IPPP3/443-799/10-4/LK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 10.08.2010 r. (data wpływu 16.08.2010 r.) uzupełnionym pismem z dnia 15.09.2010 r. (data wpływu 20.09.2010 r.) na wezwanie z dnia 08.09.2010 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku wystawienia faktury korygującej dla osoby wstępującej w prawa zamawiającego - jest prawidłowe.

Uzasadnienie

W dniu 16.08.2010 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku wystawienia faktury korygującej dla osoby wstępującej w prawa zamawiającego.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 15.09.2010 r. (data wpływu 20.09.2010 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu Nr IPPP3/443-799/10-2/LK z dnia 08.09.2010 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie sprzedaży nowych samochodów osobowych oraz w zakresie sprzedaży maszyn rolniczych. Zdarzają się sytuacje, w których osoba zainteresowana zakupem od Wnioskodawcy maszyny rolniczej lub samochodu, wpłaca na poczet przyszłej ceny sprzedaży zaliczkę. Wówczas Wnioskodawca zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa wystawia fakturę VAT dokumentującą wpłatę zaliczki i rozlicza wynikający z tej faktury należny podatek VAT. Nie zawsze jednak maszyna rolnicza czy samochód sprzedawana jest na rzecz tej samej osoby, która wpłaciła zaliczkę. Czasami osoba ta zmienia zdanie i zamierza korzystać z wybranego przez siebie sprzętu na podstawie umowy leasingu. Wtedy to maszyna jest sprzedawana wskazanej przez osobę która wpłaciła zaliczkę instytucji leasingowej. Taka sytuacja miała miejsce w ostatnim czasie, kiedy to wnioskodawca otrzymał od osoby, która wpłaciła zaliczkę na poczet przyszłej ceny sprzedaży wybranej przez nią maszyny pisemne zawiadomienie, że nie jest ona już zainteresowana zakupem tej maszyny. W tym samym piśmie osoba ta podała, że zawarła umowę leasingu tej maszyny z określoną instytucją leasingową w związku, z czym instytucja leasingowa zakupi od Wnioskodawcy tą maszynę. Kontrahent Wnioskodawcy, również w tym piśmie, poprosił, aby Wnioskodawca zaliczył otrzymaną wcześniej zaliczkę na poczet należnej Wnioskodawcy od instytucji leasingowej ceny sprzedaży maszyny. Środki te w umowie leasingu określone zostały jako wkład własny korzystającego, konieczny do wydania przedmiotu leasingu i zapłaty przez instytucję leasingową na rzecz Wnioskodawcy pozostałej części ceny sprzedaży. Chcąc sprzedać maszynę Wnioskodawca postąpił zgodnie z pisemną dyspozycją, w związku z czym wystawił na rzecz osoby która wpłaciła zaliczkę, fakturę korygującą do faktury dokumentującej wpłatę zaliczki pomniejszając wysokość otrzymanej zaliczki do 0-zł i wskazując, że przyczyną korekty jest zwrot zaliczki, a następnie, po wydaniu towaru, Wnioskodawca wystawił na rzecz instytucji leasingowej fakturę VAT dokumentującą sprzedaż maszyny, w której określono, że kwota równa wysokości otrzymanej wcześniej zaliczki, została już zapłacona przez instytucję leasingową.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w opisanej powyżej sytuacji Wnioskodawca postąpił właściwie wystawiając fakturę korygującą do faktury dokumentującej wpłatę zaliczki...

Zdaniem Wnioskodawcy, wystawienie przez niego faktury korygującej było zgodne z prawem pomimo, że Wnioskodawca nie przekazał osobie, która wpłaciła zaliczkę, równowartości tej zaliczki w gotówce ani na rachunek bankowy. Zdaniem Wnioskodawcy określenie „zwrotu zaliczek” użyte w par. „13 ust. 3 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zwrotu podatki niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług, należy rozumieć szeroko i nie tylko jako fizyczny zwrot gotówką czy na rachunek bankowy. W opisanej przez Wnioskodawcę sytuacji osoba, która wpłaciła zaliczkę, wydała Wnioskodawcy polecenie zaliczenia tejże zaliczki na poczet ceny sprzedaży towaru należnej Wnioskodawcy od innej osoby (instytucji leasingowej). Zachowanie Wnioskodawcy polegające na uwzględnieniu dyspozycji osoby, która wpłaciła zaliczkę, było zatem równoznaczne ze zwrotem zaliczki. Zmienił się bowiem tytuł prawny wpłaty tych środków z zaliczki na wkład własny na poczet umowy leasingu, który korzystający w umowie leasingu zobowiązał się wpłacić na rachunek Wnioskodawcy. Co ważniejsze wkład własny był przeznaczony na zaspokojenie wierzytelności przysługującej Wnioskodawcy w stosunku do instytucji leasingowej, a nie do osoby, która wpłaciła zaliczkę. Dokładnie taki sam efekt w relacjach pomiędzy Wnioskodawcą a osobą, która wpłaciła zaliczkę oraz w relacjach pomiędzy Wnioskodawcą a instytucją leasingową nastąpiłby, gdyby Wnioskodawca zwrócił otrzymaną zaliczkę (np. na rachunek bankowy) osobie, która zaliczkę wpłaciła, a następnie osoba ta dokonałaby wpłaty tych samych środków na rzecz Wnioskodawcy, ze wskazaniem, że są to środki przeznaczone na poczet ceny sprzedaży należnej Wnioskodawcy od instytucji leasingowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 19 ust. 11 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części.

W świetle art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16. Powyższe przepisy stosuje się odpowiednio do części należności otrzymywanych przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi (art. 106 ust. 3 ustawy).

Na podstawie art. 2 pkt 22 ustawy, przez pojęcie sprzedaży rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Faktura VAT jest więc dokumentem potwierdzającym zaistnienie zdarzenia gospodarczego. Wystawienie faktury należy rozumieć jako sporządzenie dokumentu oraz jego przekazanie innemu podmiotowi, a przez to wprowadzenie faktury do obrotu prawnego.

Szczegółowe zasady wystawiania faktur VAT i innych dokumentów z nimi zrównanych uregulowane zostały w przepisach rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337 z późn. zm.).

Należy wskazać, iż w myśl § 9 ust. 1 ww. rozporządzenia, fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od dnia wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem § 10-12.

Natomiast w świetle § 10 ust. 1 cyt. rozporządzenia, jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część lub całość należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od dnia, w którym otrzymano część lub całość należności od nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3.

Na podstawie § 10 ust. 5 powołanego rozporządzenia, jeżeli faktury, o których mowa w ust. 1-3, nie obejmują całej ceny brutto, sprzedawca po wydaniu towaru lub wykonaniu usługi wystawia fakturę na zasadach określonych w § 5 i 7-9, z tym że sumę wartości towarów (usług) pomniejsza się o wartość otrzymanych części należności, a kwotę podatku pomniejsza się o sumę kwot podatku wykazanego w fakturach dokumentujących otrzymanie części należności; taka faktura powinna zawierać również numery faktur wystawionych przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi.

W praktyce przy dokumentowaniu obrotu gospodarczego przez podatników podatku od towarów i usług zdarzają się pomyłki lub sytuacje, w których błędnie bądź niesłusznie zostały wystawione faktury. Ustawodawca przewidział procedury korygowania błędów w fakturach VAT, za pomocą faktury korygującej, która może być wystawiona przez sprzedawcę (§ 13 i § 14 ww. rozporządzenia).

W myśl § 13 ust. 1 rozporządzenia, w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą.

Zgodnie natomiast z § 13 ust. 2 rozporządzenia, faktura korygująca powinna zawierać co najmniej:

numer kolejny oraz datę jej wystawienia;

dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:

określone w § 5 ust. 1 pkt 1-4, tj. imiona i nazwiska lub nazwy bądź nazwy skrócone sprzedawcy i nabywcy oraz ich adresy; numery identyfikacji podatkowej sprzedawcy i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 10 i 11; numer kolejny faktury oznaczonej jako "FAKTURA VAT"; dzień, miesiąc i rok wystawienia faktury, a w przypadku, gdy data ta różni się od daty sprzedaży, również datę sprzedaży; w przypadku sprzedaży o charakterze ciągłym podatnik może podać na fakturze miesiąc i rok dokonania sprzedaży, pod warunkiem podania daty wystawienia faktury; nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;

nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych rabatem;

kwotę i rodzaj udzielonego rabatu;

kwotę zmniejszenia podatku należnego.

Stosownie do ust. 3 powołanego paragrafu, przepisy ust. 1 i 2 stosuje się odpowiednio w przypadku:

zwrotu sprzedawcy towarów oraz zwrotu nabywcy kwot nienależnych, o których mowa w art. 29 ust. 4 ustawy;

zwrotu nabywcy zaliczek, przedpłat, zadatków lub rat, podlegających opodatkowaniu.

Z powyższego wynika zatem, iż w przypadku zwrotu nabywcy zaliczek, przedpłat, zadatków lub rat, podlegających opodatkowaniu, podatnik zwracający środki pieniężne z wymienionego tytułu, zobowiązany jest wystawić fakturę korygującą. Omawiany przepis § 13 rozporządzenia odnosi zatem obowiązek wystawienia faktury korygującej do sytuacji polegającej na zwrocie przez podatnika kwot stanowiących zapłaconą ratę należności - zaliczkę.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie sprzedaży nowych samochodów osobowych oraz w zakresie sprzedaży maszyn rolniczych. Wnioskodawca otrzymał od osoby, która wpłaciła zaliczkę na poczet przyszłej ceny sprzedaży wybranej przez nią maszyny pisemne zawiadomienie, że nie jest ona już zainteresowana zakupem tej maszyny. W tym samym piśmie osoba ta podała, że zawarła umowę leasingu tej maszyny z określoną instytucją leasingową w związku, z czym instytucja leasingowa zakupi od Wnioskodawcy tą maszynę. Kontrahent Wnioskodawcy, również w tym piśmie, poprosił, aby Wnioskodawca zaliczył otrzymaną wcześniej zaliczkę na poczet należnej Wnioskodawcy od instytucji leasingowej ceny sprzedaży maszyny. Środki te w umowie leasingu określone zostały, jako wkład własny korzystającego, konieczny do wydania przedmiotu leasingu i zapłaty przez instytucję leasingową na rzecz Wnioskodawcy pozostałej części ceny sprzedaży. Wnioskodawca wskazał, iż przyczyną korekty jest zwrot zaliczki, a następnie, po wydaniu towaru, Wnioskodawca wystawił na rzecz instytucji leasingowej fakturę VAT dokumentującą sprzedaż maszyny, w której określono, że kwota równa wysokości otrzymanej wcześniej zaliczki, została już zapłacona przez instytucję leasingową.

Mając na względzie przytoczone przepisy prawa oraz opisany stan faktyczny należy stwierdzić, iż umowa dokumentująca sprzedaż maszyny zawarta pomiędzy Wnioskodawcą a kontrahentem dotycząca przeniesienia na niego prawa własności maszyny, została rozwiązana poprzez zawiązanie umowy z instytucją leasingową.

Tym samym pomiędzy Spółką a ustępującym nie doszło do żadnej transakcji podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, polegającej na sprzedaży kupnie maszyny. Zatem w tej sytuacji należy rozstrzygnąć kwestię zwrotu zaliczki wpłaconej przez ustępującego na poczet sprzedaży maszyny.

Należy zaznaczyć, iż przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie regulują kwestii formy, w jakiej musi się odbyć zwrot zaliczki. W tym przypadku zwrot zaliczki przez Wnioskodawcę osobie rezygnującej z zakupu odbywa się nie bezpośrednio poprzez zwrot tej zaliczki, pierwotnemu kontrahentowi. W związku z podpisaniem umowy przez kontrahenta a instytucją leasingową zadysponowano uprzednio wpłacone środki na poczet przyszłego zakupu maszyny przez instytucję leasingową. Należy, zatem przyjąć, iż powyższa dyspozycja jest rodzajem zwrotu zaliczki.

Reasumując, należy stwierdzić, iż pomiędzy Wnioskodawcą, a kontrahentem nie doszło ostatecznie do transakcji sprzedaży i zakupu towaru, gdyż zawarta umowa została rozwiązana. Zatem prawidłowym w tej sytuacji jest wystawienie przez Wnioskodawcę faktury korygującej do faktury pierwotnej dokumentującej wpłatę zaliczki od kontrahenta, a następnie wystawienie nowej faktury dokumentującej sprzedaż maszyny dla faktycznego nabywcy tj. instytucji leasingowej. Zatem stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.