I FSK 1721/12

Uzasadnienie

Wyrokiem z dnia 4 września 2012 r. sygn. akt III SA/Wa 3228/11, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, w sprawie ze skargi A. Spółki z o.o. i w Wspólnicy - Spółka komandytowa w W. (dalej powoływana także jako: "Spółka"), oddalił skargę na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 19 lipca 2011 r., nr [...], wydaną w przedmiocie podatku od towarów i usług.

Przedstawiając stan faktyczny sprawy, Sąd I instancji wskazał, że Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie budowy, z przeznaczeniem na sprzedaż, domków jednorodzinnych - działalność deweloperska. Tytułem sprzedaży, Spółka z klientami podpisuje umowy przedwstępne i pobiera zaliczki. Po zakończeniu budowy i po uzyskaniu pozwolenia na użytkowanie, Spółka zobowiązuje się do przeniesienia prawa własności do domu mieszkalnego, wraz z miejscem garażowym stanowiącym integralną część domu, sprzedaży udziału w gruncie w części wspólnej i części do wyłącznego korzystania. Całkowita sprzedaż zostanie sfinalizowana tego samego dnia jednym aktem notarialnym. Obecnie Spółka realizuje dwie budowy. Na pierwszej z nich budowanych jest pięć domów mieszkalnych jednorodzinnych wolnostojących (dylatacja między budynkami wynosi 5 cm czyli wyburzenie jednego z nich nie spowoduje naruszenia konstrukcji kolejnego), każdy z własnym wejściem z poziomu gruntu w zabudowie szeregowej sklasyfikowanych wg PKOB w dziale 11 kl. 1110. Każdy budynek będzie miał powierzchnię użytkową wynoszącą 183 m² wraz z pomieszczeniem garażowym będącym integralną częścią budynku. Zamiarem Skarżącej była sprzedaż domków jednorodzinnych wraz z gruntem, na którym postawiony jest przedmiotowy budynek. Niestety z przyczyn wynikających z warunków określonych w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego dla tego obszaru nie ma możliwości podzielenia działki stosownie do ilości domów i wielkości obszaru, jaki będą zajmować. Dlatego możliwy staje się wyłącznie zakup lokalu mieszkalnego, a nie domku jednorodzinnego. Poszczególne budynki sprzedawane będą, jako lokale mieszkalne i podlegać będą, zgodnie z ustawą o własności lokali, ustanowieniu odrębnej własności lokali, chociaż de facto są to domki jednorodzinne w zabudowie szeregowej. Spółka wskazała, że podobnie sytuacja wygląda w lokalizacji drugiej budowy, gdzie budowane są domy jednorodzinne dwulokalowe.

W związku z powyższym Spółka zadała następujące pytania:

1. Jaką stawkę VAT przy sprzedaży należy zastosować na budynek jednorodzinny wolnostojący w zabudowie szeregowej, sklasyfikowany wg PKOB w dziale 11 kl. 1110 o powierzchni użytkowej 183 m² z własnym wejściem z poziomu gruntu, z pomieszczeniem przynależnym, które stanowi garaż oraz udział w gruncie w części wspólnej i w części do wyłącznego korzystania, na którym usytuowany jest sprzedawany budynek?

2. Jaką zastosować wysokość stawki VAT przy sprzedaży budynku jednorodzinnego i budynku jednorodzinnego dwulokalowego, wszystkie w zabudowie szeregowej lub bliźniaczej, sklasyfikowane wg PKOB W dziale 11 kl. 1110, w których powierzchnia użytkowa najmniejszego budynku jednorodzinnego dwulokalowego wynosi 2 x 163 m² wraz z pomieszczeniem przynależnym, które stanowi garaż a największego 2 x 209 m² wraz z garażem oraz udział w gruncie w części wspólnej i w części do wyłącznego korzystania, na którym usytuowany jest sprzedawany budynek. Budynki te sprzedawane są jako lokale mieszkalne z własnym wejściem z poziomu gruntu i podlegają zgodnie z ustawą o własności lokali ustanowieniu odrębnej własności lokali?

3. Jaką przy sprzedaży zastosować wysokość stawki VAT na pomieszczenie przynależne, które stanowi garaż w budynku sklasyfikowanym w dziale wg PKOB 11 kl. 1110, będący jego integralna częścią?

Zdaniem Spółki, w odniesieniu do pierwszego i drugiego pytania będzie miał zastosowanie art. 41 pkt 12 - 12c i art. 29 pkt 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 poz. 535 ze zm. zwanej dalej: "u.p.t.u."), czyli Spółka powinna zastosować stawkę 8% dla każdego domu o powierzchni do 300 m², ponieważ, co do zasady, następuje budowa i sprzedaż domów mieszkalnych jednorodzinnych, co potwierdza kwalifikacja PKOB oraz fakt, że każdy lokal mieszkalny ma własne wejście z poziomu gruntu, a jedynie względy przepisów dotyczące przestrzennego zagospodarowania terenu nakazują sprzedaż lokali, a nie budynków. W odniesieniu do gruntu, ponieważ jest on trwale związany z budynkiem, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu wobec tego stawka VAT wyniesie 8%.

Odnośnie do pytania trzeciego Spółka stwierdziła, że garaż jest integralną częścią budynku i dlatego Spółka sprzedawać go powinna według zasad obowiązujących dla całego budynku. W związku z tym, że nie ma możliwości sprzedaży tego pomieszczenia niezależnie od budynku, zarówno dla pierwszej jak i drugiej budowy byłaby to stawka 8% na podstawie art. 41 ust. 12b u.p.t.u.

Minister Finansów w wydanej w dniu 19 lipca 2011 r., nr [...] interpretacji indywidualnej uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe. W uzasadnieniu stwierdził, że przedmiotem sprzedaży będą lokale mieszkalne, które nie zaliczają się do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, określonym w art. 41 ust. 12a, z uwagi na fakt, iż ich powierzchnia użytkowa przekracza 150 m². Organ jednocześnie zaznaczył, że chociaż garaż nie pełni funkcji mieszkaniowych, stanowi jednak integralną część samodzielnego lokalu mieszkalnego - nie może być odrębnym przedmiotem sprzedaży. W konsekwencji, jeżeli w ramach jednej nieruchomości następuje sprzedaż odrębnej własności lokalu mieszkalnego wraz z pomieszczeniem przynależnym w postaci garażu, to sprzedaż ta ma charakter jednej transakcji i podlega opodatkowaniu według stawki właściwej dla lokalu mieszkalnego. Z uwagi na fakt, że lokale mieszkalne, o których mowa we wniosku przekraczają limit, określony w art. 41 ust. 12b pkt 2 u.p.t.u. Spółka dokonując dostawy przedmiotowych lokali wraz z pomieszczeniem przynależnym - garażem, winna stawkę podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146a pkt 2, tj. w wysokości 8% zastosować tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całej powierzchni użytkowej, zgodnie z art. 41 ust. 12c u.p.t.u. Natomiast do pozostałej części Spółka winna zastosować stawkę podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1, tj. w wysokości 23%. Ponadto Spółka dokonując przedmiotowej sprzedaży winna proporcjonalnie do wartości sprzedawanych lokali przypisać odpowiednio udział w gruncie w części wspólnej i w części do wyłącznego korzystania, na którym usytuowany jest sprzedawany budynek i zastosować właściwą stawkę podatku.

Po bezskutecznym wezwaniu organu do usunięcia naruszenia prawa, pełnomocnik Spółki złożył skargę do WSA w Warszawie, w której wniósł o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej oraz o zasądzenie kosztów postępowania. W ocenie pełnomocnika Spółki organ nie dość, że uchybił przepisom art. 41 ust. 12 – 12c w zw. z art. 5a i art. 2 pkt 12 u.p.t.u, to naruszył także zasadę autonomii prawa podatkowego.

W odpowiedzi na skargę Minister Finansów, wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę Spółki uznając, że zaskarżona interpretacja indywidualna nie narusza prawa. W uzasadnieniu Sąd podkreślił, że skarżąca Spółka wyraźnie określiła, że jej zamiarem była sprzedaż domków jednorodzinnych (wraz z gruntem), jednakże z przyczyn wynikających z uwarunkowań określonych w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego (zbyt mały metraż działki) Spółka dokonywała sprzedaży wyszczególnionych budynków, jako lokali mieszkalnych, które podlegają zgodnie z ustawą o własności lokali ustanowieniu odrębnej własności lokali. Wnioskodawca we wniosku o udzielenie interpretacji powołał i załączył m.in. przykładową umowę przedwstępną ustanowienia odrębnej własności lokalu i jego sprzedaży zawartą w formie aktu notarialnego. Minister Finansów nie mógł zatem oceniać skutków podatkowych czynności cywilnoprawnej w oderwaniu od istoty tej czynności, którą stanowiła sprzedaż lokalu mieszkalnego, a nie domu jednorodzinnego.

Odnosząc się do postanowień Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych Sąd wyjaśnił, iż obowiązek opodatkowania danej czynności i zastosowania właściwej stawki podatku może wynikać tylko i wyłącznie z ustawy podatkowej. Natomiast statystyczne normy klasyfikacji muszą być przyporządkowane realizacji norm wynikających z ustawy. W każdym przypadku gdy stosowanie statystycznych norm klasyfikacji towarów pozostaje w sprzeczności z przepisami, bezwzględne pierwszeństwo należy przyznać ustawie. Numer Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych nie może bowiem decydować o wysokości podatku.

Zdaniem Sądu I instancji, w zaskarżonej interpretacji zasadnie wskazano, że lokale będące przedmiotem sprzedaży nie zaliczają się do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, określonym w art. 41 ust.12 -12c w zw. z art. 5a i art. 2 pkt 12 u.p.t.u, z uwagi na fakt, iż ich powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

W skardze kasacyjnej Spółka zaskarżyła powyższy wyrok w całości, wnosząc o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku i rozstrzygnięcie na podstawie art. 188 p.p.s.a., a także o zasądzenie kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Zaskarżonemu wyrokowi zrzucono:

1. naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.: art. 41 ust 12 - 12c w zw. z art. 5a i art. 2 pkt 12 u.p.t.u. w zw. z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, poprzez błędną ich wykładnię polegającą na uznaniu, że użyte w przepisach art. 41 ust 12a i 12b u.p.t.u. pojęcia "lokal mieszkalny" i "budynek mieszkalny" muszą być interpretowane wyłącznie w znaczeniu jakie nadaje im prawo cywilne, z pominięciem ich istoty i charakteru definiowanymi uwarunkowaniami technicznymi oraz klasyfikacją wg PKOB, a w konsekwencji błędnej ich wykładni, niewłaściwe zastosowanie przepisu art. 41 ust 12 i ust 12c u.p.t.u., efektem czego jest nieuznanie, iż dostawa obiektów budownictwa mieszkaniowego o powierzchni użytkowej przekraczającej 150m2 ale nie większej niż 300 m2 w całości winna być opodatkowana przy zastosowaniu stawki obniżonej 7% (w okresie od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2013 r. stawka wynosi 8%);

2. naruszenie przepisów postępowania w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej w skrócie "p.p.s.a."), art. 146 § 1 p.p.s.a., art. 141 § 4 p.p.s.a. oraz art. 134 § 1 p.p.s.a. w związku z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej i z art.121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 749, dalej w skrócie "o.p."), poprzez oddalenie skargi strony skarżącej i nie uchylenie zaskarżonej indywidualnej interpretacji pomimo błędnej wykładni przepisów prawa.

Organ nie złożył odpowiedzi na skargę kasacyjną.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna zasługiwała na uwzględnienie.

W pierwszej kolejności należy zgodzić się z autorem skargi kasacyjnej, że Sąd I instancji kontrolując zaskarżoną interpretację indywidualną skupił się na aspekcie cywilnoprawnym zdarzeń opisanych przez Spółkę we wniosku o wydanie interpretacji. Sąd podkreślił, że skarżąca Spółka dokonywała sprzedaży wyszczególnionych budynków, jako lokali mieszkalnych wraz z pomieszczeniem przynależnym, które stanowi garaż oraz udziałem w gruncie w części wspólnej. Minister nie mógł zatem oceniać skutków podatkowych czynności cywilnoprawnej w oderwaniu od istoty tej czynności, którą stanowiła sprzedaż lokalu mieszkalnego, a nie domu jednorodzinnego (s. 9 uzasadnienia wyroku). Powyższą konstatację Sąd I instancji poprzedził rozważaniami na temat autonomii prawa podatkowego. Zdaniem tego Sądu, nie można mówić o autonomii prawa podatkowego bez uwzględnienia zupełności i spójności systemu prawa. Prawo podatkowe jest fragmentem obowiązującego w Polsce systemu prawa. Przedmiot prawa podatkowego związany jest z reguły ze zjawiskami ze sfery obrotu gospodarczego, co stanowi główną przyczynę powiązań tej gałęzi prawa z prawem cywilnym.

Nie negując, co do zasady, konieczności traktowania systemu prawa jako całości, trzeba jednak zwrócić uwagę na pewne odrębności prawa podatkowego, wyrażające się nie tylko w odmienności celów regulacji prawnych, ale też użytej w nich terminologii. Ustawodawca podatkowy może posługiwać się pojęciami prawa cywilnego, przejmując je do prawa podatkowego, ale może też używać innych pojęć, definiując je na użytek i potrzeby ustaw podatkowych. Wówczas nadaje im znaczenie swoiste i odrębne, wyłącznie na potrzeby tej gałęzi prawa (zob. szerzej: A. Gomułowicz w: A. Gomułowicz, J. Małecki, Podatki i prawo podatkowe, Warszawa 2002, s. 164).

Ta względna autonomia prawa podatkowego jest szczególnie widoczna na gruncie przepisów u.p.t.u. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u., opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Towarami, stosownie do art. 2 pkt 6 u.p.t.u., są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (w tym miejscu należy zauważyć, że Sąd I instancji posłużył się nieaktualną już od 1 stycznia 2011 r. definicją pojęcia "towary" - s. 8 uzasadnienia wyroku). Jednocześnie, w myśl art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u., przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Już z powyższych regulacji prawnych wynika, że dla potrzeb podatku od towarów i usług ustawodawca posługuje się swoistymi pojęciami, często abstrahującymi od terminologii prawa cywilnego. Prawodawca akcentuje w ten sposób ekonomiczny aspekt przedmiotu opodatkowania w podatku od towarów i usług. Naczelny Sąd Administracyjny w swym orzecznictwie zwracał już uwagę, że aktualnie obowiązująca u.p.t.u. została uchwalona w celu dostosowania polskich rozwiązań w zakresie podatku od wartości dodanej do unijnych regulacji. W sposób oczywisty, a zarazem celowy, ustawodawca polski kładzie akcent na ekonomiczny aspekt transakcji, obrotu, odrywając się od aspektów cywilistycznych. Jest to konsekwencją obowiązku harmonizacji regulacji prawnych. W sytuacji, gdyby w procesie tworzenia prawa odwoływano by się do instytucji prawa cywilnego, cel ten nie mógłby zostać nigdy osiągnięty, bowiem każde państwo członkowskie posiada inne regulacje w zakresie prawa cywilnego, inne pojęcia, instytucje. Stąd też akty prawne dotyczące harmonizacji unijnego VAT, a ślad za nim polski ustawodawca, konsekwentnie odwołują się do aspektów ekonomicznych, pomijają w zasadzie elementy cywilistyczne. Jest to też związane z tym, że celem harmonizacji podatku od wartości dodanej jest to, aby każdy podatnik w każdym państwie członkowskim działał na takich samych jasnych i klarownych zasadach (zob. wyrok NSA z dnia 28 maja 2010 r., sygn. akt I FSK 964).

Dokonując kwalifikacji danej czynności na potrzeby podatku od towarów i usług należy zatem skoncentrować się na aspekcie ekonomicznym, ze szczególnym uwzględnieniem tego, czy w ramach danej czynności zrealizowany został obrót podlegający opodatkowaniu VAT, a także co jest przedmiotem tego obrotu.

W niniejszej sprawie Sąd I instancji słusznie zauważył, że istota powstałego sporu sprowadzała się do ustalenia, co jest przedmiotem dostawy realizowanej przez Spółkę: "lokal mieszkalny", czy "dom jednorodzinny". Jednak rozstrzygając ten spór Sąd I Instancji błędnie zinterpretował znaczenie tych pojęć na gruncie przepisów art. 41 ust. 12 -12c u.p.t.u.

Zgodnie z art. 41 ust. 12 u.p.t.u. obniżoną stawkę podatku (obecnie 8%) stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do "budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym". W świetle art. 41 ust. 12a u.p.t.u., przez "budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym", z zastrzeżeniem art. 41 ust. 12b, rozumie się: obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 (budynki szpitali i zakładów opieki medycznej) - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych.

W przepisie art. 41 ust. 12b u.p.t.u. ustawodawca zastrzegł, że do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się: (pkt1) budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2; (pkt 2) lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2. W zastrzeżeniu tym ustawodawca, co do zasady, nie wyłączył "budynków mieszkalnych jednorodzinnych" i "lokali mieszkalnych" z budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Wprowadził jedynie limity powierzchniowe dla tych dwóch rodzajów obiektów.

W dalszej kolejności należy zauważyć, że zgodnie z art. 2 pkt 12 u.p.t.u., ilekroć w przepisach tej ustawy jest mowa o "obiektach budownictwa mieszkaniowego" - należy przez to rozumieć budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11. Ponadto, w myśl art. 5a u.p.t.u., towary lub usługi będące przedmiotem czynności opodatkowanych (art. 5 u.p.t.u.), wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Z powyższych regulacji wynika, że "obiekty budownictwa mieszkaniowego", będące częścią budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, o którym mowa w art. 41 ust. 12a u.p.t.u., to budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Z przepisów rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych – PKOB (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.) wynika zaś, że w dziale 11 sklasyfikowane są budynki mieszkalne z podziałem na trzy grupy: budynki mieszkalne jednorodzinne (grupa 111), budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe (grupa 112) oraz budynki zbiorowego zamieszkania (113). Klasa "budynki mieszkalne jednorodzinne" obejmuje: (1) samodzielne budynki takie jak: pawilony, wille, domki wypoczynkowe, leśniczówki, domy mieszkalne w gospodarstwach, rolnych, rezydencje wiejskie, domy letnie itp.; (2) domy bliźniacze lub szeregowe, w których każde mieszkanie ma swoje własne wejście z poziomu gruntu. Ponadto, zgodnie z objaśnieniami do PKOB budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych. W przypadku budynków połączonych między sobą (np. domy bliźniacze lub szeregowe), budynek jest budynkiem samodzielnym, jeśli jest oddzielony od innych jednostek ścianą przeciwpożarową od fundamentu po dach. Gdy nie ma ściany przeciwpożarowej, budynki połączone między sobą uważane są za budynki odrębne, jeśli mają własne wejścia, są wyposażone w instalacje i są oddzielnie wykorzystywane.

W świetle powyższego pojęcie "budynek jednorodzinny mieszkalny", jako przedmiot dostawy w rozumieniu art. 41 ust. 12b pkt 1 u.p.t.u., powinno być interpretowane zgodnie z opisem zawartym w dziale 11 grupa 111 PKOB. Natomiast pod pojęciem "lokal mieszkalny", w rozumieniu art. 41 ust. 12b pkt 2 u.p.t.u. należy rozumieć taki "obiekt budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym", w rozumieniu art. 41 ust. 12a u.p.t.u., który nie mieści się w opisie budynku jednorodzinnego mieszkalnego zawartym w dziale 11 grupa 111 PKOB. Będą to np. lokale mieszkalne w budynkach wielomieszkaniowych (dział 11 grupa 112 PKOB).

Sąd I instancji w uzasadnieniu swego rozstrzygnięcia stwierdził, że w każdym przypadku gdy stosowanie statystycznych norm klasyfikacji towarów pozostaje w sprzeczności z przepisami u.p.t.u., bezwzględne pierwszeństwo należy przyznać ustawie. Nie wskazał jednak na czym w tej sprawie owa sprzeczność ma polegać. Zdaniem NSA, takiej sprzeczności nie ma. Przeciwnie, w kwestii identyfikacji towarów będących obiektami budownictwa mieszkaniowego, przepisy u.p.t.u. wprost odwołują się PKOB.

Biorąc powyższe pod uwagę za uzasadniony należy uznać zarzut skargi kasacyjnej dotyczący naruszenia art. 41 ust. 12b u.p.t.u. Sąd I instancji błędnie zinterpretował, występujące w tym przepisie pojęcia "budynek mieszkalny jednorodzinny" i "lokal mieszkalny" przypisując im cywilistyczne znaczenie, bez uwzględnienia postanowień PKOB w związku z treścią art. 41 ust. 12a i art. 2 pkt 12 oraz art. 5a u.p.t.u. Rozpoznając ponownie sprawę Sąd I instancji skontroluje zaskarżoną interpretację indywidualną z uwzględnieniem przedstawionej wyżej wykładni przywołanych przepisów prawa. Wobec tego przedwczesna jest ocena pozostałych zarzutów skargi kasacyjnej.

Z uwagi na powyższe Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a. uchylił zaskarżony wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 203 pkt 1 p.p.s.a. i art. 205 § 2 i 4 p.p.s.a. Wynagrodzenie pełnomocnika określono w oparciu o § 3 ust. 2 pkt 1 w zw. z § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. Nr 31, poz. 153).