PO 4/AS-722-477/94

Odpowiadając na pismo z 26.4.1994 r., Nr DEF/3/94, uprzejmie wyjaśniam:

Stosownie do przepisu § 3 ust. 2 rozporządzenia Rady Ministrów z 25.1.1994 r. w sprawie odliczeń od dochodu wydatków inwestycyjnych oraz obniżek podatku dochodowego (Dz.U. Nr 18, poz. 62 i Nr 68, poz. 295) - jeżeli za rok podatkowy udział przychodów z eksportu przekracza 50% ogólnej kwoty przychodów lub przychody z eksportu w roku podatkowym, w którym podatnik nabył prawo do odliczeń, przekraczają równowartość 10.000.000 ECU - podatnik może odliczyć od dochodu do opodatkowania wydatki inwestycyjne do wysokości 50% tego dochodu.

Wobec powyższego "P." jako firma prowadząca działalność eksportową może korzystać z prawa do ulgi inwestycyjnej w zwiększonym wymiarze (do wysokości 50% dochodu do opodatkowania), jeżeli spełnia pozostałe warunki przewidziane rozporządzeniem.

Natomiast bezpośredni wykonawcy usług, np. Spółdzielnia Pracy "E.", są co prawda podmiotami mającymi swój udział w realizacji eksportu usług polegających na wytwarzaniu konfekcji z surowców i dodatków powierzonych przez podmioty zagraniczne, ale nie są bezpośrednimi eksporterami tych usług.

Jednakże, uwzględniając postulaty podatników, mających swój udział w realizacji eksportu usług polegających na naprawie, przerobie, przetwarzaniu towarów przywiezionych na czas oznaczony Ministerstwo Finansów wydało okólnik z 6.9.1994 r. Nr MWM-550/94/KW zawierający wykładnię do art. 39 ust. 1 pkt 5 ustawy z 8.1.1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) - zawierającego definicję pojęcia "eksport usług".

Zgodnie z tą wykładnią, za eksport usług uznane zostały również usługi polegające na naprawie, uszlachetnianiu, przerobie lub przetworzeniu towarów objętych czasową odprawą świadczone przez innych podatników podatku od towarów i usług, wykonywane na zlecenie podatnika - bezpośredniego zleceniobiorcę tych usług, który dokonał czasowej odprawy celnej towarów przywiezionych na polski obszar celny w celu ich naprawy, uszlachetnienia, przetworzenia.

Warunkiem uznania usług przerobu i uszlachetnienia wykonywanych przez podwykonawców za usługi eksportowe jest uzyskanie oświadczenia od zleceniodawcy (w konkretnym przypadku "P."), że towar powstały w wyniku wykonania tej usługi zostanie wywieziony za granicę, a także rozliczenie tych usług, zgodnie z treścią dokumentów celnych stwierdzających powrotny wywóz towarów za granicę, których kopie powinny być w posiadaniu tych podatników. Jednakże jeżeli od daty wydania towaru, będącego przedmiotem świadczonych usług upłynie 60 dni, a podatnicy ci nie będą posiadali dokumentów, o których mowa wyżej - wykonana przez nich usługa traci przymiot "eksportowej".

Konsekwencją przedstawionego stanowiska jest konieczność traktowania przychodów osiąganych przez podwykonawców, o których mowa wyżej, jako przychodów z eksportu, również w rozumieniu przepisów rozporządzenia Rady Ministrów z 25.1.1994 r. w sprawie odliczeń od dochodu wydatków inwestycyjnych oraz obniżek podatku dochodowego, a co za tym idzie dopuszczenie możliwości korzystania przez nich z ulg inwestycyjnych w wysokości nawet do 50% dochodu do opodatkowania.

Jeżeli jednak usługa świadczona przez podwykonawcę utraci charakter usługi eksportowej - ze względu na brak dokumentów celnych potwierdzających powrotny wywóz towarów za granicę w wymaganym okresie, tj. 60 dni od dnia wydania towaru - podatnik ma obowiązek podwyższenia podstawy opodatkowania w miesiącu następującym po miesiącu, o kwotę różnicy pomiędzy odliczonymi wydatkami inwestycyjnymi (do wysokości 50% dochodu do opodatkowania) a wydatkami, których odliczenie przysługuje mu jako podatnikowi nie osiągającemu przychodów z eksportu (do wysokości 25% dochodu do opodatkowania).

Ze względu jednak na fakt, iż przedstawiona wykładnia pojęcia "eksportu usług" obowiązuje od dnia podpisania okólnika MWM-550/94/KW, tj. od 6.9.1994 r., za przychody z eksportu, w przypadku podwykonawców, uważa się jedynie przychody uzyskane z tytułu tego podwykonawstwa po dniu 6.9.br.