I SA/Gd 1017/13

Uzasadnienie

Zaskarżonym postanowieniem z dnia 10 czerwca 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 9 maja 2013 r., którym odmówiono A.G.–D. wszczęcia postępowania dotyczącego zgłoszonych pismem z dnia 29 kwietnia 2013 r. zarzutów w sprawie postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] z dnia 22 marca 2011 r.

Podstawą rozstrzygnięcia był następujący stan faktyczny:

Organ egzekucyjny Naczelnik Urzędu Skarbowego wszczął wobec zobowiązanej A.G.-D. postępowanie egzekucyjne. Jego podstawę stanowił tytuł wykonawczy nr [...] wystawiony przez wierzyciela – Naczelnika Urzędu Skarbowego – w dniu 22 marca 2011r., obejmujący należność z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2001 r. Odpis tego tytułu wykonawczego doręczono zobowiązanej w dniu 12 kwietnia 2011 r.

W dniu 26 kwietnia 2013 r. doręczono zobowiązanej aktualizację ww. tytułu wykonawczego.

Pismem z dnia 29 kwietnia 2013 r. zobowiązana zgłosiła zarzuty w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej, wskazując na niedopuszczalność egzekucji, przedawnienie roszczenia oraz błędne naliczanie odsetek od egzekwowanego podatku.

Postanowieniem z dnia 9 maja 2013 r., Naczelnik Urzędu Skarbowego, działając na podstawie art. 61a ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. – Kodeks postępowania administracyjnego (tekst jednolity: Dz.U. z 2013 r., poz. 267), zwanej dalej k.p.a., oraz art. 17 i art. 18 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tekst jednolity: Dz.U. z 2012 r., poz. 1015 z późn. zm.), zwanej dalej u.p.e.a., odmówił wszczęcia postępowania dotyczącego zgłoszonych zarzutów w sprawie postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] z uwagi na uchybienie terminu do ich wniesienia.

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia Naczelnik Urzędu Skarbowego wskazał, że postępowanie egzekucyjne na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] z dnia 22 marca 2011 r. wszczęte zostało z dniem doręczenia zobowiązanej odpisu tego tytułu wykonawczego, to jest z dniem 12 kwietnia 2011 r. Zatem termin do zgłoszenia zarzutów upłynął w dniu 19 kwietnia 2011 r.

W dniu 30 marca 2012 r. wierzyciel Naczelnik Urzędu Skarbowego wystawił aktualizację powyższego tytułu wykonawczego z uwagi na wydanie przez Dyrektora Izby Skarbowej w dniu 19 marca 2012 r. decyzji o obniżeniu zobowiązania A. G.-D. w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001 r. do kwoty 27.588,00 zł. Skarga wniesiona przez podatniczkę na powyższą decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku została przez ten Sąd oddalona wyrokiem z dnia 17 października 2012 r., sygn. akt I SA/Gd 544/12.

Zdaniem organu egzekucyjnego, przesłanie zobowiązanej aktualizacji tytułu wykonawczego było czynnością materialno-techniczną mającą na celu wskazanie w tytule wykonawczym ostatecznego orzeczenia, będącego podstawą wystawienia tytułu wykonawczego i nie dawało podstaw do wszczęcia postępowania w sprawie zgłoszonych zarzutów.

Na powyższe rozstrzygnięcie zobowiązana wniosła zażalenie, wnosząc o umorzenie egzekucji jako niedopuszczalnej.

Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpatrzeniu zażalenia strony, postanowieniem z dnia 10 czerwca 2013 r. utrzymał postanowienie organu pierwszej instancji w mocy.

W uzasadnieniu organ wskazał, że zgodnie z art. 61 § 1 k.p.a. postępowanie administracyjne wszczyna się na żądanie strony lub z urzędu. Tylko podanie odpowiadające określonym przez prawo warunkom jest w stanie doprowadzić do wszczęcia postępowania administracyjnego, poprzez uruchomienie kompetencji organu do rozpatrzenia sprawy administracyjnej, czyli procesu stosowania prawa. W wyniku wstępnej analizy wniosku strony, organ administracji albo wszczyna, albo odmawia wszczęcia postępowania, co wynika z art. 61a k.p.a. Przesłanką odmowy wszczęcia postępowania w trybie art. 61a § 1 k.p.a. jest m.in. zaistnienie innych uzasadnionych przyczyn uniemożliwiających wszczęcie postępowania (o charakterze przedmiotowym). Przyczyny te nie zostały skonkretyzowane w ustawie, gdyż zależą od regulacji szczególnych, dotyczących konkretnego postępowania. Taką przyczyną jest m.in. zgłoszenie zarzutów w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego po upływie przewidzianego w art. 27 § 1 pkt 9 u.p.e.a. terminu. Z przepisu tego wynika, że zarzuty wnosi się w terminie 7 dni od dnia doręczenia zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego. Wszczęcie postępowania w sprawie rozpoznania zarzutów może nastąpić wówczas, jeżeli zarzuty zostaną wniesione skutecznie, tzn. w terminie. Ocena dochowania terminu do wniesienia zarzutów wymaga ustalenia daty doręczenia odpisu tytułu wykonawczego oraz daty wniesienia zarzutów. Konsekwencją zaś uchybienia przez zobowiązanego ustawowemu terminowi do wniesienia zarzutów - mającemu charakter terminu procesowego zawitego - jest bezskuteczność czynności zobowiązanego. W takim przypadku nie ma zatem podstaw do podjęcia czynności przez organ egzekucyjny i merytorycznej oceny zarzutów, gdyż to może nastąpić wyłącznie w wyniku skutecznie wniesionych zarzutów.

Jak wynika z akt, odpis tytułu wykonawczego nr [...] z dnia 22 marca 2011r. doręczono zobowiązanej w dniu 12 kwietnia 2011 r., a zatem termin do zgłoszenia zarzutów w sprawie wszczętej na jego podstawie egzekucji upływał w dniu 19 kwietnia 2011 r. Trafnie zatem organ egzekucyjny rozstrzygnął w zaskarżonym postanowieniu w kwestii odmowy wszczęcia postępowania w sprawie zgłoszonych przez zobowiązaną w dniu 29 kwietnia 2013 r. zarzutów, bowiem zobowiązana uchybiła terminowi do ich wniesienia.

Organ odwoławczy podniósł też, że aktualizacja tytułu wykonawczego, dokonana na podstawie § 9 pkt 1b rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 listopada 2001 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. nr 137, poz. 1541), jest czynnością materialno-techniczną i nie powoduje skutków tożsamych z doręczeniem odpisu tytułu wykonawczego. Aktualizacja tytułu wykonawczego nie powoduje wszczęcia nowego postępowania, w związku z tym nie sposób uznać, że zobowiązany nabywa uprawnienie do zgłoszenia zarzutów, o których mowa w art. 33 ww. ustawy. Przeciwne założenie skutkowałoby koniecznością wielokrotnego rozstrzygania w tym samym przedmiocie. Należy wskazać, że zarzuty, o których mowa w art. 33 u.p.e.a. są szczególnym środkiem zaskarżenia, dostępnym jedynie na etapie wszczęcia postępowania egzekucyjnego. Na każdym etapie postępowania możliwe jest natomiast składanie wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 59 u.p.e.a.

Ponadto organ odwoławczy zauważył, że zobowiązana pismem z dnia 19 kwietnia 2011 r. skorzystała z prawa do zgłoszenia zarzutów w sprawie postępowania egzekucyjnego wszczętego na podstawie tytułu wykonawczego nr [...]. Ponadto pismem z dnia 8 kwietnia 2013 r. zobowiązana wniosła do Dyrektora Izby Skarbowej "skargę na czynności egzekucyjne organu egzekucyjnego" i została zobowiązana do sprecyzowania czy pismo to stanowi skargę w rozumieniu art. 54 u.p.e.a., czy też jest ono wnioskiem o umorzenie postępowania egzekucyjnego, złożonym na podstawie art. 59 tej ustawy.

W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku A.G.-D. wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia.

W uzasadnieniu skargi strona podniosła, że w jej ocenie prowadzona wobec niej egzekucja jest niedopuszczalna i bezprawna, a samo roszczenie uległo już przedawnieniu. Nie ma żadnej podstawy prawnej, która uzasadniałaby dokonywanie aktualizacji tytułów wykonawczych w tej sytuacji. Wskazała, ż podstawą taką nie może być § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 listopada 2001 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. nr 137, poz. 1541), dotyczy on bowiem innych sytuacji, niż ta zaistniała w tej sprawie. Wyjaśniła, że w jej sprawie doszło do wydania nowej decyzji "w wyniku jej zmiany przez organ wyższej instancji – NSA i WSA. W takim wypadku, skoro pierwsza decyzja została zastąpiona kolejną, to ta pierwsza decyzja została wyeliminowana z obrotu". Zdaniem skarżącej, obowiązek wynikający z tej decyzji wygasł i został określony na nowo w nowej decyzji. Postępowanie egzekucyjne powinno zostać umorzone na podstawie art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Stan faktyczny w sprawie jest bezsporny. Organ egzekucyjny Naczelnik Urzędu Skarbowego wszczął wobec zobowiązanej A.G.-D. postępowanie egzekucyjne. Jego podstawę stanowił tytuł wykonawczy nr [...] wystawiony przez wierzyciela – Naczelnika Urzędu Skarbowego – w dniu 22 marca 2011r., obejmujący należność z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2001 r. Odpis tego tytułu wykonawczego doręczono zobowiązanej w dniu 12 kwietnia 2011 r.

W dniu 30 marca 2012 r. wierzyciel Naczelnik Urzędu Skarbowego wystawił na podstawie § 9 ust. 1b rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 listopada 2001 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. nr 137, poz. 1541), aktualizację powyższego tytułu wykonawczego z uwagi na wydanie przez Dyrektora Izby Skarbowej w dniu 19 marca 2012 r. decyzji o obniżeniu zobowiązania podatniczki w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001 r. do kwoty 27.588,00 zł. W dniu 26 kwietnia 2013 r. organ egzekucyjny doręczył zobowiązanej aktualizację ww. tytułu wykonawczego.

Pismem z dnia 29 kwietnia 2013 r. zobowiązana zgłosiła zarzuty w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej, wskazując na niedopuszczalność egzekucji, przedawnienie roszczenia oraz błędne naliczanie odsetek od egzekwowanego podatku.

Istota sporu między stronami w niniejszej sprawie sprowadza się do kwestii istnienia uprawnienia do zgłoszenia zarzutów od aktualizacji tytułu wykonawczego.

W świetle art. 26 § 1 u.p.e.a. organ egzekucyjny wszczyna egzekucję administracyjną na wniosek wierzyciela i na podstawie wystawionego przez niego tytułu wykonawczego, sporządzonego według ustalonego wzoru.

Zgodnie z art. 27 § 1. u.p.e.a. tytuł wykonawczy zawiera: 1) oznaczenie wierzyciela; 2) wskazanie imienia i nazwiska lub firmy zobowiązanego i jego adresu, a także określenie zatrudniającego go pracodawcy i jego adresu, jeżeli wierzyciel posiada taką informację; 3) treść podlegającego egzekucji obowiązku, podstawę prawną tego obowiązku oraz stwierdzenie, że obowiązek jest wymagalny, a w przypadku egzekucji należności pieniężnej - także określenie jej wysokości, terminu, od którego nalicza się odsetki z tytułu niezapłacenia należności w terminie, oraz rodzaju i stawki tych odsetek; 4) wskazanie zabezpieczenia należności pieniężnej hipoteką przymusową albo przez ustanowienie zastawu skarbowego lub rejestrowego lub zastawu nieujawnionego w żadnym rejestrze, ze wskazaniem terminów powstania tych zabezpieczeń; 5) wskazanie podstawy prawnej pierwszeństwa zaspokojenia należności pieniężnej, jeżeli należność korzysta z tego prawa i prawo to nie wynika z zabezpieczenia należności pieniężnej; 6) wskazanie podstawy prawnej prowadzenia egzekucji administracyjnej; 7) datę wystawienia tytułu, podpis z podaniem imienia, nazwiska i stanowiska służbowego podpisującego oraz odcisk pieczęci urzędowej wierzyciela; 8) pouczenie zobowiązanego o skutkach niezawiadomienia organu egzekucyjnego o zmianie miejsca pobytu; 9) pouczenie zobowiązanego o przysługującym mu w terminie 7 dni prawie zgłoszenia do organu egzekucyjnego zarzutów w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego; 10) klauzulę organu egzekucyjnego o skierowaniu tytułu do egzekucji administracyjnej; 11) wskazanie środków egzekucyjnych stosowanych w egzekucji należności pieniężnych.

Jak zaś wynika z § 9 ust. 1b rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 listopada 2001 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. Nr 137, poz. 1541 ze zm.) jeżeli w trakcie postępowania egzekucyjnego zostanie wydane orzeczenie określające lub ustalające inną wysokość należności pieniężnej niż objęta tytułem wykonawczym, wierzyciel niezwłocznie aktualizuje tytuł wykonawczy w ten sposób, że wypełnia pierwszą stronę druku tytułu wykonawczego, a drugą stronę opatruje pieczęcią urzędową oraz podpisem i pieczątką upoważnionej osoby. Dwa egzemplarze tych stron, oznaczone wyrazem "aktualizacja" wierzyciel przesyła organowi prowadzącemu egzekucję.

Z powyższych uregulowań prawnych płynie wniosek, że zarzuty dotyczące prowadzonego postępowania egzekucyjnego mogą być wnoszone przez zobowiązanego w fazie wszczęcia postępowania egzekucyjnego, a pouczenie, o którym mowa w pkt 9 cyt. wyżej art. 27 § 1 u.p.e.a. jest skuteczne w dniu doręczenia zobowiązanemu tytułu wykonawczego, w związku z czym od tego dnia liczy się upływ ww. terminu. Powyższe nie oznacza jednak, że zobowiązany jest pozbawiony możliwości ingerowania w ogóle w tok postępowania egzekucyjnego, jeżeli zachodzą okoliczności określone w art. 33 u.p.e.a. Na podstawie art. 54 § 1 u.p.e.a. może bowiem złożyć skargę na czynności egzekucyjne, a na podstawie art. 59 § 4 u.p.e.a. ustawy może żądać wydania postanowienia w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego, tym bardziej, że artykuł 59 u.p.e.a. nie ustanawia terminu do wnoszenia żądania wydania postanowienia w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego, a zatem przedmiotowe żądanie zobowiązany może wnieść na każdym etapie postępowania egzekucyjnego. Należy również podkreślić, że analiza treści artykułu 33 u.p.e.a. zawierającego pełny katalog zarzutów nie zawiera zarzutu w zakresie aktualizacji tytułu wykonawczego. Tytuł wykonawczy - co jest przesądzone w literaturze i orzecznictwie - jest dokumentem urzędowym, który nie jest ani decyzją administracyjną, ani postanowieniem w rozumieniu przepisów k.p.a. Nie mają więc do niego zastosowania tryby jego wzruszania przewidziane dla decyzji czy postanowień administracyjnych. Elementy jakie powinien zawierać tytuł wykonawczy są wyliczone w art. 27 u.p.e.a., zaś zarzuty w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego są sformalizowanym środkiem prawnym. Ich wniesienie wszczyna postępowania zmierzające do ich rozpoznania i rozstrzygnięcia o dopuszczalności egzekucji administracyjnej. Jak podkreślono wyżej z obowiązujących przepisów wynika tryb i termin wnoszenia zarzutów.

W ocenie Sądu organ odwoławczy prawidłowo zinterpretował obowiązujące przepisy prawa i uznał, że prowadzenie postępowania w przedmiocie zarzutów dotyczących zaktualizowanego tytułu wykonawczego jest niedopuszczalne, skoro ustawodawca przewidział możliwość zgłaszania zarzutów tylko w fazie wszczęcia postępowania egzekucyjnego w ściśle określonym terminie, którego bieg rozpoczyna się w momencie doręczenia zobowiązanemu tytułu wykonawczego, a nie jego aktualizacji. Aktualizacja przewidziana w § 9 ust. 1b rozporządzenia Ministra Finansów ma charakter czynności technicznej, a sam przepis umożliwiający aktualizację tytułu wykonawczego powinien być wykładany tak, aby wykonywał, a nie modyfikował ustawę, na podstawie której został wydany. Aktualizacji tytułu wykonawczego nie można zatem traktować jako wystawienia nowego tytułu wykonawczego z pełnią konsekwencji prawnych stąd wypływających (prawo do wniesienia zarzutów), bo jak wskazano, jest to tylko czynność techniczna polegająca na usunięciu rozbieżności pomiędzy stanem faktycznym istniejącym w momencie wystawienia tytułu wykonawczego, a stanem faktycznym z chwili obecnej, zaistniałym na skutek różnych zdarzeń prawnych powstałych w toku postępowania egzekucyjnego.

Skoro od zaktualizowanego tytułu wykonawczego nie przysługuje uprawnienie do zgłoszenia zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym, a skarżąca pismem z dnia 29 kwietnia 2013 r zgłosiła zarzuty , które przysługują tylko w fazie wszczęcia postepowania egzekucyjnego, to oczywiste jest, że należało uznać je za spóźnione i w konsekwencji odstapić od ich merytorycznej oceny. Z tego też względu kwestia prawidłowości dokonania przez wierzyciela aktualizacji tytułu wykonawczego i kontynuowania na jego podstawie postępowania egzekucyjnego nie podlegała badaniu w tej sprawie.

Kwestią dyskusyjną jest jaką formę winno przybrać rozstrzygnięcie organu w sytuacji, gdy zarzuty zgłoszone zostaną przez zobowiązanego po upływie ustawowego terminu, przepisy u.p.e.a. nie regulują bowiem wprost tego zagadnienia. W przepisie art. 34 § 4 jest jedynie mowa, że organ egzekucyjny "wydaje postanowienie w sprawie zgłoszonych zarzutów, a jeżeli zarzuty są uzasadnione – o umorzeniu postępowania egzekucyjnego". Orzecznictwo sądów administracyjnych nie jest w tej mierze jednolite i zarysowało się w nim kilka poglądów. W razie uchybienia terminu do wniesienia zarzutów niektóre sądy uznają, że powinno się wówczas oddalić zarzuty (wyrok WSA w Białymstoku z dnia 15 stycznia 2009 r., sygn. akt I SA/Bk 361/08) bądź pozostawić zarzuty bez rozpoznania (wyrok WSA w Poznaniu z dnia 9 lipca 2008 r., sygn. akt I SA/Po 443/08) albo też umorzyć postępowanie w przedmiocie zarzutów (wyrok NSA z dnia 24 października 2000 r. sygn. akt I SA/Ka 712/99) bądź nie uwzględnić zarzutów z powodu ich wniesienia po upływie terminu (wyrok NSA z dnia 1 października 1999 r. sygn. akt I SA/Lu 722/98; wyrok WSA w Łodzi z dnia 24 kwietnia 2008 r. sygn. akt III SA/Łd 19/08, LEX nr 524102; por. też szeroko omawiający rozbieżności, o których mowa, wyrok WSA w Gdańsku z dnia 18 maja 2011 r., sygn. akt I SA/Gd 290/11).

Zaskarżonym w niniejszej sprawie rozstrzygnięciem organ egzekucyjny odmówił wszczęcia postępowania w sprawie zgłoszonych zarzutów w związku z uchybieniem terminu do ich wniesienia. Brzmienie rozstrzygnięcia, aczkolwiek nie odpowiada w pełni żadnej z wyżej prezentowanych w orzecznictwie sądowym koncepcji, uwzględnia jednak podstawową zasadę, iż uchybienie terminu do wniesienia zarzutów skutkuje odmową ich merytorycznego rozpatrzenia przez organ egzekucyjny. Również treść uzasadnienia zaskarżonego postanowienia wskazuje na to, że organ egzekucyjny respektował zasadę, zgodnie z którą uchybienie terminu do wniesienia zarzutów, przy jednoczesnym braku wniosku o przywrócenie terminu do dokonania tej czynności, powoduje jej bezskuteczność. Stąd też należało uznać, że sformułowane przez organ rozstrzygnięcie, choć nie nawiązuje do żadnego z akceptowanych w orzecznictwie rozwiązań, nie stanowi o istnieniu naruszenia prawa, które mogłoby mieć wpływ na rozstrzygnięcie sprawy, a tym samym skutkowało koniecznością uchylenia postanowienia przez Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2012 r., poz. 270).

Uznając, że zaskarżone postanowienie w przedstawionych warunkach faktycznych i prawnych nie naruszało prawa, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, wobec braku podstaw do usunięcia zaskarżonego postanowienia z obrotu prawnego, na mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2012 r., poz. 270), skargę oddalił.