I SA/Ol 741/13

Uzasadnienie

Spółka A z siedzibą w M. (dalej powoływana jako: Spółka, strona, skarżąca) wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie skargę na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia "[...]" w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2011 r.

Z uzasadnienia poddanego kontroli Sądu rozstrzygnięcia wynikało, że Spółka w dniu 17 stycznia 2011 r. złożyła deklarację na podatek od nieruchomości na 2011 r., w której wykazała grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o pow. 68.640 m2, budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o pow. 3.803,59 m2 oraz budowle o wartości 1.210.472,25 zł i zadeklarowała podatek od nieruchomości w łącznej wysokości 155.760 zł. Następnie, w dniu 29 marca 2012 r. złożyła korektę deklaracji na podatek od nieruchomości za 2011 r., w której skorygowała informacje w zakresie budynków o pow. 3.194,67 m2, do których zastosowano stawkę podatku dla budynków pozostałych i w konsekwencji wykazano podatek od nieruchomości za 2011 r. w wysokości 112.600 zł. Powodem przyjęcia obniżonej stawki dla budynków o pow.3.194,67 m2 był – jak wynikało z dołączonego do korekty deklaracji wniosku o stwierdzenie i zwrot nadpłaty – zły stan techniczny budynków.

Określając Spółce zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2011 r. w wysokości 155.760 zł, w uzasadnieniu decyzji z dnia "[...]" Wójt Gminy odwołał się m.in. do ewidencji gruntów i budynków, w świetle której podatnik jest właścicielem gruntów o łącznej powierzchni 6,8640 ha wraz z budynkami położonymi w K., które nabył na mocy aktu notarialnego z dnia "[...]", Rep. A Nr "[...]".

Decyzją z dnia "[...]" Samorządowe Kolegium Odwoławcze uchyliło w całości decyzję organu I instancji i określiło zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2011 r. w wysokości 155.760 zł.

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ odwoławczy wskazał na ustalenia prowadzonego w niniejszej sprawie postępowania podatkowego, w toku którego na wniosek organu I instancji Powiatowy Inspektor Nadzoru Budowlanego w dniu 22 stycznia 2013 r. przeprowadził kontrolę budynków podatnika położonych na działce nr "[...]" w K., tj.: budynku nowej hali, budynku hali traków, budynku socjalnego, budynku socjalnego murowanego, budynku kotłowni, budynku remizy, stajni z pomieszczeniem przeciwpożarowym, stolarni i pomieszczenia wchłaniania pyłu, hali magazynowej. W trakcie kontroli stwierdzono, że stan tych obiektów nie pozwala na użytkowanie ich zgodnie z przeznaczeniem. W obiektach pozrywane są instalacje: elektryczna, centralnego ogrzewania i wodno – kanalizacyjna, a wszystkie media są wyłączone. Konstrukcja obiektów jest w odpowiednim stanie technicznym, obiekty są zabezpieczone przed dostępem osób trzecich. Do akt sprawy dołączono także protokoły o nr od "[...]" do "[...]" z kontroli obiektu budowlanego w użytkowaniu w dniach "[...]" i "[...]". Z protokołu nr "[...]" wynikało, że budynek hali nowej w obecnym stanie technicznym nie nadaje się do dalszego użytkowania, elementy konstrukcyjne ścian są w stanie dostatecznym, fundamenty w stanie dobrym. W protokole nr "[...]" dotyczącym hali magazynowej wskazano, że budynek ten w obecnym stanie technicznym nie nadaje się do dalszego użytkowania. To samo stwierdzenie odnosi się do stajni, stolarni, hydroforni (protokół nr "[...]"), budynku remizy - magazyn (protokół nr "[...]") i hali traków, kotłowni, ostrzarni i pomieszczeń socjalnych (protokół nr "[...]"). Wskazano także na protokoły z okresowej kontroli stanu technicznego wymienionych wyżej budynków przeprowadzane w dniu 10 maja 2012 r.. Z protokołów tych wynika że ww. obiekty budowlane były w złym stanie technicznym. Stwierdzono wówczas zły stan dachu i stropów, dostateczny stan techniczny ścian konstrukcyjnych i fundamentów, zdewastowane instalacje wodociągową, kanalizacyjną i centralnego ogrzewania, rynny i rury spustowe do wymiany.

Jak wskazał organ odwoławczy, opisane wyżej budynki zostały nabyte przez podatnika aktem notarialnym z dnia "[...]", Rep. A Nr "[...]". Stan techniczny budynków i budowli w chwili nabycia był stronie znany, jednakże nie wniosła ona do tego stanu żadnych zastrzeżeń. Od chwili nabycia budynki nie były remontowane, nie były również użytkowane. W ocenie organu, potwierdzeniem tego były chociażby nieczystości w budynku stajni po poprzednim właścicielu, czy też pozostałości po pożarze, jaki miał miejsce przed nabyciem nieruchomości, na które podatnik wskazał, powołując się na zły stan technicznego budynku "nowej hali". Spółka w wyjaśnieniach z dnia 17 kwietnia 2013 r. przyznała, że nie ma dokumentów potwierdzających zły stan techniczny budynków w 2011 r. oraz okoliczność pożaru. Przedłożyła natomiast decyzję Starosty z dnia "[...]", na mocy której uzyskała pozwolenie na rozbiórkę ww. budynków.

Odwołując się do art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613 ze zm.), organ odwoławczy stwierdził, że bezsporne w sprawie było, że podatnik prowadzi działalność gospodarczą. W ocenie organu, w świetle ww. przepisu u.p.o.l., tylko z tego faktu można wywieść, że znajdujące się we władaniu Spółki grunty, budynki i budowle są związane z działalnością gospodarczą. Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie, przy niekwestionowanym stanie faktycznym, była natomiast ocena, czy brak wykorzystywania opisanych wyżej budynków spowodowany jest względami technicznymi, o których mowa w ww. przepisie. Odwołując się do orzecznictwa sądów administracyjnych, organ podkreślił m.in., że wyłączenie przedmiotów opodatkowania z kategorii związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej musi mieć charakter obiektywny, tj. przedmiot opodatkowania nie może nadawać się do prowadzenia działalności gospodarczej przez konkretnego przedsiębiorcę i jednocześnie nie mógłby być wykorzystany przez inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą o innym charakterze. Ponadto organ wskazał, że przejściowe niewykorzystywanie przez podmiot gospodarczy nieruchomości lub jej części służącej do wykonywania działalności gospodarczej, nie daje podstaw do tego, by do wymiaru podatku od nieruchomości nie miały zastosowania stawki przewidziane dla nieruchomości związanych z działalnością gospodarczą (np. wyrok NSA z dnia 8 kwietnia 1997 r., sygn. akt SA/Po 3225/95, niepubl.; wyrok NSA z dnia 13 lipca 1994 r., sygn. akt III SA 108/94, Monitor Podatkowy 1995/4/114; wyrok NSA z dnia 3 grudnia 1992 r., sygn. akt SA/Kr 1020/92, Serwis Podatkowy 1999/10, s. 15; także wyrok NSA z dnia 8 kwietnia 1997 r., sygn. akt SA/Po 3225/95, niepubl.). Zdaniem organu, nie każda obiektywna przyczyna złego stanu technicznego budynku uniemożliwia prowadzenie działalności gospodarczej, lecz taka, która prowadzi do oceny, iż jest on w stanie katastrofalnym, grożącym jego zawaleniem. Jednocześnie stwierdził, że istnienia takich przyczyn w stanie budynków należących do podatnika w 2011 i 2012 r. nie stwierdzono. Odwołując się do ustaleń postępowania, wskazano, że budynki w obecnym stanie nie nadają się do dalszego użytkowania. Jednakże nie przesądza to, iż to brak możliwości użytkowania ma charakter trwały, albowiem istnieje możliwość przeprowadzenia remontu budynków. W ocenie organu, okoliczności tej nie zmienia wydanie decyzji zezwalającej na rozbiórkę budynków, gdyż to na skutek braku działania podatnika następowała stopniowa dewastacja budynków, co potwierdzały ww. protokoły sporządzone w 2012 i 2013 r.

Uzasadniając natomiast rozstrzygnięcie w przedmiocie uchylenia decyzji organu i instancji i określenia zobowiązania podatkowego w wysokości 155.760 zł, organ odwoławczy wskazał, że kwota ta, jako zgodna z deklaracją złożoną przez podatnika w dniu 17 stycznia 2011 r., została w całości uiszczona przez podatnika w 2011 r. w ustawowych terminach płatności rat podatku. Dlatego też, organ uznał za niezgodne z treścią art. 21 § 3 ustawy z dnia 19 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz przepisami u.p.o.l. określenie w sentencji decyzji organu I instancji terminów płatności ww. zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2011 r.

W skardze do Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego w Olsztynie Spółka, wnosząc o uchylenie decyzji organu odwoławczego w całości, zarzuciła jej naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. oraz naruszenie przepisów postępowania, tj.: art. 122, art. 180 § 1, art. 191 w zw. z art. 187 § 1 oraz art. 197 oraz 229 Ordynacji podatkowej.

W uzasadnieniu skarżąca podniosła, że wobec braku na gruncie u.p.o.l. legalnej definicji pojęcia "względów technicznych", zasadne jest w pierwszej kolejności ustalenie jego znaczenia według reguł wykładni językowej. W doktrynie podkreśla się również, że "względy techniczne mają uniemożliwiać korzystanie z przedmiotu opodatkowania, ale wcale nie muszą tkwić w jego konstrukcji; po prostu ustawa milczy na temat tego, jakie muszą być względy techniczne, które uniemożliwiają korzystanie z przedmiotu opodatkowania, więc na zasadzie lege non distinguente mogą to być wszelkie względy techniczne, które powodowałyby określony w ustawie skutek" (por. T.Brzezicki, Ustawa o podatkach i opłatach lokalnych, Komentarz, Gdańsk 2009, str. 131). W ocenie strony, stanowisko to potwierdza także orzecznictwo sądów administracyjnych, np. wyrok WSA w Łodzi z dnia 22 listopada 2007 r., sygn. akt II SA/id 762/07, w którym za stan techniczny obiektu budowlanego uznano stan jego sprawności technicznej jako całości oraz jego elementów instalacji, a także urządzeń odpowiadających wymaganiom prawa. W orzecznictwie sądów administracyjnych można spotkać na przykład pogląd, że nawet brak podłączenia budynku do sieci energetycznej jest przesłanką uniemożliwiającą wykorzystywanie budynku w działalności gospodarczej. W wyroku WSA w Gliwicach z dnia 14 grudnia 2010 r., sygn. akt I SA/Gl 901/10, Sąd zwrócił ponadto uwagę, że dla uznania danych względów technicznych za "trwałe" istotne znaczenie ma tylko to, czy w danym roku podatkowym budynek może być wykorzystywany w działalności gospodarczej.

Zdaniem strony, ustalony w przedmiotowej sprawie stan faktyczny nie pozostawia żadnych wątpliwości, że względy techniczne mają charakter trwały, ponieważ budynki nie są i nie będą w przyszłości wykorzystywane w działalności gospodarczej, co potwierdzają m.in. załączone do akt sprawy protokoły z kontroli obiektu sporządzone przez organ nadzoru budowlanego. Co więcej, budynki mocą decyzji Starosty z dnia "[...]" zostały przeznaczone do rozbiórki. W świetle powyższego nie znajduje uzasadnienia stanowisko organu odwoławczego, zgodnie z którym istnieje możliwość przeprowadzenia remontów budynków. Istotne jest również to, że obecny stan faktyczny budynków nie ma znaczenia w kontekście określenia zobowiązania podatkowego za 2011 r. Nie ma przy tym znaczenia, wbrew temu co sugeruje organ odwoławczy, że zły stan techniczny budynków był Spółce znany w dniu ich nabycia. Okoliczność, że Spółka zdecydowała się kupić zniszczone i zdewastowane budynki, znajdujące się w stanie uniemożliwiającym prowadzenie w nich działalności gospodarczej, która to została odzwierciedlona w cenie zakupu, nie może bowiem stanowić argumentu za zastosowaniem stawki podatku właściwej dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Wręcz przeciwnie, fakt ten pokazuje, że co do złego stanu budynków nie ma i nigdy nie było wątpliwości.

Uzasadniając natomiast zarzuty naruszenia art. 122, art. 180 § 1, art. 191 w zw. z art. 187 § 1 oraz art. 197 oraz 229 Ordynacji podatkowej, strona skarżąca wskazała na nieprawidłową ocenę zebranego w sprawie materiału dowodowego, brak inicjatywy dowodowej organu II instancji oraz uznanie przez ten organ, że zły stan techniczny budynków nie mieści się w zakresie względów technicznych uniemożliwiających wykorzystywanie budynków do prowadzenia działalności gospodarczej. Wskazała, że wydanie prawidłowej decyzji było uzależnione od ustalenia czy w 2011 r. przedmiotowe budynki faktycznie nadawały się do używania. Pomimo że Spółka aktywnie uczestniczyła w prowadzonym postępowaniu dowodowym, udostępniając organom, wszelkie posiadane informacje i dokumenty potwierdzające zły stan techniczny budynków, organ odwoławczy ograniczył się wyłącznie do stwierdzenia, że "nienadawanie się" budynków w obecnym stanie do dalszego użytkowania nie przesądza o tym, iż ma ono charakter trwały, albowiem istnieje możliwość przeprowadzenia ich remontu. Tymczasem to organ miał obowiązek przeprowadzenia postępowania dowodowego i wykazania, czy w 2011 r. budynki faktycznie nadawały się do używania. Bez znaczenia było natomiast, czy budynki mogą czy też nie mogą zostać wyremontowane, gdyż decydujące znaczenie miał ich stan w 2011 r. Dokonując tej oceny, organ II instancji mógł m.in. przeprowadzić dowód z opinii biegłego, jak również skorzystać z dowodów osobowych, przesłuchując świadków.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w odpowiedzi na skargę wniosło o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył, co następuje.

Skarga nie jest zasadna, gdyż, wbrew jej wywodom, zaskarżona decyzja znajduje oparcie w przepisach prawa.

Zgodnie z art.1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2002 r. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej.

W myśl art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270), powoływanej dalej jako p.p.s.a, sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje przy tym orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne (art. 3 § 2 pkt 1 p.p.s.a.).

Odnosząc się do zarzutów skargi według systematyki w niej przyjętej, a zatem w pierwszym rzędzie do zarzutu naruszenia prawa materialnego (tj. art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.), a w dalszej zaś kolejności do zarzutów naruszenia prawa procesowego (tj. wymienionych w skardze przepisów Ordynacji podatkowej), wskazać należy, że jest to uzasadnione istotą powstałego w niniejszej sprawie sporu odnoszącego się do prawidłowości zastosowanej przez podatnika, w złożonej w dniu 29 marca 2012 r. korekcie deklaracji na podatek od nieruchomości za 2011 r., stawki podatku dla budynków o pow. 3.194,67 m2 jako budynków pozostałych (stawka podatku – 7 zł/ m2), które w pierwotnie złożonej deklaracji zostały wykazane jako związane z działalnością gospodarczą (stawka podatku – 20,51 zł/ m2). Uzasadniając przyjęcie obniżonej stawki podatku, strona we wniosku o stwierdzenie i zwrot nadpłaty podatku z dnia 27 marca 2012 r. podniosła, że obecny stan techniczny budynków nie pozwala na ich eksploatację w prowadzonej działalności gospodarczej z uwagi na brak sprawnych technicznie instalacji wewnętrznych tj. elektrycznej, wodnej, kanalizacyjnej, natomiast elementy budowlane – m.in. stolarka, tynki, posadzki – wymagają odbudowy. W ocenie strony, opisany stan techniczny budynków stanowił o istnieniu w 2011 r. przesłanki względów technicznych, o której mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. jako przesłance wyłączającej z opodatkowania podatkiem od nieruchomości według stawek przewidzianych dla przedmiotów opodatkowania związanych z działalnością gospodarczą.

W świetle przedstawionego wyżej stanowiska strony skarżącej nie ulega wątpliwości, że przedmiot powstałego w niniejszej sprawie sporu w istocie dotyczy art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., zaś losy prawne postawionych w skardze pozostałych zarzutów dotyczących naruszenia przepisów postępowania w sposób oczywisty są determinowane wykładnią wskazanego wyżej przepisu prawa materialnego. To bowiem od wyników wykładni przepisu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. zależeć będą ramy ustaleń koniecznych do podjęcia rozstrzygnięcia w sprawie. Powyższe zaś powodowało, że w stanie niniejszej sprawy Sąd uznał za zasadne odstąpienie od pewnego schematu kontroli legalności zaskarżonego rozstrzygnięcia według etapów, w jakich przebiega stosowanie prawa. Schemat ten zakłada w pierwszej kolejności badanie prawidłowości ustaleń faktycznych, a dopiero w dalszej kolejności – badanie pod względem zgodności z prawem prawidłowości wyprowadzonego przez organy wyniku wykładni normy stanowiącej materialnoprawną podstawę rozstrzygnięcia i następnie subsumpcji stanu faktycznego pod tę normę. W niniejszej sprawie Sąd, na zasadzie wyjątku, dostrzegł potrzebę odwrócenia podanej wyżej kolejności, uznając, że na potrzeby rozważań co do prawidłowości zastosowania przepisów postępowania, konieczne było w pierwszym rzędzie odniesienie się do zarzutu naruszenia art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.

Wspomniany wyżej przepis był od dnia jego wejścia w życie (tj. od dnia 1 stycznia 2003 r.), i nadal jest, przedmiotem licznych kontrowersji w orzecznictwie sądowym i nauce prawa podatkowego. Przykładem powstałego na gruncie tego przepisu sporu jest m.in. podjęta w niniejszej sprawie polemika stron postępowania, które, prezentując dwie odmienne koncepcje, w uzasadnieniach swych stanowisk posiłkują się tezami i argumentami prezentowanymi już w orzecznictwie sądów oraz publikacjach przedstawicieli doktryny.

I tak Samorządowe Kolegium Odwoławcze, odwołując się do starszego orzecznictwa NSA (np. wyrok z dnia 8 kwietnia 1997 r., sygn. akt SA/Po 3225/95, niepubl.; wyrok z dnia 13 lipca 1994 r., sygn. akt III SA 108/94, Monitor Podatkowy 1995/4/114), u podstaw swego stanowiska przyjęło, że tylko z tego faktu, że podatnik prowadzi działalność gospodarczą można wywieść, że znajdujące się w jego władaniu grunty, budynki i budowle są związane z działalnością gospodarczą. Organ stwierdził ponadto, że wyłączenie przedmiotów opodatkowania z kategorii związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej musi mieć charakter trwały i obiektywny, tj. przedmiot opodatkowania nie może nadawać się do prowadzenia działalności gospodarczej w sposób trwały i nie tylko przez konkretnego przedsiębiorcę, ale również nie mógłby być wykorzystany przez inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą o innym charakterze. W konsekwencji, zdaniem organu, nie każda obiektywna przyczyna złego stanu technicznego budynku uniemożliwia prowadzenie działalności gospodarczej, lecz taka, która prowadzi do oceny, iż jest on w stanie katastrofalnym, grożącym jego zawaleniem.

Strona skarżąca natomiast, odmiennie do powyższego stanowiska organu, odwołała się do poglądów, jakie pojawiły się w nowszym orzecznictwie sądów (p. wyroki: WSA w Krakowie z dnia 24 czerwca 2009 r., sygn. akt I SA/Kr 469/09, WSA w Łodzi z dnia 22 listopada 2007 r., sygn. akt II SA/Łd 762/07). W oparciu o te orzeczenia wskazała, że względami technicznymi są wszelkie okoliczności techniczne uniemożliwiające wykorzystywanie przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości, np.: brak podłączenia budynku do sieci energetycznej, orzeczenie właściwego organu nadzoru budowlanego potwierdzające, że budynki nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej (wyrok NSA z dnia 7 stycznia 2010 r., sygn. akt II FSK 1228/08). Ponadto podkreśliła, że warunek niemożności wykorzystywania przedmiotu opodatkowania do prowadzenia działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście danego roku podatkowego (wyrok WSA w Gliwicach z dnia 14 grudnia 2010 r., sygn. akt I SA/Gl 901/10).

Przepis art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2003 r. definiuje pojęcie gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej jako grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych.

W ocenie Sądu, wskazany wyżej przepis ustanawia na potrzeby u.p.o.l. fikcję prawną polegającą na przyjęciu, że jako grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej traktuje się ww. przedmioty opodatkowania będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą. Poprzez przyjęcie takiej konstrukcji przedmiotem opodatkowania według stawek przewidzianych dla działalności gospodarczej będą grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu podmiotu prowadzącego tę działalność i to niezależnie od tego, czy nadają się one do prowadzenia tej działalności, np. ze względu na specyfikę działalności prowadzonej przez podatnika lub też specyfikę samej nieruchomości. Ustawodawca przyjmuje de facto, że związek przedmiotów opodatkowania z prowadzeniem działalności gospodarczej zachodzi, mimo że nie ma wątpliwości, iż w wielu przypadkach faktycznego związania przedmiotu z konkretną działalnością gospodarczą nie będzie. Ponadto, jak wynika z brzmienia art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., związek ten dotyczy działalności gospodarczej w ujęciu abstrakcyjnym, tj. jakiejkolwiek działalności gospodarczej, a nie konkretnej działalności prowadzonej przez danego podatnika w danym przedmiocie, na danym terenie, z użyciem jemu tylko właściwych środków i metod prowadzenia tej działalności.

W ocenie Sądu, interpretowane w powyższy sposób pojęcie "gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej", należy również mieć na uwadze, dokonując wykładni art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. in fine. Ustanawiając wyłączenie z kategorii przedmiotów opodatkowania związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, w postaci zastrzeżenia o brzmieniu: "chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych", ustawodawca nie mógł mieć bowiem na względzie innego rozumienia pojęcia działalności gospodarczej aniżeli przedstawione powyżej. A zatem, użyte w końcowym członie analizowanego przepisu sformułowanie: "nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności" również należy odnosić do działalności gospodarczej w jej ogólnym znaczeniu, o czym już była wyżej mowa. Powyższe stanowisko uzasadnia posłużenie się przez ustawodawcę zaimkiem "tej", który nakazuje przyjąć, iż chodzi o działalność gospodarczą wskazaną we wstępnej części przepisu. Sąd nie przychylił się tym samym do wykoncypowanego w literaturze przedmiotu poglądu, że użyty w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. zaimek "tej" niejako indywidualizuje działalność gospodarczą, wiążąc pojęcie z działalnością prowadzoną przez konkretnego przedsiębiorcę (W.Morawski, T.Brzezicki, K.Lasiński-Sulecki, J.Wantoch-Rekowski, Ustawa o podatkach i opłatach lokalnych – Komentarz, Gdańsk 2009 r., s. 129). Błędem byłoby bowiem interpretowanie w różny sposób tego samego pojęcia na gruncie jednej normy prawnej. Zauważenia przy tym wymaga, że ustawodawca, posługując się pojęciem działalności gospodarczej, zarówno w jednym, jak i drugim przypadku, w żaden sposób nie zawęża jego znaczenia do konkretnej działalności gospodarczej prowadzonej przez danego podatnika, czemu mógłby dać oczywisty wyraz, wskazując, że wyłączenie z przedmiotów opodatkowania związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej zachodzi wówczas, gdy przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany w działalności gospodarczej prowadzonej przez podatnika. Skoro jednak ustawodawca tego nie uczynił, nie sposób na tle tego przepisu wywodzić, że dla oceny istnienia analizowanej przesłanki istotne jest, czy możliwe jest wykorzystanie przedmiotu opodatkowania do konkretnej działalności gospodarczej prowadzonej przez podatnika, a nie jakiejkolwiek innej działalności gospodarczej.

Powyższe rozważania można byłoby zilustrować przykładem, który w sposób jeszcze bardziej obrazowy i czytelny przedstawiłby intencje przyświecające wyrażonemu tu stanowisku, a uwzględniałby poruszone wyżej aspekty związane ze specyfiką działalności gospodarczej prowadzonej przez danego podatnika, a ponadto specyfiką samego przedmiotu opodatkowania, która również może mieć wpływ na możliwość faktycznego wykorzystywania tego przedmiotu w działalności podatnika. Na posesji, na której znajduje się zakład prywatnej kliniki medycznej (jest odrębna stawka przewidziana dla podatników udzielających świadczenia zdrowotne – art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. d u.p.o.l.) posadowiony jest m.in. budynek dawnej kotłowni, która nie jest używana przez przedsiębiorcę prowadzącego klinikę, gdyż nie ma takiej potrzeby. Budynek kotłowni jest przy tym w dobrym stanie technicznym i nie ma żadnych przeszkód, by wykorzystywać go do jakiejkolwiek działalności gospodarczej, ale faktycznie nie jest on wykorzystywany przez przedsiębiorcę, w którego posiadaniu się on znajduje. Przyczyny niewykorzystywania tego budynku mogą być różne – budynek może obiektywnie nie nadawać się na potrzeby zakładu opieki zdrowotnej, ale też może nie być potrzeby wykorzystania go z przyczyn leżących wyłącznie po stronie przedsiębiorcy, który organizując samodzielnie swą działalność, zwyczajnie nie dostrzega potrzeby wykorzystania budynku. Niezależnie od powyższych przyczyn braku faktycznego wykorzystania budynku, przedsiębiorca zobowiązany jest płacić podatek od nieruchomości według najwyższej stawki. Jeśli zaś ów budynek uległby zniszczeniu np. wskutek zalania czy pożaru, i pod względem technicznym nie będzie się nadawał do wykorzystania go, to konsekwentnie do opisanej wyżej sytuacji należałoby przyjąć, że owo "nienadawanie się do wykorzystania" nie powinno być oceniane z punktu widzenia działalności gospodarczej prowadzonej przez posiadacza budynku, lecz z punktu widzenia możliwości prowadzenia jakiejkolwiek działalności gospodarczej przy użyciu tego budynku.

Tym samym, rozpoznając niniejszą sprawę, Sąd nie podzielił stanowiska przedstawionego w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 lipca 2013 r. , sygn. akt II FSK 2092/11, sygn. akt II FSK 2470/12, sygn. akt II FSK 3212/12 (opubl.: http://www.orzeczenia.nsa.gov.pl), w świetle którego związek przedmiotów opodatkowania z działalnością gospodarczą należy rozpatrywać w kontekście przesłanki "względów technicznych, o której mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. in fine, a opodatkowanie gruntu jako związanego z prowadzeniem działalności gospodarczej wymaga ustalenia, że nie zachodzi negatywna przesłanka względów technicznych uniemożliwiających wykorzystanie go do konkretnej działalności gospodarczej prowadzonej przez przedsiębiorcę będącego podatnikiem podatku od nieruchomości. Wskazać przy tym należy, że stanowisko to prezentowane jest również w literaturze prawa podatkowego, m.in. w artykule P.Banasika i P.Bukiela pt.: "Budynki nieużywane ze względów technicznych a podatek od nieruchomości" (opubl.: Przegląd podatkowy nr 3/2013, s. 24), jak i w przywołanej w tym artykule innej publikacji przedstawicieli doktryny, do której już odwołano się powyżej (W.Morawski i inni, op.cit., s. 129).

Nie znajdując podstaw do przychylenia się do powyższego poglądu, Sąd stwierdził bowiem, że pozostaje on w opozycji do literalnego brzmienia przepisu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., jak również utrwalonej już na gruncie tego przepisu linii orzecznictwa sądowego, zgodnie z którą, o tym, czy nieruchomość podlega opodatkowaniu stawkami podatkowymi w podwyższonej wysokości decyduje sam fakt posiadania jej przez podmiot legitymujący się statusem przedsiębiorcy, wpisanego do rejestru przedsiębiorców, a nie sposób, w jaki faktycznie jest ona wykorzystywana (wyroki: NSA z dnia 20 marca 2009 r., sygn. akt II FSK 1888/07, Lex nr 495385, wyrok NSA z dnia 17 marca 2009 r., sygn. akt II FSK 1786/07, Lex 528078, wyrok NSA z dnia 9 stycznia 2009 r., sygn. akt II FSK 1354/07, Lex 478297).

Podsumowując tę część rozważań, wskazać należało, że z treści art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. wyraźnie wynika, że jedynym czynnikiem decydującym o uznaniu nieruchomości za związaną z prowadzeniem działalności gospodarczej jest kryterium posiadania, które to, wobec braku stosownej definicji w ustawie podatkowej, należy rozumieć w znaczeniu, o jakim mowa w przepisach prawa cywilnego (wyrok NSA z dnia 17 marca 2009 r., sygn. akt II FSK 1786/07, opubl.: http://www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Majątkowy charakter podatku od nieruchomości wyraża się w tym, że ustawodawca, opodatkowując określone stany faktyczne, koncentruje się na samej własności lub posiadaniu określonych przedmiotów opodatkowania. W swej konstrukcji podatek ten nie nawiązuje do efektów ekonomicznych, co oznacza, że z punktu widzenia podatkowoprawnego stanu faktycznego (podstawy opodatkowania i stawki podatkowej) nie jest ważna okoliczność, jak intensywnie wykorzystywany jest przedmiot opodatkowania oraz jakie (i czy w ogóle) przynosi to efekty finansowe (wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 18 stycznia 2013 r., sygn. akt I SA/Wr 1016/12, opubl.: http://www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Dla celów podatku od nieruchomości nie ma zatem także znaczenia, czy nieruchomość jest faktycznie, w danym okresie czasu, wykorzystywana do celów prowadzenia działalności gospodarczej. W świetle art. 1a ust.1 pkt 3 u.p.o.l. nieistotny jest również cel nabycia nieruchomości, pochodzenie środków na jej zakup, czy też okoliczność, że nieruchomość wchodzi, bądź nie wchodzi w skład przedsiębiorstwa oraz to, czy nadaje się do wykorzystania w danej działalności z uwagi na specyfikę tej działalności.

Z analizowanego art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. wynika, że przedstawione wyżej zasady opodatkowania najwyższą stawką podatku nieruchomości znajdujących się w posiadaniu przedsiębiorcy, ulegają wyłączeniu jedynie w stosunku budynku mieszkalnego (wraz ze związanym z nim gruntem), któremu to wolą samego ustawodawcy nie przypisuje się związku z działalnością gospodarczą. Skoro jedyne rozróżnienie, jakie w odniesieniu do przedsiębiorcy czyni ustawodawca w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. dotyczy opodatkowania budynku mieszkalnego wraz ze związanym z nim gruntem, nieuprawnione byłoby poszukiwanie innych względów, które takie różnicowanie majątku nieruchomego przedsiębiorcy miałoby uzasadniać.

Podejmując zatem próbę wskazania zakresu terminu "względy techniczne", z uwzględnieniem przedstawionego wyżej stanowiska, nieuprawnione byłoby przyjmowanie, że pojęcie to jest na tyle szerokie, że obejmuje nie tylko wady techniczne, w tym konstrukcyjne, budynków, ale również skutek w postaci niemożności wykorzystania budynku dla celów prowadzenia w nim danej działalności gospodarczej. W ocenie Sądu, przez "względy techniczne" należy rozumieć trwałą i obiektywną przeszkodę w wykorzystywaniu nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej. Nie ulega wątpliwości, że pod pojęciem tym kryją się okoliczności związane ze stanem technicznym budynku. Właśnie na istnienie takiej okoliczności powołała się w niniejszej sprawie strona skarżąca, co wyklucza konieczność dalszych rozważań, jakie jeszcze inne okoliczności czy też zdarzenia prawne i faktyczne mogą mieścić się w pojęciu "względów technicznych".

Bardziej szczegółowego odniesienia się wymagała natomiast istotna z punktu widzenia wykładni art. 1a ust.1 pkt 3 u.p.o.l. kwestia, do której nawiązała bezpośrednio strona skarżąca w skardze, dotycząca oceny przesłanki względów technicznych w kontekście danego roku podatkowego. Strona nie kwestionowała przy tym stwierdzenia organów, że przesłanka wyłączenia z przedmiotów opodatkowania związanych z działalnością gospodarczą musi mieć charakter trwały, na co wskazuje art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., stanowiąc, że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany ze względów technicznych (podkreśl. Sądu). Niewątpliwie sformułowanie to uzasadnia w sposób dostateczny stanowisko, że względami technicznymi będą takie przeszkody w wykorzystywaniu nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej, które mają charakter trwały, długoterminowy, a zatem nie będą to przeszkody o charakterze przejściowym. Jak wskazał NSA w powołanych wyżej wyrokach z dnia 18 lipca 2013 r., na gruncie tym również pojawiły się rozbieżności prowadzące do zupełnie skrajnych stanowisk. Z jednej bowiem strony pojawił się pogląd, według którego konieczne jest, aby względy techniczne były nieodwracalne (wyrok WSA w Kielcach z dnia 8 września 2011 r., sygn. akt I SA/Ke 372/11, opubl.: http://www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Według zaś drugiego poglądu, zgodnego ze stanowiskiem strony skarżącej, trwałość względów technicznych musi być rozpatrywana wyłącznie w odniesieniu do konkretnego roku podatkowego (p. P.Banasik, P.Bukiel op.cit. s. 21). Zdaniem Sądu, kwestii tych nie da się tak całkowicie rozdzielić, jak czynią to przedstawiciele powyższych stanowisk. Niewątpliwe jest, że cecha trwałości nie może być utożsamiana z nieodwracalnością, niemniej jednak niemożliwa jest też ocena trwałości względów technicznych w aspekcie niewykorzystywania nieruchomości w określony sposób w danym roku podatkowym. W ocenie Sądu, choć względy techniczne dotyczące nieruchomości muszą mieć charakter trwały, a ten wymaga dokonania oceny nieograniczającej się do danego roku podatkowego, to jednak trwałość tę ocenia się również w kontekście danego roku, którego dotyczy postępowanie. Innymi słowy, przesłanka trwałości względów technicznych, która jest oceniana w konkretnych ramach czasowych prowadzonego przez organ postępowania, wymaga szerszego spojrzenia poprzez pryzmat wszystkich okoliczności oraz zdarzeń faktycznych i prawnych mających na nią wpływ, występujących zarówno przed rozpoczęciem, jak i po zakończeniu roku podatkowego, za jaki prowadzone jest postępowanie podatkowe. Ocenianie tej przesłanki w aspekcie tylko jednego, wyizolowanego od pozostałych okresu rozliczeniowego, mogłoby bowiem prowadzić do nieprawidłowych wniosków. Już sama bowiem ocena, czy stan, na który powołuje się podatnik, ma charakter trwały czy też przejściowy, często będzie wymagała zbadania mających wpływ na tę ocenę okoliczności występujących w okresie kilku lat podatkowych, przy czym nie ma wątpliwości, że dokonane w oparciu o te okoliczności ustalenia będą skutkowały odpowiednimi konsekwencjami jedynie w odniesieniu do okresu, za jaki prowadzone jest postępowanie podatkowe.

Analizując, w aspekcie wyrażonego wyżej stanowiska, argumentację stron postępowania, Sąd podzielił pogląd Samorządowego Kolegium Odwoławczego, że z uwagi na brzmienie art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. zasadnicze znaczenie dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy miały ustalenia postępowania, z których wynikało, że Spółka prowadzi działalność gospodarczą i jest właścicielem budynków, których funkcje określono w ewidencji budynków jako niemieszkalne (tj. biurowe, przemysłowe, inne niemieszkalne). Z uwagi na przedstawione wyżej stanowisko bez znaczenia był przy tym przedmiot prowadzonej przez Spółkę w 2011 r. działalności gospodarczej, gdyż jak wskazano, istotne jest to, że budynki mogłyby być wykorzystane do prowadzenia przez stronę jakiejkolwiek działalności gospodarczej, a nie tylko do tego zakresu tej działalności, który został przez stronę zgłoszony odpowiedniemu organowi rejestrowemu. Praktyka pokazuje przy tym, że podmioty prowadzące działalność gospodarczą w oficjalnych zgłoszeniach w sposób dość szeroki wskazują jej zakres, by nie blokować swych ewentualnych decyzji gospodarczych wpisami w KRS czy też w ewidencji działalności gospodarczej, wskutek czego przedmiot faktycznie prowadzonej działalności może nawet znacznie odbiegać od tego, który podlegał zgłoszeniu. Z drugiej strony, dane w zakresie przedmiotu działalności przedsiębiorcy nie są niezmienne, a więc nic nie stoi na przeszkodzie, by np. w razie powstania ewentualnej możliwości wynajmu budynków, przedsiębiorca rozszerzył swą działalność o tego rodzaju usługi. Uwagi te potwierdzają niejako dodatkowo przedstawione wyżej stanowisko, iż w świetle art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. nieistotny jest zakres prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej, a jedynie fakt, iż prowadzi on działalność gospodarczą. Z tych względów, Sąd uznał, że choć w niniejszej sprawie organy podatkowe nie przeprowadziły ustaleń co do przedmiotu działalności gospodarczej prowadzonej przez podatnika w 2011 r., nie mogło mieć to wpływu na wynik sprawy.

Tym samym, zdaniem Sądu, w sprawie wystąpiły przesłanki, od których przepis art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. uzależnia zakwalifikowanie przedmiotów opodatkowania do kategorii przedmiotów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Nie wystąpiła przy tym wymieniona w tym przepisie przesłanka, odnosząca się do istnienia przeszkód w wykorzystywaniu tych przedmiotów w działalności ze względów technicznych. Ustalony w sposób bezsporny stan faktyczny sprawy wskazywał bowiem, że nieruchomości, na których posadowione są budynki, zostały przez stronę nabyte na mocy aktu notarialnego z dnia "[...]", Rep. A Nr "[...]". W § 9 umowy sprzedaży Spółka, poprzez swego pełnomocnika, oświadczyła, że zawiera niniejszą umowę w związku z prowadzoną działalnością, a nieruchomość objęta tym aktem będzie wykorzystywana na cele gospodarcze. W § 1 lit. c) umowy wymieniono budynki posadowione na ww. nieruchomości, w tym m.in. budynki będące przedmiotem opodatkowania w niniejszej sprawie. W § 3 umowy Spółka oświadczyła, że położenie, granice i przeznaczenie nieruchomości, a także stan techniczny budynków i budowli są jej znane i nie wnosi do niego żadnych zastrzeżeń. Wskazać by również należało na § 4 umowy, w którym określono cenę sprzedaży na łączną kwotę brutto 1.207.800 zł, w tym podatek VAT 217.800 zł. W cenie tej zawierała się cena gruntu w wysokości 488.000 zł brutto oraz cena budynków i budowli na łączną kwotę brutto 719.800 zł. Ponadto, jak wynikało, z § 1 lit. d) umowy, w dniu "[...]" została wydana decyzja Wójta Gminy, ustalająca warunki zabudowy dla inwestycji na działce nr "[...], polegająca na budowie budynku wraz z rębakiem do drewna "[...]".

W ocenie Sądu, z aktu notarialnego dokumentującego nabycie nieruchomości przez podatnika nie wynikało, by będące przedmiotem opodatkowania budynki znajdowały się w stanie technicznym uniemożliwiającym ich wykorzystanie w prowadzonej działalności gospodarczej. Wręcz przeciwnie, oświadczenie strony, że dokonała ona nabycia nieruchomości w celach gospodarczych, z uwzględnieniem określonej w tym akcie ceny budynków, która przewyższała znacznie wartość gruntu, a ponadto wydana bezpośrednio przed datą nabycia decyzja administracyjna o ustaleniu warunków zabudowy, wskazywała na istnienie zamiaru podatnika co do prowadzenia działalności gospodarczej z użyciem m.in. omawianych przedmiotów opodatkowania. Niewątpliwie zamiar ten uległ w późniejszym okresie modyfikacji, skoro, jak wynika z akt sprawy, Spółka od dnia nabycia nieruchomości nie prowadziła na niej faktycznie działalności gospodarczej. Przyczynić się to mogło do pogorszenia stanu technicznego posadowionych na tej nieruchomości budynków, jednak ustalono, że część ze stwierdzonych w toku postępowania uszkodzeń budynków np. dachu "nowej hali" i hali traków powstało wskutek pożaru, który miał miejsce jeszcze przed dniem nabycia nieruchomości na przełomie lat 2006 – 2007, a nie stanowił dla Spółki przeszkody uniemożliwiającej ich wykorzystanie dla celów działalności w czasie poprzedzającym okres, za jaki prowadzone było postępowanie podatkowe. Z materiałów nadesłanych przez Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego wynikało natomiast, że w toku okresowej kontroli stanu technicznego obiektu budowlanego przeprowadzonej w dniach "[...]" i "[...]’ stwierdzono, że budynki są w złym stanie technicznym (k. 104 – 113 akt adm.), natomiast według wyników kontroli przeprowadzonej w dniach 22 i 31 stycznia 2013 r. budynki w obecnym stanie technicznym nie nadają się do użytkowania, niemniej jednak, stan elementów konstrukcyjnych, tj. ścian i fundamentów oceniono jako dostateczny lub nawet dobry (k. 114 – 118 akt adm.).

W ocenie Sądu, to, iż w świetle przedstawionych wyżej dowodów użytkowanie budynków było niemożliwe, co mogło mieć związek z zerwaniem instalacji elektrycznej czy też niekwestionowanym stanem dachu, posadzki i tynków, nie przesądzało, że stan budynków uniemożliwiał ich wykorzystanie do działalności gospodarczej. Nie każda bowiem obiektywna przyczyna złego stanu technicznego budynku uniemożliwia prowadzenie działalności gospodarczej, lecz tylko taka, która prowadzi do oceny, iż jest on w stanie katastrofalnym, grożącym jego zawaleniem (p. wyroki NSA: z dnia 29 marca 2012 r., sygn. akt II FSK 1860/10, z dnia 12 czerwca 2012 r., sygn. akt II FSK 2288/10, opubl. http://www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Jak już bowiem wskazano wyżej, względy techniczne nie mogą być utożsamiane z przeszkodami o charakterze przejściowym czy błahym, wynikającymi z woli podatnika i podejmowanych przez niego w ramach działalności decyzji o remontach, przekształceniach, adaptacjach czy też zmianie przeznaczenia. Względy techniczne w rozumieniu tego przepisu oznaczają bowiem trwałą i obiektywną przeszkodę w wykorzystaniu gruntu, budynku bądź budowli do prowadzenia działalności gospodarczej. Zasadnie zatem w niniejszej sprawie organy wywiodły, że stan techniczny analizowanych budynków nie wyłącza możliwości ich wykorzystania w działalności gospodarczej, ponieważ przeszkody w wykorzystaniu budynków mają charakter przemijający i mogą być usunięte poprzez wykonanie remontu.

Za uznaniem, że występujące w sprawie względy techniczne mają charakter trwały nie może również przemawiać fakt wydania w dniu "[...]" decyzji o udzieleniu pozwolenia na rozbiórkę budynków (k. 120 akt adm.). Po pierwsze wskazać należy, że strona nie podała przyczyn, które legły u podstaw wydania tej decyzji, a nie sposób się ich dopatrzeć w treści samej decyzji, gdyż jako uwzględniająca w całości żądanie strony, nie wymagała ona uzasadnienia. Stosownie zaś do art. 33 ust. 4 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623 ze zm.) do wniosku o pozwolenie na rozbiórkę należy dołączyć m.in. zgodę właściciela obiektu, szkic usytuowania obiektu budowlanego, opis zakresu i sposobu prowadzenia robót rozbiórkowych, opis sposobu zapewnienia bezpieczeństwa ludzi i mienia, a także pozwolenia, uzgodnienia lub opinie innych organów i inne dokumenty, wymagane przepisami szczególnymi. Z przepisu tego, jak również z podanych w sentencji ww. decyzji z dnia "[...]" przepisów art. 32 i art. 36 Prawa budowlanego, wyraźnie wynika, że podjęcie, na wniosek inwestora, decyzji o udzieleniu pozwolenia na rozbiórkę nie jest uzależnione od stanu technicznego budynków. W rezultacie rozbiórce może podlegać nawet budynek w dobrym stanie technicznym, co w leży gestii właściciela, który może kierować się przy podjęciu takiej decyzji różnymi względami, nie tylko związanymi z kryteriami technicznymi budynku, ale również ekonomicznymi czy osobistymi. Natomiast tak długo, jak w sensie fizycznym istnieje budynek, np. dopóki nie zrealizowano pozwolenia na rozbiórkę, istnieje obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości (wyrok NSA z dnia 11 września 2007 r., sygn. akt II FSK 959/06, opubl.: http://www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

Tym samym Sąd uznał, że chociaż według podnoszonej przez stronę argumentacji w 2011 r. należące do niej budynki nie były wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej, to jednak nie została wykluczona możliwość prowadzenia tej działalności. Zatem w rozpoznawanej sprawie nie zachodziła przesłanka względów technicznych, o której mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., uzasadniająca odstąpienie od opodatkowania nieruchomości stawkami właściwymi dla gruntów i budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Sąd nie znalazł również podstaw do uwzględnienia zarzutów przepisów postępowania, tj. 122, art. 180 § 1, art. 191 w zw. z art. 187 § 1 oraz art. 197 oraz 229 Ordynacji podatkowej. Jak już wyżej wskazano, ustalenia dotyczące przesłanki trwałości względów technicznych musiały zostać podjęte w szerszym aspekcie czasowym aniżeli wyłącznie okres objęty postępowaniem w niniejszej sprawie, zaś w kwestii, sugerowanej przez stronę dopiero na etapie skargi, konieczności przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego organy z oczywistych przyczyn nie mogły się wypowiedzieć. Zauważyć przy tym należy, że stosownie do ww. przepisów Ordynacji podatkowej w sytuacji, gdy organy dysponują odpowiednim materiałem dowodowym do podjęcia rozstrzygnięcia w sprawie, nie mają obowiązku poszukiwania przeciwdowodów, tym bardziej, gdy nie wskazuje ich sama strona. Ponadto podkreślenia wymaga, że materiał dotyczący stanu technicznego budynku został zebrany m.in. przez organ nadzoru budowlanego, a zatem organ posiadający pełne kwalifikacje do przeprowadzenia kontroli stanu budynków i ich oceny. Zdaniem Sądu, w świetle przedstawionej wyżej wykładni art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. ustalenia przeprowadzonego w niniejszej sprawie postępowania podatkowego były wystarczające i pozwalały na podjęcie prawidłowego rozstrzygnięcia.

Końcowo Sąd dostrzegł potrzebę odniesienia się do kwestii procesowej, która wprawdzie nie była sporna w toku postępowania, jednakże wymagała komentarza. Wniosek o stwierdzenie i zwrot nadpłaty podatku złożyła Spółka, która w dalszym tego postępowania była reprezentowana przez pełnomocnika radcę prawnego M.K. (k. 27 akt adm.). Wydane następnie postanowienie o wszczęciu postępowania w sprawie określenia zobowiązania podatkowego zostało skierowane do pełnomocnika, choć oczywistym jest, że strona nie mogła jeszcze przed dniem formalnego wszczęcia postępowania ustanowić w tej sprawie reprezentującego ją pełnomocnika. Mając jednakże na uwadze, że strona była reprezentowana przez pełnomocnika w toku postępowania o stwierdzenie nadpłaty podatku, zaś postępowania te pozostają w ścisłym związku, nie można uznać za błędne przyjęcie przez organ I instancji, w oparciu o pełnomocnictwo przedłożone w sprawie z wniosku o stwierdzenia nadpłaty podatku, że pełnomocnik ten był również uprawniony do odbioru postanowienia o wszczęciu postępowania wymiarowego i następnie reprezentowania strony w toku tego postępowania. Jak wskazał NSA w wyroku z dnia 23 października 2012 r., sygn. akt I FSK 2153/11 (opubl. http://www.orzeczenia.nsa.gov.pl) postępowanie w sprawie stwierdzenia nadpłaty podatku i postępowanie wymiarowe mają odrębny charakter i różny zakres przedmiotowy, co nie wyklucza jednak tego, że obydwa postępowania opierają się w zasadzie na tożsamym materiale dowodowym, bazującym na zdarzeniach rodzących skutki podatkowe w tych samych okresach rozliczeniowych. Nie można zatem, na gruncie Ordynacji podatkowej, przyjmować za dogmat, że podatnik nigdy nie może być objęty ochroną profesjonalnego pełnomocnika już w momencie wszczęcia w stosunku do niego stosownego trybu postępowania określonego w tej ustawie, w tym również w przypadku wszczęcia postępowania podatkowego. Jeżeli bowiem, jak w niniejszej sprawie, z posiadanego przez organ podatkowy pełnomocnictwa strony wynika jednoznacznie, że podatnik ustanowił profesjonalnego pełnomocnika, w celu objęcia go ochroną już od pierwszych czynności prowadzonego wobec niego postępowania podatkowego, sprzeczne z interesem tej strony byłoby ignorowanie złożonego w tym zakresie jej oświadczenia woli i wszczynanie postępowania podatkowego bezpośrednio wobec niej z pominięciem jej pełnomocnika, wyznaczonego zgodnie z przepisami prawa, w celu właśnie zagwarantowania jej ochrony prawnej na każdym etapie procedowania podatkowego. Zakres spornego w tej sprawie pełnomocnictwa (k. 56 akt adm.) w pełni przy tym uprawniał do przyjęcia, że intencją skarżącej było, aby pełnomocnik zastępował ją w każdej sprawie, która wiązała się z działalnością Spółki. Nie bez znaczenia było również, że wyznaczony w tej sprawie pełnomocnik wykazywał się aktywnością procesową, składając w przewidzianych terminach pisma procesowe w imieniu strony, która nigdy nie zakwestionowała jego uprawnienia do reprezentowanie jej interesów w tym postępowaniu.

Uwzględniając powyższe, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie uznał skargę za niezasadną i na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.