1401/HTI/4407/14-28/05/EN

Pytanie podatnika:

Czy istnieje możliwość traktowania świadczonych przez osoby fizyczne usług w ramach umów cywilnoprawnych (agencyjnych) na rzecz spółki, z którą jednocześnie łączy je stosunek pracy jako wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o kórej umowa w art. 15 ust.2 ustawy o VAT z dnia 11 marca 2004r., w przypadku kiedy zasady na jakich są wykonywane oraz zakres świadczonych usług są odmienne od czynności wykonywanych w ramach stosunku pracy?

Decyzja

Na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 239, art. 14a § 4, art. 14b § 5 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60), art. 15 ust.1, ust.2, ust.3 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2005r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz.535 z późn. zm.), po rozpatrzeniu zażalenia Sp. z o.o. na postanowienie Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z dnia 18.04.2005r., nr 1471/NUR2/443-148/05/JP dotyczące rozstrzygnięcia kwestii posiadania statusu podatnika podatku od towarów i usług przez osoby świadczące usługi na rzecz w/w spółki - Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie postanawia odmówić zmiany zaskarżonego postanowienia organu pierwszej instancji.

Uzasadnienie

Pismem z dnia 11.03.2004r. (data wpływu do Urzędu Skarbowego 16.03.2005r.) Strona wystąpiła o udzielenie pisemnej informacji, dotyczącej możliwości traktowania świadczonych przez osoby fizyczne usług w ramach umów cywilnoprawnych (agencyjnych) na rzecz spółki, z którą jednocześnie łączy je stosunek pracy jako wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust.2 ustawy o VAT, w przypadku kiedy zasady na jakich są wykonywane oraz zakres świadczonych usług są odmienne od czynności wykonywanych w ramach stosunku pracy.

Zdaniem Strony usługi świadczone w ramach umów cywilnoprawnych w warunkach całkowitej samodzielności i niezależności, spełniają przesłanki do uznania ich za działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust.2 w/w ustawy, pomimo tego że osoby je świadczące łączy z beneficjentem tych usług stosunek pracy.

Postanowieniem z dnia 18.04.2005r., nr 1471/NUR2/443-148/05/JP Naczelnik Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie uznał stanowisko Strony za nieprawidłowe.

Na powyższe postanowienie Strona złożyła zażalenie do Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie.

W zażaleniu Strona zarzuca zaskarżonemu postanowieniu naruszenie art. 15 ust.1, ust.2 i ust.3 ustawy o podatku od towarów i usług poprzez błędną ich wykładnię. Strona (powołując się na VI Dyrektywę) podkreśla, iż art. 15 ust.3 pkt 2 w/w ustawy jest niezgodny zarówno z VI Dyrektywą, jak i z założonym przez ustawodawcę celem wprowadzenia powyższej normy, co dodatkowo potwierdza (prawidłowość jej stanowiska) zapis nowego brzemienia ustawy o VAT, która zacznie obowiązywać z dniem 1 czerwca 2005r. Zdaniem Strony fakt uchylenia w/w artykułu świadczy o uznaniu jego nieracjonalności. W zażaleniu Strona podnosi, że zakres usług świadczonych na podstawie umowy agencyjnej i umowy o pracę w przypadku tej samej osoby stanowczo różni się swoim przedmiotem.

Strona zaznacza, iż mając wiedzę odnośnie sprawdzonych pracowników postanowiła powierzyć im w znacznej części świadczenie dodatkowych usług. Strona w zażaleniu stoi na stanowisku, że cechy stosunku prawnego łączącego osoby świadczące usługi i Ją pozwalają w kontekście wykładni celowościowej i racjonalności przepisów, potwierdzonych ich zmianą, uznać świadczeniodawców za podmioty, wykonujące samodzielną działalność gospodarczą z art. 15 ust.2 ustawy o podatku od towarów i usług. Natomiast bez znaczenia pozostaje fakt wykonywania usług na rzecz podmiotu, z którym łączy ich jednocześnie stosunek pracy, z uwagi na inny zakres i charakter obu stosunków prawnych.

Reasumując, Strona w zażaleniu wnosi o:

1. uchylenie zaskarżonego postanowienia i uznanie, iż stanowisko wyrażone w złożonym wniosku Strony jest prawidłowe lub

2. uchylenie zaskarżonego postanowienia i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie po zapoznaniu się z całością zgromadzonego w sprawie materiału oraz rozpatrzeniu zażalenia zważył, co następuje:

Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 15 ust.1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami tego podatku są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności, która obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób, wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach, wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust.2).

Uregulowania zawarte w art. 15 ust.3 ustawy o podatku od towarów i usług określają czynności wyłączone z opodatkowania tym podatkiem, których wykonywanie nie jest uznawane za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą. Do kategorii wyłączonych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zaliczono czynności wykonywane m.in. na podstawie umowy o pracę, czynności wykonywane przez osobę fizyczną na podstawie umowy agencyjnej, umowy zlecenia lub innej umowy o świadczenie usług, do której stosuje się przepisy Kodeksu cywilnego, jeżeli umowę taką zawarła z pracodawcą, z którym pozostaje w stosunku pracy, lub jeżeli w ramach takiej umowy wykonuje pracę na rzecz pracodawcy, z którym pozostaje w stosunku pracy.

Biorąc powyższe pod uwagę, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, podzielając stanowisko Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie zaprezentowane w postanowieniu nr 1471/NUR2/443-148/05/JP z dnia 18.04.2005r. stwierdza, że czynności wykonywane przez pracowników w ramach umów np. agencyjnych, o dzieło, zlecenia (uznanych za takie w świetle przepisów Kodeksu cywilnego) na rzecz swojego pracodawcy, z którym pozostają w stosunku pracy nie są uznane za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT i stosownie do art. 15 ust.3 pkt 2 w/w ustawy nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast bez znaczenia pozostaje fakt, iż pracownicy prowadzą samodzielną działalność gospodarczą, a wykonywane czynności są innego rodzaju niż wynikające ze stosunku pracy (co odzwierciedlają załączone przez Stronę przy piśmie z dnia 30.05.2005r.: umowa o pracę z dnia 11.06.2002r. zawarta z Panią X; umowa agencyjna z dnia 15.04.2002r. podpisana z firmą S).

Ustosunkowując się do zarzutu i twierdzenia Strony, zawartych w zażaleniu, że zaskarżone postanowienie narusza art. 15 ust.1, ust.2 i ust.3 ustawy o podatku od towarów i usług poprzez błędną ich wykładnię oraz że art. 15 ust.3 pkt 2 w/w ustawy jest niezgodny zarówno z VI Dyrektywą, jak i z założonym przez ustawodawcę celem wprowadzenia powyższej normy, co dodatkowo potwierdza (prawidłowość jej stanowiska) zapis nowego brzmienia ustawy o VAT, która zacznie obowiązywać z dniem 1 czerwca 2005r., organ odwoławczy stwierdza, iż są one bezpodstawne. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie organ pierwszej instancji, wydając przedmiotowe postanowienie postępował zgodnie z przepisami prawa, dotyczącymi podatku od towarów i usług oraz z zasadami postępowania podatkowego.

W tym miejscu organ drugiej instancji zauważa, że art. 15 ust.3 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług został z dniem 01.06.2005r. uchylony ustawą z dnia 21 kwietnia 2005r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 90, poz.756). Wniosek Strony z dnia 11.03.2004r. został złożony do Urzędu Skarbowego w dniu 16.03.2005r. Należałoby zatem uznać, iż do w/w wniosku stosuje się przepisy obowiązujące do dnia 31.05.2005r. (chodzi o stan prawny na dzień złożenia wniosku w trybie art. 14a Ordynacji podatkowej). Natomiast nowe przepisy regulujące kwestie podatku od towarów i usług, obowiązujące od dnia 01.06.2005r. dotyczyć będą wniosków złożonych po tej dacie.

Ponadto organ odwoławczy podkreśla, iż wydanie przez organ wspólnotowy dyrektywy rodzi po stronie państw członkowskich obowiązek przeniesienia treści dyrektywy do krajowego porządku prawnego. Przeniesienie takie następuje w drodze wydania przez właściwy organ państwa członkowskiego ustawy lub innego aktu normatywnego. Zauważyć jednak należy, że dyrektywa wiąże wyłącznie w odniesieniu do rezultatu, który ma być osiągnięty, pozostawiając organom krajowym Państw członkowskich swobodę wyboru formy i środków osiągnięcia tego rezultatu. Polski ustawodawca, wprowadzając postanowienia VI Dyrektywy do polskiego systemu prawa, uchwalił ustawę z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług, która ma podstawowe znaczenie przy rozstrzyganiu kwestii opodatkowania tym podatkiem.

Mając powyższe na uwadze, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie postanawia jak w sentencji decyzji.