ILPP2/443-492/11-4/SJ

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 3 marca 2011 r. (data wpływu 10 marca 2011 r.) uzupełnionym pismem z dnia 1 czerwca 2011 r. (data wpływu 6 czerwca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest:

prawidłowe – w zakresie uznania, iż udzielana premia nie stanowi usługi oraz

nieprawidłowe – w zakresie sposobu jej dokumentowania.

Uzasadnienie

W dniu 10 marca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania, iż udzielana premia nie stanowi usługi oraz sposobu jej dokumentowania. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony w dniu 6 czerwca 2011 r. o podpis drugiej osoby upoważnionej do składania oświadczeń woli w imieniu Wnioskodawcy oraz o doprecyzowanie opisu sprawy.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca (dalej Spółka) będący producentem nieelektrycznego sprzętu gospodarstwa domowego m.in.: gazowych kotłów, podgrzewaczy wody, gazowych kotłów c.o., kotłów kondensacyjnych, zasobników c.w.u., a także jest sprzedawcą m.in.: pakietów solarnych, kolektorów słonecznych i innych. Spółka zwarła umowy handlowe na sprzedaż tych wyrobów. W umowach tych zostały określone obowiązki stron w zakresie dostaw i sprzedaży na rynku tych produktów oraz części zamiennych do tego asortymentu. Dystrybutor został m.in. zobligowany do podejmowania określonych działań marketingowych i reklamowych na rzecz Spółki i jej wyrobów, za co otrzymuje refundację (zwrot) kosztów na zasadach określonych w umowie handlowej oraz w załączniku nr 1 do tej umowy. Za otrzymaną refundację Dystrybutor wystawia fakturę VAT oraz dokumentuje zgodnie z załącznikiem poniesione koszty.

Niezależnie od powyższego strony łączy umowa o systemie premiowania. Zgodnie z postanowieniami tej umowy, premia przysługuje za osiągnięcie określonej wartości sprzedaży w skali roku. Dodatkowym warunkiem jej przyznania jest brak zaległości płatniczych w stosunku do Spółki. Osiągnięcie określonego pułapu zakupów oraz terminowa zapłata za zakupione wyroby są jedynymi warunkami wypłaty tej premii. Premia nie jest powiązana z żadnymi działaniami marketingowymi lub reklamowymi na rzecz Spółki.

Zgodnie z wydaną przez Ministra Finansów w dniu 11 sierpnia 2008 r., premia ta wypłacana jest dotychczas na podstawie faktur VAT.

W uzupełnieniu do wniosku Spółka wskazała, iż:

premia wypłacana jest za okresy roczne z tym, że po upływie półrocznego okresu Dystrybutor może otrzymać zaliczkę w wysokości 10% premii pod warunkiem wykonania w tym okresie zakupów na minimalną kwotę wskazaną w umowie premiowania,

jeżeli Dystrybutor nie dokona żadnych zakupów albo dokona zakupów poniżej wskazanego w umowie progu wartości netto, wówczas premia nie przysługuje,

szczegółowe zasady obliczania i wypłacania premii są określone w umowach o systemie promieniowania zawartych z Dystrybutorami, stanowiących załączniki do umów handlowych zawartych z Dystrybutorami wyrobów Spółki. Wysokość premii jest ustalana indywidualnie z poszczególnymi Dystrybutorami i jest zróżnicowana w zależności od wielkości obrotów rocznych danego Dystrybutora. Premia liczona jest procentem w zależności od wielkości obrotów i wynosi od 7% do 13%. Premia może być wypłacana zaliczkowo kwartalnie lub półrocznie, w zależności od postanowień zawartych w umowie o systemie premiowania w określonym procencie pod warunkiem osiągnięcia określonych obrotów w kwartale. Premia uzależniona jest wyłącznie od poziomu dokonanych w Spółce zakupów oraz braku zaległości płatniczych oraz terminowego regulowania wszystkich należności w czasie trwania umowy. Premia nie jest naliczana od zakupów Dystrybutora związanych z zamówieniami inwestycyjnymi oraz wystawowymi.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Czy zrealizowanie przez Dystrybutora określonej wartości zakupów oraz terminowa za nie zapłata stanowi usługę na rzecz dostawcy i tym samym stanowi podstawę do wystawienia faktury VAT...

Jeżeli nie to, czy obecne postępowanie Wnioskodawcy zgodne z otrzymaną interpretacją, tj. żądanie faktury VAT w celu wypłaty premii jest zgodne z przepisem art. 8 ust. 1 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym w świetle utrwalonego jednolitego orzecznictwa WSA i NSA...

Zdaniem Wnioskodawcy, osiągnięcie przez Dystrybutora określonej wielkości obrotów (zakupów) w danym okres czasu (roku), tj. zakupu od Dostawcy towarów o określonej wartości nie stanowi usługi w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, ponieważ nie wynika z dodatkowo podejmowanych czynności. Warunkiem wypłaty premii jest bowiem wyłącznie określony poziom zakupów (łączny, bez ujmowania w poszczególnych grupach asortymentowych i bez możliwości przyporządkowania do poszczególnych faktur sprzedażowych) oraz terminowa zapłata za ten towar. Terminowa zapała nie jest czynnością (usługą) lecz obowiązkiem wynikającym z umowy wzajemnej – umowy handlowej stanowiącej podstawę do dostarczenia towaru z jednej strony w określonym terminie i zapłaty za ten towar przez drugą stronę umowy we wskazanym terminie.

Zdaniem Spółki, praktyka zgodna z otrzymaną w 2008 r. interpretacją indywidualną jest sprzeczna z utrwaloną linią orzeczniczą Naczelnego Sądu Administracyjnego. Dostawa towarów do Dystrybutora nie może stanowić jednocześnie usługi świadczonej przez Dystrybutora na rzecz Dostawcy.

W tym miejscu należy podkreślić, że NSA po wystąpieniu o interpretację w 2008 r. wielokrotnie wyrażał w swoich orzeczeniach stanowisko, że nie może wystąpić sytuacja faktyczna, która stanowiłaby jednocześnie dostawę towaru i świadczenie usług. W przypadku Wnioskodawcy obecnie taka sprzeczność jest dokumentowana fakturami VAT z uwagi na otrzymaną interpretację.

Dla podkreślenia należy wskazać wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego:

z dnia 10 czerwca 2008 r., sygn. akt I FSK 707/07,

z dnia 5 grudnia 2008 r., sygn. akt I FSK 1527/07,

z dnia 23 września 2008 r., sygn. akt I FSK 998/08,

z dnia 17 lutego 2010 r., sygn. akt I FSK 2137/08,

z dnia 8 kwietnia 2010 r., sygn. akt I FSK 308/09,

z dania 11 czerwca 2010 r., sygn. akt I FSK 972/09.

W świetle powyższego, zdaniem Zainteresowanego, istnieje konieczność, z uwagi na powyższe, zmiany interpretacji wskazanych przepisów ustawy o VAT w odniesieniu do istniejącego stanu faktycznego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za:

prawidłowe – w zakresie uznania, iż udzielana premia nie stanowi usługi oraz

nieprawidłowe – w zakresie sposobu jej dokumentowania.

Zgodnie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Uwzględniając powyższe wskazać należy, iż każde odpłatne świadczenie polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu, czy określonym zachowaniu mieści się w definicji usługi.

Usługa, w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, to transakcja gospodarcza, co oznacza, iż stosunek prawny łączący strony musi wiązać się ze świadczeniem wzajemnym. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie usług, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Stosownie do treści art. 29 ust. 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r., podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Na mocy art. 29 ust. 4 ustawy, podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

Podatnicy podejmują różnorodne działania w zakresie intensyfikacji sprzedaży towarów, w efekcie których wypłacane są tzw. premie pieniężne nabywcom. Skutki podatkowe dotyczące wypłacania premii pieniężnych nabywcom uzależnione są od wielu czynników, m.in. od ustalenia, za co faktycznie premie pieniężne zostały wypłacone, tzn. czy dotyczą konkretnych dostaw, czy też odnoszą się do wszystkich dostaw w określonym czasie, bądź też związane są ze świadczeniem dodatkowych usług na rzecz sprzedawcy itp.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawcę będącego producentem nieelektrycznego sprzętu gospodarstwa domowego (m.in.: gazowych kotłów, podgrzewaczy wody, gazowych kotłów c.o., kotłów kondensacyjnych, zasobników c.w.u.), a także będącego sprzedawcą m.in. pakietów solarnych, kolektorów słonecznych i innych, łączy z Dystrybutorami umowa o systemie premiowania. Zgodnie z postanowieniami tej umowy premia przysługuje za osiągniecie określonej wartości sprzedaży w skali roku. Premia wypłacana jest za okresy roczne, jednakże po upływie półrocznego okresu Dystrybutor może otrzymać zaliczkę w wysokości 10% premii pod warunkiem wykonania w tym okresie zakupów na minimalną kwotę wskazaną w umowie premiowania. Ponadto, premia nie jest powiązana z żadnymi działaniami marketingowymi lub reklamowymi na rzecz Spółki, a jeżeli Dystrybutor nie dokona żadnych zakupów albo dokona zakupów poniżej wskazanego w umowie progu wartości netto, wówczas premia nie przysługuje.

Wysokość premii jest ustalana indywidualnie z poszczególnymi Dystrybutorami i jest zróżnicowana w zależności od wielkości obrotów rocznych danego Dystrybutora – szczegółowe zasady obliczania i wypłacania premii są określone w umowach o systemie premiowania zawartych z Dystrybutorami. Jak wskazał Wnioskodawca, jedynymi warunkami wypłaty premii jest osiągnięcie określonego pułapu zakupów oraz terminowa zapłata za zakupione wyroby.

Wobec powyższego w sytuacji, gdy Dystrybutor nie jest w żaden sposób zobowiązany do świadczenia jakichkolwiek usług, w tym usług o charakterze promocyjnym, marketingowym i reklamowym na rzecz Wnioskodawcy, to stwierdzić należy, iż nie wykonuje on żadnych dodatkowych czynności poza osiągnięciem określonego pułapu zakupów oraz terminowej zapłaty za nabyte towary od Spółki. Oznacza to, że opisana we wniosku premia nie jest w żaden sposób związana z uzyskaniem świadczenia wzajemnego, gdyż brak jest takich działań, które są czynnościami dodatkowymi do jakich zobligowany jest odbiorca towaru (Dystrybutor) postanowieniami wynikającymi z umowy dotyczącej otrzymywania premii pieniężnej. Za taką czynność dodatkową nie można uznać dokonywania zakupów towarów oferowanych przez Zainteresowanego w trakcie określonego przedziału czasowego w ustalonej w umowie wysokości.

Zatem, z przedmiotowego wniosku wynika, że Spółka udziela swoim Dystrybutorom premię, która jest gratyfikacją wyłącznie z tytułu dokonywania odpowiedniej wysokości zakupów w przewidzianym okresie rozliczeniowym oraz terminowej zapłaty za zakupione wyroby.

Mając powyższe na uwadze uznać należy, iż zrealizowanie przez Dystrybutora określonej wartości zakupów oraz terminowa za nie zapłata nie stanowi usługi na rzecz dostawcy (Spółki), w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy – podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jednakże wskazać należy, iż w sytuacji, gdy wypłacona premia pieniężna nie wiąże się z wykonywaniem na rzecz sprzedawcy dodatkowych czynności (zobowiązanie do prowadzenia akcji o charakterze promocyjnym, marketingowym, reklamowym etc.), to nawet jeżeli jest to premia wypłacona po dokonaniu zapłaty, powinna być traktowana jak rabat, o którym mowa w art. 29 ust. 4 ustawy.

Rabat rozumieć należy, jako zniżkę od ustalonej ceny określonego towaru lub usługi, wyrażoną procentowo lub kwotowo. Rozróżnia się rabaty na te przyznane przed ustaleniem ceny oraz udzielane po jej ustaleniu.

Rabat udzielony w momencie wystawienia faktury (rabat transakcyjny), nie ma znaczenia dla ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług, ponieważ kwota należna od nabywcy już go uwzględnia – dane dotyczące rabatu znajdą swoje odzwierciedlenie w wystawionej fakturze stwierdzającej dokonanie sprzedaży.

Natomiast rabat udzielony po sprzedaży i wystawieniu faktury, w której dokonano pierwotnego określenia obrotu (rabat potransakcyjny), wymaga wystawienia faktury korygującej, zgodnie z uregulowaniami zawartymi w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337 ze zm.).

Jak wynika z wniosku, wysokość premii jest ustalana indywidualnie z poszczególnymi Dystrybutorami i uzależniona jest od wielkości obrotów rocznych danego Dystrybutora. Wysokość premii stanowi określony procent (od 7% do 13%) w zależności od wysokości obrotów. Ponadto, premia może być wypłacana zaliczkowo kwartalnie lub półrocznie pod warunkiem osiągnięcia określonych obrotów w kwartale.

Z uwagi na powyższe stwierdzić należy, iż premie udzielane przez Wnioskodawcę na rzecz Dystrybutorów można przyporządkować do konkretnych dostaw. Bowiem, aby ustalić wysokość premii należnej Dystrybutorowi, zsumowane muszą zostać poszczególne faktury dokumentujące konkretne dostawy, na podstawie których dokonywane jest obliczanie premii stanowiącej w efekcie obniżenie wartości tychże poszczególnych dostaw w całym okresie objętym gratyfikacją w postaci przyznanej premii.

Reasumując, przedmiotowe premie, których udziela Wnioskodawca, stanowią w istocie rabat obniżający wartość konkretnych dostaw udokumentowanych poszczególnymi fakturami – zgodnie z art. 29 ust. 4 ustawy – zmniejszający podstawę opodatkowania.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Ogólne regulacje dotyczące danych, jakie powinny zawierać faktury, w tym faktury korygujące, zostały określone, na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 106 ust. 8 ustawy, treścią rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337 ze zm.), zwanego dalej rozporządzeniem.

Zgodnie z § 13 ust. 1 rozporządzenia, w przypadku, gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą.

W myśl § 13 ust. 2 rozporządzenia, faktura korygująca powinna zawierać co najmniej:

numer kolejny oraz datę jej wystawienia;

dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:

określone w § 5 ust. 1 pkt 1-4,

nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych rabatem;

kwotę i rodzaj udzielonego rabatu;

kwotę zmniejszenia podatku należnego.

Faktury korygujące powinny zawierać wyraz ”KOREKTA” albo wyrazy ”FAKTURA KORYGUJĄCA” (§ 13 ust. 5 rozporządzenia).

Wobec powyższego, z uwagi na fakt, iż premie udzielane przez Spółkę Dystrybutorom, stanowią rabat obniżający wartość konkretnych dostaw udokumentowanych poszczególnymi fakturami, zgodnie z art. 29 ust. 4 ustawy, zmniejszający podstawę opodatkowania, to – na podstawie przepisu § 13 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r., udzielający premię (Spółka) zobligowany jest do wystawienia faktury korygującej uwzględniającej wymogi wynikające z § 13 ust. 2 tego rozporządzenia.

Z uwagi na powyższe obecne postępowanie Wnioskodawcy, tj. żądanie faktury VAT od Dystrybutora w celu wypłaty premii, nie znajduje uzasadnienia w obowiązującym w tym zakresie stanie prawnym.

Tut. Organ podkreśla, że stosownie do przepisów dotyczących wydawania interpretacji indywidualnych, organy podatkowe nie są uprawnione do oceny załączonych do wniosku dokumentów, bowiem składający wniosek o wydanie interpretacji obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego (art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej). Zatem to z wyczerpującego opisu przedstawionego przez Wnioskodawcę musi wynikać stan faktyczny sprawy umożliwiający wydanie interpretacji indywidualnej zawierającej ocenę stanowiska Zainteresowanego wraz z uzasadnieniem tej oceny (art. 14c § 1 ustawy Ordynacja podatkowa).

Organ podatkowy wydając interpretację indywidualną rozpatruje sprawę tylko i wyłącznie w ramach stanu faktycznego przedstawionego we wniosku oraz wyrażonej przez Wnioskodawcę oceny prawnej tego stanu faktycznego. Tym samym Organ podatkowy nie przeprowadza w tego rodzaju sprawach postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku tylko do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które jest ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) przedstawionego przez Wnioskodawcę.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.