I SA/Łd 1005/13

Uzasadnienie

I SA/Łd 1005/13

UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w P. utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy R. z dnia [...] w przedmiocie określenia A. Spółce z o.o. wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2012 rok w kwocie 110.412 zł.

W uzasadnieniu organ odwoławczy wyjaśnił, że w deklaracji na podatek od nieruchomości za 2012 r., Spółka wykazała grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o pow. 2.773 m² oraz budynki mieszkalne o pow. 1.536,70 m² - łączna kwota podatku 3.194 zł. części F deklaracji Spółka wykazała działkę nr 1166 o pow. 36.191 m² w tym 23.585 m² tereny rekreacyjne wypoczynkowe zwolnione decyzją [...] z dnia [...] jako park wpisany do rejestru zabytków.

Wobec wątpliwości co do poprawności danych wykazanych w deklaracji, organ pierwszej instancji wszczął z urzędu postępowanie wymiarowe, zakończone decyzją z [...] w której przedmiot opodatkowania stanowiły:

- grunty związane z prowadzoną działalnością gospodarczą: o pow. 18,00 m² opodatkowane przez okres 12 miesięcy i o pow. 2.755,00 m² opodatkowane przez okres 11 miesięcy,

- budowle: o wartości 1.757.695,00 zł opodatkowane przez okres 12 miesięcy i o wartości 32.640,00 zł opodatkowane przez okres 11 miesięcy,

- budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o pow. użytkowej 3.584,16 m²,

- budynki pozostałe o pow. użytkowej 853,11 opodatkowane przez okres 12 miesięcy i o pow. 142,25 m2 opodatkowane przez okres 11 miesięcy,

- budynki mieszkalne o pow. użytkowej 82,06 m².

Organ wyjaśnił, że za budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej uznał budynki będące własnością Spółki (akt notarialny Rep. A [...] z dnia [...] które nie są budynkami mieszkalnymi, co potwierdza opinia biegłego Z. K. z dnia 2 grudnia 2010 r. Organ ustalił, że: portiernia, budynek przylegający do portierni, siłownia, warsztat, budynek transformatorowni były w 2012 r. faktycznie użytkowane przez podatnika. Ponadto pałac fabrykancki, stołówka, magazyn spirytusu, budynki "mieszkalne" były ujęte w ewidencji środków trwałych przedsiębiorstwa A. Sp. z o.o., jako składniki o dużej wartości księgowej (pałac - 1.680.285,63 zł, stołówka, określona jako "oficyna mieszkalna" - 373.029,54 zł, magazyn spirytusu, określony jako "magazyn rolniczy" - 37.648,90 zł, budynki "mieszkalne" - 269.696,19 zł), od których dokonywano odpisów amortyzacyjnych. W ocenie organu, choć ww. budynki wymagają remontu, to jednak ich stan nie jest "katastrofalny", czego potwierdzeniem są dokonane oględziny i wartość tych budynków wykazana przez Spółkę. Wymienione budynki opodatkowane zostały podatkiem od nieruchomości wg najwyższych stawek, gdyż zostały nabyte przez przedsiębiorstwo, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, a ponadto zostały wpisane do ewidencji środków trwałych. Dla opodatkowania według tej stawki nie ma decydującego znaczenia okoliczność, czy budynki te faktycznie są wykorzystywane w prowadzonej działalności, a także fakt, że wymagają nakładów na remont lub adaptację. Organ zaznaczył, że budynki te nie były również wykorzystywane do celów prowadzenia działalności rolniczej. Ponadto podatnik nie występował do stosownych organów o decyzję o wyłączeniu ich z użytkowania lub o rozbiórkę, jak czynił to w latach ubiegłych w odniesieniu do budynku winiarni z przyległymi magazynami.

Organ wyjaśnił, że za budynki pozostałe uznał będące własnością i w posiadaniu Spółki, budynki, które w 2012 r. nie były wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych - stan techniczny tych budynków był i jest "katastrofalny".

Od podatku od nieruchomości w 2012 r. zwolnione zostały:

1) grunt wpisany indywidualnie do rejestru zabytków o pow. 23.585 m2 (zwolniony na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych),

2) budynki gospodarcze służące wyłącznie działalności rolniczej (zwolnione na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 4 lit. b) ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz.U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613 ze zm.; dalej "u.p.o.l."), tj.:

- słodownia o pow. użytkowej 2.354,62 m²,

- stodoła o pow. użytkowej 1.352,72 m².

Utrzymując w mocy decyzję organu pierwszej instancji, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w P. wskazało, że w 2012 r. A. Spółka z o.o. była przedsiębiorcą w rozumieniu art. 4 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2013 r., poz. 672), co oznacza, że wszelkie nieruchomości będące w posiadaniu Spółki, w zasadzie powinny być opodatkowane podatkiem od nieruchomości według stawek właściwych dla nieruchomości związanych z działalnością gospodarczą (art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.).

Z aktu notarialnego Repertorium A nr [...] z dnia [...] wynika, że A. Spółka z o.o. nabyła od B. Spółki z o.o. zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, na które składa się zabudowana nieruchomość gruntowa oznaczona nr działek: 165, 166, 167, 168, 169, 170, 171, 178, 191, 192, 216 o łącznej pow. 157.427 m², położona w N., gm. R..

Z kolei z informacji uzyskanej od Naczelnika Urzędu Skarbowego W. wynika, że w deklaracja VAT-7 za okres 01/2012 - 10/2012 Spółka wykazywała jedynie sprzedaż opodatkowana wg stawki 23 %, a zatem nie dokonywała sprzedaży nieprzetworzonych produktów rolnych, do których mają zastosowanie stawki preferencyjne, tj. 5% i 8%.

Przesłuchany w dniu 24 stycznia 2013 r. P. K., pełniący w 2012 r. funkcje pracownika ochrony Spółki, powiedział, że oznakami działalności rolniczej prowadzonej na terenie ww. nieruchomości w 2012 r. może być jedynie składowanie siana w budynku stodoły i słodowni oraz garażowanie ciągników rolniczych w budynku warsztatu, a także pozostawienie maszyn rolniczych (pługa, bron i zniszczonej przyczepy) na placu. Świadek zaznaczył, że maszyny te nie były użytkowane. O innej działalności rolniczej nic nie wie.

Wykorzystanie budynku stodoły i słodowni na cele rolnicze zostało uwzględnione w zaskarżonej decyzji. Od budynków tych nie został wymierzony podatek od nieruchomości z uwagi na zwolnienie z art. 7 ust. 1 pkt 4 lit. b) u.p.o.l.

Zdaniem organu odwoławczego, nie można przyjąć, że większość budynków i budowli znajdujących się na terenie nieruchomości położonej w N. jest w złym stanie technicznym i nie może być wykorzystywana do prowadzenia jakiejkolwiek działalności. SKO zauważyło przy tym, że poza wymienieniem dwóch studni głębinowych nr 4 i nr VI, skarżąca nie wskazała, które konkretnie budynki czy budowle nie mogą być wykorzystywane do tej działalności "ze względów technicznych".

Podnoszone przez spółkę okoliczności takie jak brak doprowadzenia elektryczności do budynków, brak personelu do prowadzenia produkcji przemysłowej, czy innej działalności gospodarczej, nie dają podstaw do przyjęcia, iż wystąpiły "względy techniczne". To, że faktycznie budynki (poza portiernią i główną siłownią) nie są wykorzystywane przez Spółkę na potrzeby prowadzonej przez nią działalności, nie oznacza, iż wystąpiły względy techniczne, o których mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. W ocenie organu zebrany materiał dowodowy (protokoły z oględzin, operaty biegłych, zeznania świadków), pozwala na stwierdzenie, że stan budynków pozwalał na ich wykorzystanie. Ogólna dewastacja budynków, odłączenie mediów, nie dyskwalifikuje ich w ogóle z możliwości wykorzystania w prowadzonej działalności gospodarczej, choć wymaga to dodatkowych nakładów na prace remontowe i podłączenie mediów. Jedynie od decyzji samego przedsiębiorcy zależy, czy faktycznie będzie wykorzystywał obiekty dla celów działalności gospodarczej.

Zdaniem organu ujęcie przez Spółkę w ewidencji środków trwałych budynków: 2 magazynów rolniczych, stodoły, oficyny mieszkalnej, siłowni i biura, hydroforni, warsztatu rolniczego, budynków mieszkalnych, portierni oraz pałacu i dokonywanie od nich odpisów amortyzacyjnych (z wyjątkiem pałacu), nie potwierdza stanowiska Spółki, że należące do niej ww. budynki, ze względów technicznych nie powinny podlegać opodatkowaniu według stawek związanych z działalnością gospodarczą.

W odniesieniu do budynków: po stacji paliw, po oczyszczalni ścieków w G., przepompowni ścieków, chlewni, garażu, organ uznał, że nie mogą być one wykorzystywane w działalności gospodarczej ze względów technicznych (stan "katastrofalny").

Odnośnie budowli: sieci wodociągowej, energetycznej, kanalizacyjnej, powołując się na zeznania P. K. i K. K. (kierownika A. Sp. z o.o.), organ zauważył, że Spółka posiada własne ujęcia wody (studnie głębinowe), własne odżelaziacze wody, zbiorniki do magazynowania wody czystej oraz sieć wodociągową. Cała nieruchomość jest ogrodzona. Na terenie zakładu znajduje się 5 studni głębinowych. Faktycznie użytkowana jest jedna, 2 studnie przeznaczone są do likwidacji, 2 studnie podłączone są do sieci energetycznej zakładu, tj. położona przy tartaku i przy budynku warsztatu (ta faktycznie nie jest użytkowana). Studnia wody mineralnej nie jest podłączona do sieci energetycznej, ponieważ sieć ta szła z budynku drożdżowni, który został rozebrany.

W ocenie organu okoliczność, że faktycznie użytkowana jest tylko jedna studnia, nie przesądza, że w przypadku dwóch pozostałych studni, które nie zostały przeznaczone do rozbiórki, wystąpiły względy techniczne. Studnie te podłączone są do sieci energetycznej zakładu. Jak wskazał biegły rzeczoznawca majątkowy mgr inż. M. R. w opinii z dnia 6 grudnia 2012 r., studnia nr 4 w głowicy ma zamontowane rury z zainstalowanym wodomierzem, którymi doprowadzana jest woda do sieci wodociągu lokalnego. Podobnie jest w przypadku studni nr VI. Studnie te są czynne, rezerwowe. Zasadne było zatem określenie od tych studni (budowli) podatku od nieruchomości. Organ podkreślił, że podatek został wymierzony tylko od dwóch studni: nr 4 i VI. Podnoszona przez skarżącą okoliczność braku pomp w studniach, nie jest obiektywną przesłanką, która przemawiałaby za przyjęciem, że wystąpiły trwałe przeszkody uniemożliwiające wykorzystanie tych budowli. Nadto, z decyzji Starostwa Powiatowego w P. z dnia [...] wynika, że studnie głębinowe nr: IlIa, IV i VI zlokalizowane na terenie zakładu przy ul. A. 8 w N. mogą być eksploatowane, przy czym użytkownik jest zobowiązany do prowadzenia pomiarów ilości pobieranej wody, wydajności i poziomu zwierciadła wody, badania jakości wody, utrzymywania terenu wokół studni zgodnie z obowiązującymi przepisami, zgłaszania do Starostwa istotnych zmian dotyczących eksploatacji ujęcia, zmian konstrukcyjnych otworu i obudowy studni. Pozwolenie wodnoprawne na pobór wód podziemnych wydane zostało do dnia 31 grudnia 2028 r.

Organ zaznaczył, że w przypadku budowli: ogrodzenia nieruchomości, dróg wewnętrznych i placów, chodników, studni głębinowej obok tartaku, wieży ciśnień z anteną nadawczą telefonii komórkowej - ich wartość została przyjęta według wielkości podanych przez Spółkę na dzień 1 stycznia 2012 r. w zestawieniu środków trwałych, załączonym do pisma z dnia 2 lipca 2012 r., w którym wyjaśniono, że są to wartości początkowe (wartości rynkowe wg operatu szacunkowego na dzień 8 czerwca 2011 r.), które stanowią podstawę amortyzacji. Wartości te odpowiadają wartościom wynikającym z ewidencji środków trwałych przesłanej przy piśmie z dnia 27 kwietnia 2012 r.

Wartość rynkową ogrodzenia na działce nr [...] (32.640,00 zł) Spółka podała w piśmie z dnia 14 maja 2012 r.

W przypadku pozostałych budowli, które znajdują się na nieruchomości należącej do Spółki, co stwierdził rzeczoznawca budowlany inż. Z. K. w opinii z dnia 12 października 2012 r., a które nie zostały ujęte ani w deklaracji na podatek od nieruchomości na 2012 rok (w deklaracji Spółka nie wykazała żadnych budowli), ani w ewidencji środków trwałych Spółki, organ powołał biegłego rzeczoznawcę budowlanego mgr inż. M. R., by określił ich wartość rynkową. Podyktowane to było zachowaniem Spółki, która mimo wezwań, nie podała wartości budowli wskazanych przez biegłego, tj. sieci wodociągowej, sieci kanalizacyjnej, sieci elektroenergetycznej, stacji uzdatniania wody - linii technologicznej, budowli ziemnej wraz ze zbiornikami betonowymi na wodę. Wprawdzie w ewidencji środków trwałych ujęta została hydrofornia o wartości 174.684,51 zł, jednakże Spółka nie odpowiedziała na wezwanie z 14 sierpnia 2012 r. i ponowne z 5 września 2012 r. i nie wyjaśniła, czy jest to wartość budynku, czy znajdującej się w nim stacji uzdatniania wody.

W ocenie Kolegium, operat szacunkowy z określenia wartości budowli należących do Spółki, sporządzony 6 grudnia 2012 r. przez rzeczoznawcę majątkowego mgr inż. M. R., może być przyjęty jako dowód w sprawie, mimo że biegły określił wartość odtworzeniową obiektów, a nie rynkową. Przyjęta przez biegłego metodologia wyceny została przez niego wyjaśniona i uzasadniona.

Za bezpodstawny organ uznał zarzut odwołania, że linia technologiczna znajdująca się w budynku hydroforni nie spełnia kryteriów do uznania jej za budowlę i nie powinna podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

Organ wskazał, że stacje uzdatniania wody wymienione są wprost w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane jako przykład budowli. To, że należąca do Spółki stacja uzdatniania wody spełnia wymogi budowli, potwierdzają opinie rzeczoznawców z 2012 r.: Z. K. i M. R.. Ten ostatni wskazał, że w stacji zamontowano: 5 hydroforów, 8 odżelaziaczy (pracują 2, które współpracują z 2 mieszaczami wodno -powietrznymi; 6 jest rezerwowych), 5 pomp wirnikowych, 2 pompy wirowe, 8 mieszaczy wodno - powietrznych, 5 agregatów pompowych, 3 sprężarki. Urządzenia te znajdują się w murowanym budynku (tzw. hydroforni), co potwierdzają załączone do operatu fotografie. To, że hydrofornia stanowi budynek potwierdza też ekspertyza rzeczoznawcy budowlanego mgr inż. Z. K. z dnia 2 grudnia 2010 r. włączona do materiału dowodowego. W ocenie organu odwoławczego, zasadne było zatem opodatkowanie podatkiem od nieruchomości budynku hydroforni i umiejscowionej w nim budowli - stacji uzdatniania wody.

SKO wskazało, że dla Gminy R. nie jest prowadzona ewidencja budynków. Kategoria poszczególnych budynków ustalona została na podstawie ww. opinii rzeczoznawcy budowlanego Z. K. z dnia z dnia 2 grudnia 2010 r., który stwierdził, że jedynie słodownia, stodoła i chlewnia to budynki gospodarcze dla rolnictwa. Pozostałe budynki (z wyjątkiem budynku mieszkalnego położonego na działce nr 169, oznaczonego na mapie jako obiekt nr 19) to budynki niemieszkalne i przemysłowe. Biegły stwierdził też, że zgodnie z art. 71 Prawa budowlanego, aby budynki przemysłowe przeklasyfikować na gospodarcze, należy uzyskać zgodę właściwego organu. Starosta P. w piśmie z dnia 27 czerwca 2012 r. poinformował, że A. Sp. z o.o. nie występowała o zmianę sposobu użytkowania budynków wchodzących w skład nieruchomości położonej w N., zgodnie z art. 71 Prawa budowlanego. Ponadto przesłuchani w charakterze świadków K. K. i P. K. zeznali, że pałac nie służył do zaspakajania potrzeb mieszkaniowych.

Za nieuzasadniony SKO uznało zarzut odwołania, że organ pierwszej instancji nie ustalił w sposób prawidłowy powierzchni użytkowej budynków związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. Wprawdzie na stronie 4 decyzji popełniono oczywistą omyłkę pisarską polegającą na tym, że przy podawaniu powierzchni użytkowej budynków wskazano dwie wielkości: "3.584,16 3.270,58 m²", a powinno być 3.584,16 m², co wynika z sumowania powierzchni poszczególnych budynków, jednak podatek został wyliczony prawidłowo.

Organ wyjaśnił, że wymiar za 11 miesięcy został dokonany w odniesieniu do tych przedmiotów opodatkowania, które zostały nieodpłatnie przekazane na rzecz Gminy R. (aneks nr [...] z [...] do umowy dzierżawy nieruchomości rolnej zawartej w dniu [...] pomiędzy Agencja Nieruchomości Rolnych Oddziałem Terenowym w W. Filia w Ł. a A Sp. z o.o. z siedzibą w W.).

Przy określaniu wysokości zobowiązania zastosowano stawki określone w uchwale Nr [...] Rady Gminy w R. z dnia 30 listopada 2011 r. w sprawie określenia stawek podatku od nieruchomości (Dz. Urz. Woj. Łódzkiego Nr 371, poz. 3984).

W ocenie Kolegium całkowicie bezpodstawne są zarzuty odwołania dotyczące naruszenia art. 122, 124, 187 § 1, 190 § 1, art. 191 Ordynacji podatkowej wskutek m. in. pominięcia wniosków wynikających z przeprowadzonego dowodu z zeznań świadków, a także braku powiadomienia strony o zamiarze przeprowadzenia dowodu z opinii biegłych, w szczególności o datach oględzin nieruchomości.

Organ pierwszej instancji kilkakrotnie wzywał Spółkę do złożenia wyjaśnień odnośnie należących do niej budynków i budowli. Ze względu na nieprzedłożenie ewidencji dotyczącej budowli, a także niepodanie ich wartości, dla określania, jakie budowle wchodzą w skład nieruchomości będącej własnością Spółki oraz w celu ustalenia ich wartości, powołani zostali biegli. O powołaniu biegłych, jak i przeprowadzeniu z ich udziałem oględzin nieruchomości Spółka była zawiadamiana.

W czasie oględzin przeprowadzanych w dniu 5 października 2012 r. z udziałem biegłego Z. K. oraz oględzin przeprowadzanych w dniu 22 listopada 2012 r. z udziałem rzeczoznawcy majątkowego M. R., obecna była K. K. - pracownik Spółki z o.o. A.. W czasie przesłuchania świadków obecny był radca prawny T. C. - pełnomocnik Spółki.

Końcowo organ odwoławczy zauważył, że wbrew zarzutom odwołania, powołanie się w uzasadnieniu decyzji na numery budynków zaznaczone na mapie stanowiącej załącznik do protokołu oględzin, nie stanowi naruszenia przepisów Ordynacji podatkowej. Organ wskazał bowiem jakie budynki uznał za związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, podał ich powierzchnię użytkową, a jedynie dla zobrazowania ich położenia w terenie odwołał się do wskazanych map. Powołanie się na oznaczenie budynków na mapie stanowiącej załącznik do protokołu oględzin w żaden sposób nie powoduje - jak zarzuca to skarżąca - że "nie jest możliwym posłużenie się przez podatnika samą decyzją".

Na decyzję SKO w P. Spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi i wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz zasądzenie kosztów postępowania, zarzucając organowi naruszenie:

1) art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 21 § 3, art. 121 i art. 122 Ordynacji podatkowej oraz w zw. z art. 4 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. poprzez utrzymanie w mocy orzeczenia, w którym nie ustalono prawidłowej podstawy opodatkowania,

2) art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej poprzez utrzymanie w mocy decyzji wydanej z naruszeniem:

- art. 210 § 1 pkt 6 oraz § 4 w zw. z art. 124 Ordynacji podatkowej, poprzez niewskazanie dowodów, które stały się podstawą jej wydania, skutkiem czego uniemożliwiono stronie kontrolę orzeczenia organu I instancji,

- art. 190 § 1 w zw. z art. 123 § 1 Ordynacji poprzez nie powiadomienie strony o zamiarze przeprowadzenia dowodu z opinii biegłych, w szczególności o dacie oględzin nieruchomości z udziałem biegłych,

3) art. 187 § 1 i art. 191 oraz art. 122 i art. 124 Ordynacji podatkowej poprzez wybiórcze traktowanie materiału dowodowego przejawiające się pominięciem wniosków wynikających z przeprowadzonego dowodu z zeznań świadków,

4) art. 191 oraz art. 122 w związku z art. 4 ust. 7 u.p.o.l. poprzez oparcie decyzji w zakresie dotyczącym ustalenia wartości budowli w części na ewidencji środków trwałych, a w części na opinii biegłego M. R. z dnia 6 grudnia 2012 r., pomimo, że opinia ta nie ustala wartości rynkowej a wartość odtworzeniową i opiera się na zasadach określonych w ustawie o gospodarce nieruchomościami,

5) art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 1a ust. 2 pkt 1 i ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. poprzez określenie wysokości podatku od nieruchomości od obiektów wykorzystywanych przez Spółkę do działalności rolniczej, która nie stanowi działalności gospodarczej,

6) przepisów prawa materialnego, tj.:

- art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. poprzez błędną wykładnię, a następnie niewłaściwe zastosowanie i uznanie niektórych budynków i budowli, w tym studni głębinowych nr 4 i nr VI, za związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, mimo że nie są one i nie mogą być do tego wykorzystywane ze względów technicznych,

- art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. oraz art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez uznanie za przedmiot opodatkowania linii technologicznej znajdującej się w budynku hydroforni.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w P. wniosło o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że w zakresie dokonywanej kontroli Sąd zobowiązany jest zbadać, czy organy administracji w toku postępowania nie naruszyły prawa, i to przynajmniej w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy.

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Spór w sprawie dotyczy następujących kwestii:

- powierzchni użytkowej budynków związanych z działalnością gospodarczą,

- sposobu ustalenia wartości podstawy opodatkowania,

- zawiadomienia strony o zamiarze powołania biegłego i oględzinach nieruchomości,

- ustalenia przez biegłego wartości odtworzeniowej budowli, zamiast wartości rynkowej,

- zaistnienia "względów technicznych",

- związania przedmiotów opodatkowania z działalnością rolniczą,

- uznania za budowlę linii technologicznej w budynku hydroforni,

- powołania się w decyzji przez organ pierwszej instancji na załącznik do protokołu znajdującego się w aktach sprawy,

- oceny zeznań świadków.

Pierwsza kwestia została wyczerpująco wyjaśniona przez SKO na 13 stronie zaskarżonej decyzji. Wskazanie przez organ pierwszej instancji dwu wielkości: "3.584,16" i "3.270,58 m²", zamiast jednej: "3.584,16 m²", stanowiło oczywistą omyłkę pisarską, która nie miała wpływu na wynik sprawy, co wynika z sumowania powierzchni poszczególnych budynków. Mimo, że strona skarżąca nie została przekonana tym argumentem – Sąd nie ma wątpliwości, że wyliczenie podatku dokonane na tej podstawie jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 4 ust. 7 u.p.o.l. zd. 1 jeżeli podatnik nie określił wartości budowli, o których mowa w ust. 1 pkt 3 oraz w ust. 5, lub podał wartość nieodpowiadającą wartości rynkowej, organ podatkowy powoła biegłego, z zastrzeżeniem ust. 8, który ustali tę wartość.

Taka sytuacja właśnie zaistniała w omawianej sprawie. Organ ustalił bowiem, że w deklaracji na podatek od nieruchomości na 2012 rok Spółka nie wykazała żadnych budowli, pewnych budowli nie wykazała również w ewidencji środków trwałych. Z tego względu organ powołał biegłego rzeczoznawcę budowlanego mgr inż. M. R., aby określił wartość rynkową tych budowli. Na 11 stronie zaskarżonej decyzji organ wskazał na wielokrotne bezskuteczne wezwania kierowane do Spółki (z 6 marca, 4 kwietnia, 17 maja, 11 i 28 czerwca i 12 października 2012 r.), o podanie wartości następujących budowli: sieci wodociągowej, sieci kanalizacyjnej, sieci elektroenergetycznej, stacji uzdatniania wody - linii technologicznej, budowli ziemnej wraz ze zbiornikami betonowymi na wodę. Wprawdzie w ewidencji środków trwałych ujęta została hydrofornia o wartości 174.684,51 zł, jednakże Spółka nie odpowiedziała na wezwanie z 14 sierpnia i ponowne z 5 września 2012 r., i nie wyjaśniła, czy jest to wartość budynku, czy znajdującej się w nim stacji uzdatniania wody.

W sytuacji złożenia przez podatnika deklaracji, powołanie biegłego do ustalenia wartości budowli nie powinno nastąpić bez uprzedniego zachowania trybu przewidzianego w art. 274a Ordynacji podatkowej. W myśl tego przepisu, w razie wątpliwości co do rzetelności złożonej deklaracji, organ podatkowy wzywa podatnika do udzielenia niezbędnych wyjaśnień lub uzupełnienia deklaracji, wyznaczając mu odpowiedni termin oraz wskazując przyczyny, ze względu na które dane zawarte w deklaracji podaje się w wątpliwość. Dopiero nieudzielenie odpowiednich wyjaśnień lub odmowa uzupełnienia zeznania uzasadniają powołanie biegłego do ustalenia wartości budowli, zgodnie z art. 4 ust. 7 u.p.o.l.

Tak właśnie było w omawianej sprawie, co wyraźnie wynika z treści zaskarżonej decyzji (s. 11 i 14) oraz akt podatkowych. O powołaniu biegłych, jak i przeprowadzeniu z ich udziałem oględzin nieruchomości Spółka była zawiadamiana (postanowienia i zawiadomienia nr [...] z [...] i [...] W czasie oględzin przeprowadzanych w dniu 5 października 2012 r. z udziałem biegłego Z. K. oraz oględzin przeprowadzanych w dniu 22 listopada 2012 r. z udziałem rzeczoznawcy majątkowego M. R., obecna była pracownica Spółki – K. K..

U.p.o.l. nie definiuje pojęcia "wartości rynkowej budowli", ani sposobu jej ustalania. Nie jest ono jednak obce ustawodawstwu podatkowemu, gdyż występuje np. w art. 8 ust. 3 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (tekst jedn.: Dz. U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768 z późn. zm.). Zgodnie z tym przepisem wartość rynkową rzeczy i praw majątkowych określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju z dnia powstania obowiązku podatkowego.

Nieco podobnie ujmuje to art. 152 ust. 3 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r., Nr 102, poz. 651 ze zm.), zgodnie z którym wartość rynkową nieruchomości określa się przy zastosowaniu podejścia porównawczego lub dochodowego. Jeżeli istniejące uwarunkowania nie pozwalają na zastosowanie podejścia porównawczego lub dochodowego, wartość rynkową nieruchomości określa się w podejściu mieszanym. Natomiast wartość odtworzeniową nieruchomości określa się przy zastosowaniu podejścia kosztowego.

Na marginesie należy stwierdzić, że do tej właśnie ustawy w pewien sposób odsyła przepis art. 4 ust. 8 u.p.o.l., zgodnie z którym organ podatkowy może powołać biegłego tylko spośród rzeczoznawców majątkowych, o których mowa w ustawie o gospodarce nieruchomościami.

W omawianej sprawie biegły nie ustalił wartości rynkowej budowli, a jej wartość odtworzeniową, tj. wartość wytworzenia tych obiektów na rynku lokalnym, pomniejszoną o ich zużycie techniczne, gdyż – zdaniem biegłego - na rynku brak jest transakcji dotyczących takich obiektów jak: studnie głębinowe, sieci wodociągowe, kanalizacyjne, elektroenergetyczne. Argument biegłego wydaje się być przekonujący, tym bardziej, że – jak podkreśla organ na s. 12 zaskarżonej decyzji - skarżąca nie kwestionuje, iż wartości budowli są inne niż ustalone przez biegłego, a jej zarzuty sprowadzają się do braku powiadomienia organu (przez biegłego), "czy życzy sobie aby sporządził opinię inną metodą".

Metoda zastosowana przez biegłego zmierza w istocie do ustalenia rzeczywistej wartości budowli, co w ocenie Sądu nie stanowi naruszenia prawa, skoro u.p.o.l. nie podaje definicji pojęcia "wartości rynkowej budowli".

Na 11 stronie zaskarżonej decyzji organ wyjaśnił, że podstawa opodatkowania została ustalona w oparciu o: ewidencję środków trwałych, pismo strony (wartość rynkowa ogrodzenia) oraz opinię biegłego, co w ocenie Sądu nie narusza prawa.

Zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 3 grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej - grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b), chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych.

Należy zgodzić się z organem podatkowym, że już sam fakt posiadania nieruchomości przez przedsiębiorcę, skutkuje związaniem tej nieruchomości z prowadzoną działalnością gospodarczą. W prawomocnym wyroku z dnia 6 czerwca 2006 r., I SA/Gd 481/05 (publ. CBOSA), WSA w Gdańsku stwierdził, że tymczasowy brak wykorzystywania danego obiektu dla celów działalności gospodarczej nie uprawnia do przyjęcia, że nie stanowi on nieruchomości związanej z działalnością gospodarczą w rozumieniu przepisów u.p.o.l.

Stanowisko to podziela również Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie. Grunt, budynek i budowla będące w posiadaniu przedsiębiorcy co do zasady są traktowane jako związane z działalnością gospodarczą (z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b), chyba że nie są one i nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. W takiej sytuacji, gdy ze względów technicznych podatnik nie może prowadzić działalności gospodarczej na danej nieruchomości i rzeczywiście jej nie prowadzi, podlega ona opodatkowaniu wg stawek niższych, właściwych dla tzw. pozostałych nieruchomości.

Względy techniczne, o których mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. to takie, które mają związek ze stanem technicznym nieruchomości gruntowej lub budowlanej, powodujące, że dany przedmiot opodatkowania nie tylko nie jest, ale i nie może być wykorzystywany do prowadzenia konkretnej działalności wykonywanej przez przedsiębiorcę. Względy techniczne uniemożliwiające przedsiębiorcy wykorzystanie danej nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej, to także okoliczności faktyczne (techniczne), które powodują, że dana nieruchomość, trwale, z uwagi na istniejące warunki, względy techniczne, nie nadaje się do użytku zgodnego z celem prowadzonej przez przedsiębiorcę działalności. Względy techniczne dotyczą jedynie możliwości wykorzystywania konkretnego przedmiotu opodatkowania i są okolicznością faktyczną niezależną od woli przedsiębiorcy wynikającą bezpośrednio ze stanu technicznego tego przedmiotu powodującego "zerwanie" jego związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Stanowią, że pod względem technicznym dany przedmiot nie nadaje się do użytku w prowadzonym przedsiębiorstwie, gdyż nie spełnia określonych wymogów technicznych niezbędnych do jego wykorzystania w celach gospodarczych (por. wyrok WSA w Gliwicach z 17 czerwca 2005.r., I SA/Gl 760/04, LEX nr 367925).

W tym kontekście należy podzielić stanowisko organu zaprezentowane na s. 10 i 11 zaskarżonej decyzji, że ogólna dewastacja budynków, nie dyskwalifikuje ich z możliwości wykorzystania w prowadzonej działalności gospodarczej, choć wymaga to dodatkowych nakładów na prace remontowe, czy podłączenia mediów. O zaistnieniu względów technicznych nie przesądza również faktyczne użytkowanie tylko jednej studni, gdy dwie pozostałe nie zostały przeznaczone do rozbiórki i w każdej chwili można je wyposażyć w brakujące pompy. Organ zasadnie przyjmuje, że o tym, czy dany obiekt faktycznie będzie wykorzystywany dla celów prowadzonej działalności gospodarczej decyduje sam przedsiębiorca. Jeżeli zatem obiekt wymaga remontu, a przedsiębiorca nie decyduje się, aby go wykonać (z jakichkolwiek względów), nie może oczekiwać, że organ zakwalifikuje tę sytuację do "względów technicznych", które warunkują opodatkowanie niższymi stawkami.

Jednak w odniesieniu do budynków: po stacji paliw, po oczyszczalni ścieków w G., przepompowni ścieków, chlewni, garażu - organ uznał, że względy takie zaistniały, gdyż ich stan był katastrofalny.

Na 9 stronie zaskarżonej decyzji organ wyjaśnił kwestię związania budynków z działalnością rolniczą. Organ przyjął, że do takiej działalności wykorzystywane są wyłącznie budynki stodoły i słodowni, co ustalił również w oparciu o zeznania świadka P. K.. W odniesieniu do pozostałych obiektów organ wskazał, że stanowiły one zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 K.c., nabytego od B. Spółka z o.o. Ponadto z informacji uzyskanej od Naczelnika Urzędu Skarbowego W. wynika, że w deklaracji VAT-7 za okres 01/2012 - 10/2012 Spółka wykazywała jedynie sprzedaż opodatkowaną wg stawki 23 %, a zatem nie dokonywała sprzedaży nieprzetworzonych produktów rolnych, do których mają zastosowanie stawki preferencyjne, tj. 5% i 8%. Powyższe oznacza, że właściwy dla skarżącej organ podatkowy nie potwierdził prowadzenia przez nią działalności rolniczej.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2005 r. Nr 240, poz. 2027 z poźn. zm.), podstawę wymiaru podatków stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Jeżeli podatnik uważa, że dane te są wadliwe lub nieaktualne, powinien podjąć stosowne działania zmierzające do dokonania zmian w zapisach ewidencji. Dla celów podatkowych nie wystarczy stwierdzenie podatnika, że budynek faktycznie wykorzystywany jest na cele mieszkalne, jeżeli nie wynika to z ewidencji gruntów i budynków. Nie jest wystarczający również sam zamiar podatnika, dotyczący przekwalifikowania budynku na budynek mieszkalny .

Kwestię uznania za budowlę linii technologicznej (stacji uzdatniania wody) znajdującej się w budynku hydroforni, organ odwoławczy prawidłowo omówił na 12 stronie zaskarżonej decyzji.

Na podstawie art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., budowlą jest obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem.

Przykłady budowli zawiera art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego. Zgodnie z tym przepisem budowlą są takie obiekty jak: lotniska, drogi, linie kolejowe, mosty, estakady, tunele, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacyjne), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki wolnostojące, instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

W cytowanym przepisie stacje uzdatniania wody są wprost wymienione jako przykład budowli. Stanowisko organu w tej kwestii zostało oparte również na opiniach rzeczoznawców Z. K. i M. R., co nie budzi zastrzeżeń Sądu.

Zgodnie z u.p.o.l. nie wszystkie budowle podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Sam fakt stwierdzenia, że dany obiekt jest budowlą, nie przesądza jeszcze o tym, że powinien być opodatkowany. Budowle podlegają opodatkowaniu tylko wówczas, gdy są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, co w niniejszej sprawie zostało wykazane.

Należy podzielić również stanowisko Kolegium zaprezentowane na ostatniej stronie zaskarżonej decyzji, że powołanie się przez organ pierwszej instancji (w uzasadnieniu decyzji) na załącznik do protokołu znajdującego się w aktach sprawy, nie stanowi naruszenia przepisów Ordynacji podatkowej. Ocena materiału znajdującego się w aktach sprawy jest obowiązkiem organu wynikającym z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. W tym kontekście zarzut skarżącej, że nie jest dopuszczalne, aby decyzja odsyłała do dokumentów znajdujących się w aktach sprawy, w taki sposób, że nie jest możliwym posłużenie się przez podatnika samą decyzją (s. 5 skargi) – należy uznać za kompletnie chybiony.

Odnośnie dowodów z zeznań świadków – organ nie musi analizować i oceniać całej wypowiedzi takich osób, wystarczy jeżeli powoła się na okoliczności istotne dla rozstrzygnięcia sprawy. Pominięcie pozostałej treści zeznań nie oznacza, że organ nie dał im wiary, jeżeli stanowisko takie jednoznacznie nie wynika z decyzji – tak jak w omawianej sprawie.

W ocenie Sądu faktyczne i prawne uzasadnienie zaskarżonej decyzji spełnia wymogi wynikające z art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, gdyż powołuje przepisy prawa, które mają tu zastosowanie i dokonuje prawidłowej oceny materiału dowodowego.

Z powyższych względów Sąd uznał zarzuty skargi za niezasadne i na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 270) orzekł jak w sentencji.