Konstytucji RP. Dlatego też zawierające je przepisy muszą być interpretowane w sposób precyzyjny, ścisły i niedopuszczalne jest obejmowanie ich wykładnią rozszerzającą. Brak jest zatem podstaw do przyjęcia, że zwolnieniem z art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych objęte są dochody uzyskane ze sprzedaży odrębnej nieruchomości budynkowej, skoro w przepisie tym wyraźnie ustawodawca wskazał, iż zwolnienie dotyczy wyłącznie dochodów ze sprzedaży nieruchomości wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego.

Odnosząc się do przytoczonego przez Jednostkę przepisu art. 234 Kodeksu cywilnego - mówiącego, iż "Do oddania gruntu Skarbu Państwa lub gruntu należącego do jednostek samorządu terytorialnego bądź ich związków w użytkowanie wieczyste stosuje się odpowiednio przepisy o przeniesieniu własności nieruchomości" należy stwierdzić, iż nie ma on zastosowania w przedmiotowej sprawie. Przepisy art. 232-243 zamieszczone w Księdze II Własność i inne prawa rzeczowe - Tytuł II - Użytkowanie wieczyste, normują zagadnienia cywilnoprawne dotyczące użytkowania wieczystego, które jest prawem pośrednim pomiędzy własnością a prawami rzeczowymi ograniczonymi. Przywołany przez Jednostkę w odwołaniu art. 234 KC, wskazuje jedynie na procedurę postępowania, analogiczną jak dla nieruchomości, co nie oznacza, że prawo użytkowania wieczystego należy traktować na równi z instytucją własności nieruchomości.

Również fakt, iż Jednostka była podatnikiem podatku rolnego, zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 3 cyt. ustawy z dnia 15.11.1984, jako użytkownik wieczysty gruntów, pozostaje bez wpływu na sposób rozstrzygnięcia. Jak wskazano wyżej, ustawa o podatku dochodowym odwołuje się do ustawy o podatku rolnym, wyłącznie w zakresie definicji gospodarstwa rolnego. Opodatkowanie przedmiotowych budynków mieszkalnych podatkiem od nieruchomości potwierdza tylko, że nie są one objęte przepisami ustawy o podatku rolnym. Opodatkowanie zaś będących w wieczystym użytkowaniu gruntów podatkiem rolnym nie przesądza w przedmiotowej sprawie o możliwości skorzystania ze zwolnienia z w/w art. 17.

Biorąc pod uwagę powyższe, brak jest podstaw do uchylenia zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Opolu nr PDI-42190/I/5/MC/06 z dnia 01.08.2006r. zmieniającej z urzędu postanowienie interpretacyjne Naczelnika Urzędu Skarbowego w Oleśnie nr PDP-443-1/06/LW z 8 maja 2006 r.

Dyrektor Izby Skarbowej w Opolu na podstawie art. 169 § 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. nr 8 poz. 60 ze zm.), w związku z art. 1 ust.1 lit. a, art. 6 i art. 9 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o opłacie skarbowej (Dz. U. 2004 nr 253, poz. 2532 ze. zm.) - wezwał pismem z dnia 18.08.2006 r. do uiszczenia przez Jednostkę stosownej opłaty skarbowej w kwocie 5 zł.

Jednostka nie uiściła wymaganej opłaty skarbowej.

Stosownie zatem do przepisów § 5 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 5 grudnia 2000 r. w sprawie sposobu pobierania, zapłaty i zwrotu opłaty skarbowej oraz sposobu prowadzenia rejestrów tej opłaty (Dz. U. nr 110, poz. 1176 z późn. zm.), w razie niezapłacenia opłaty skarbowej koszty wezwania w wysokości 5,40 zł podlegają ściągnięciu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji.

Niniejsza decyzja interpretacyjna dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Jednostkę i stanu prawnego obowiązującego w czasie zaistnienia opisanej sytuacji. Zawarta w niej interpretacja nie jest wiążąca dla Jednostki, jednakże jest ona wiążąca dla organów podatkowych i organów kontroli skarbowej.

W świetle powyższego postanawia się jak w sentencji.

Decyzja niniejsza jest ostateczna w administracyjnym toku instancji

Na podstawie art. 53 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 z późn.zm.), Jednostce służy prawo zaskarżenia niniejszej decyzji do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu. Zgodnie z art. 54 § 1 w/w ustawy skargę (wraz z jej odpisem) wnosi się za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Opolu w terminie 30 dni od dnia doręczenia decyzji.