I SA/Sz 392/13

Uzasadnienie

Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji i z akt sprawy podatkowej wynika, że G. M. od dnia 03.09.2001 r. (umowa spółki rep. akt A nr[..] ) pełniła funkcję prezesa Spółki z o.o. "S. T." z siedzibą w S. - której nazwę zmieniono w dniu 16.06.2003 r. na Spółkę z o.o. "D. D." - do dnia rozwiązania i postawienia Spółki w stan likwidacji, wyrokiem Sądu Okręgowego w S. VIII Wydział Gospodarczy z dnia 30.04.2008 r. Od 12.02.2004 r. do 06.07.2006 r. funkcję członka zarządu tej Spółki sprawowała razem z I. M., a od tej daty (06.07.2006 r.) do dnia rozwiązania Spółki – wspólnie z A. P., powołanym na tę funkcję uchwałą zgromadzenia wspólników.

Na skutek kontroli skarbowej, Spółka w kwietniu 2009 r. złożyła m.in. korektę zeznania CIT-8 za rok podatkowy 2006, wskazując do zapłaty kwotę [...] zł. Zobowiązania tego nie uiściła.

Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w S. jako organ egzekucji administracyjnej, wystawił w dniu 27.10.2009 r. trzy tytuł egzekucyjny [...]. Z raportów poborców skarbowych z: 18.11.2009 r., 04.01.2010 r., 02.09.2010 r., 02.11.2010 r., 24.06.2011 r. i 25.10.2011 r. wynikało, że Spółka nie prowadzi działalności gospodarczej, nie ustalono adresu jej siedziby. Zajęcia rachunków bankowych w B. B. SA (pismo z 05.03.2010 r.) oraz I. B. Ś. SA (pisma z 30.06.2009 r. i 06.11.2009 r.) okazały się nieskuteczne. Zlecenie rekwizycyjne czynności egzekucyjnych prowadzone przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. W. wobec składników majątku Spółki znajdujących się w miejscu prowadzenia działalności przy ul. [....] w G. W. zostało zwrócone bez załatwienia. Wykorzystywana do prowadzenia działalności nieruchomość (prawo użytkowania wieczystego gruntu działek o nr [....] o powierzchni [...] oraz budynek magazynowo-biurowo-socjalny) w dniu 30.06.2010 r. została sprzedana w drodze licytacji publicznej, a uzyskana kwota nie zaspokoiła wierzyciela hipotecznego. Organ egzekucyjny ustalił, że Spółka nie posiada nieruchomości na terenie Gminy Miasto S. i na terenie powiatu p., nie figuruje też w Centralnej Informacji Ksiąg Wieczystych w W. Jest właścicielem samochodu ciężarowego M. S., rok prod.[....] , samochodu ciężarowego [...] rok prod. [...] oraz samochodu ciężarowego [...] rok prod.[...] .

Postanowieniem z dnia 17.07.2012 r. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w S. umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie ww. tytułu wykonawczego.

Postanowieniem Sądu Rejonowego w S. IX Wydział Rodzinny i Nieletnich z dnia 27.03.2007 r. sygn. akt [...] ustanowiono dla Spółki kuratora, a wyrokiem Sądu Okręgowego w S. VIII Wydział Gospodarczy z dnia 30.04.2008 r. Spółka z o. o. "D. D." została rozwiązana i postawiona w stan likwidacji. Kuratorem, a następnie likwidatorem Spółki został J. K. który w dniu 03.06.2011 r. złożył w Sądzie Rejonowym S. Centrum XII Wydział Gospodarczy wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki z o.o. "D. D." w likwidacji. Wniosek ten został zwrócony przez sąd prawomocnym zarządzeniem z dnia 21.07.2011 r.

Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w S. w dniu 26.09.2012 r. wszczął postępowanie w sprawie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności członków zarządu ww. Spółki, tj. G. M. oraz A. P., za zaległości spółki w podatku od towarów i usług za ww. okresy.

G. M. pismem z 10.10.2012 r. wyjaśniła, że o zaległościach podatkowych Spółki dowiedziała się dopiero z postanowienia organu podatkowego wszczynającego wobec niej postępowanie w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności za ww. długi podatkowe Spółki. Do pisma dołączyła kopię wyroku Sądu Rejonowego S.-C. z dnia 22.02.2012 r., sygn. akt [....] w sprawie wytoczonej jej z powództwa "T." B. B., W. F. SJ w O. o zapłatę wierzytelności, z którego wynika, że w 2006 r. została przemocą pozbawiona możliwości wpływu na działalność Spółki i nie miała dostępu do jej dokumentacji.

W piśmie z 26.10.2012 r. G. M. wyjaśniła ponadto, że z końcem 2006 r. została pozbawiona możliwości wpływu na działalność Spółki, uniemożliwiono jej podejmowanie decyzji zarządczych. Stwierdziła też, że do października 2006 r. sytuacja finansowa Spółki była stabilna i nie było podstaw do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości, tym bardziej, że kapitał Spółki został dofinansowany (06.07.2006 r.) kwotą [...] zł przez nowego wspólnika M. P.. Następnie podała, że od chwili przystąpienia do Spółki nowego wspólnika, narastały poważne konflikty personalne skutkujące m.in. niedopuszczeniem jej do siedziby Spółki, a następnie rozwiązaniem z nią umowy o pracę bez zachowania okresu wypowiedzenia z dniem 17.11.2006 r.

Podejmowała też próby załagodzenia konfliktów i w tym celu zwracała się o pomoc do: G. P. S. B. SA, senatora W. Ł., Sądu Koleżeńskiego Północnej Izby Gospodarczej w S., jednak działania te nie przyniosły oczekiwanych efektów. Powołując wyroki NSA z dnia 16.09.2011 r. sygn. akt II FSK 561/10, WSA w G. z dnia 19.07.2011 r. sygn. akt I SA/Gd 260/11 Strona stwierdziła, że dla uznania odpowiedzialności członka zarządu spółki za jej zaległości podatkowe, nie jest wystarczający wpis członka zarządu do właściwego rejestru, lecz winno być oceniane wypełnianie przesłanek z art. 116 Ordynacji podatkowej z uwzględnieniem rzeczywistych możliwości wykonywania przez członka zarządu swych uprawnień korporacyjnych. Podnoszone argumenty Strona uzasadniła dołączonymi do pisma - jako dowody w sprawie - dokumentami, tj.: umową zlecenia z 07.07.2006 r., protokołami ze spotkania wspólników z 16.08.2006 r., korespondencją z ww. podmiotami do których zwracała się o pomoc oraz z A. i M. P., pracownikami i likwidatorem Spółki, kopiami dwóch artykułów prasowych, niezatwierdzonym sprawozdaniem finansowym Spółki za 2006 r., postanowieniem Sądu Rejonowego w S. z dnia 27.03.2007 r., pismami kierowanymi do Sądu Rejonowego w S., Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w S., dwoma materiałami filmowymi zapisanymi na nośniku cyfrowym. Wniosła też o przesłuchanie w charakterze świadków P. M.i I. M.-M. oraz siebie w charakterze strony, na okoliczność stanu Spółki w okresie od sierpnia do października 2006 r., niedopuszczenia jej w tym okresie do siedziby Spółki i uniemożliwienia wykonywania obowiązków członka zarządu.

Organ podatkowy I instancji postanowieniem z 19.11.2012 r. odmówił przeprowadzenia dowodu z przesłuchania ww. osób argumentując, iż zgromadzony w sprawie materiał dowody w wystarczający sposób potwierdza podnoszone przez Stronę okoliczności.

Decyzją z dnia 19.11.2012 r. nr [...] Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w S. orzekł o solidarnej odpowiedzialności G. M. (z A. P.), jako byłych członków zarządu Spółki z o.o. "D. D." za zaległości podatkowe tej spółki w podatku od towarów i usług za grudzień 2006 r., miesiące: od stycznia do listopada 2007 r. oraz od stycznia do marca 2008 r., odsetki za zwłokę i koszty postępowania egzekucyjnego - w łącznej kwocie [...] zł.

W odwołaniu od tej decyzji G. M. wniosła o uchylenie decyzji w całości i umorzenie postępowania w sprawie oraz przeprowadzenie dowodu z przesłuchania strony na okoliczność braku przesłanek do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki z powodu jej niewypłacalności, aż do tego momentu, w którym nie została dopuszczona do spraw Spółki, tj. października 2006 r. Podniosła zarzut naruszenia przepisów Ordynacji podatkowej, tj. art. 122 w zw. z art. 180 § 1 przez nieprzeprowadzenie wnioskowanych dowodów z przesłuchań świadków i strony, a w konsekwencji niepełne ustalenie stanu faktycznego sprawy, art. 116 § 1, 2 i 4 O.p. przez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie oraz art. 21 ust. 1 w zw. z art. 11 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze przez przyjęcie, że Spółka kwalifikowała się do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości, podczas gdy do dnia pozbawienia Strony, dostępu do Spółki nie wystąpił stan trwałego zaprzestania płacenia długów.

G. M. uznała ponadto, że materiał zebrany w sprawie jest niekompletny, ponieważ nie uwzględnia niedopuszczenia jej z końcem października 2006 r. przez wspólnika M. P. i członka zarządu A. P. do jakiejkolwiek działalności Spółki. Postępowanie kontrolne nastąpiło na jej prośbę, ponieważ obawiała się, że A. P. będzie działał na szkodę Spółki, dokonując niezasadnych obciążeń majątku. Korekty deklaracji złożył natomiast kurator i likwidator Spółki, który nie weryfikował zasadności wcześniej wpłacanych kwot i nie podjął działań celem ich odzyskania. M. P. uzyskał prawomocne orzeczenie sądu zobowiązujące Spółkę do wypłaty należnych mu kwot z tytułu świadczonych na jej rzecz usług, pomimo zakwestionowania ich wcześniej przez organ. Wyrok ten powinien wiązać organ podatkowy.

Strona nie podzieliła argumentacji organu odnośnie wykładni przepisu art. 116 § 1 O.p. dotyczącej pełnienia funkcji członka zarządu, powołała w tym zakresie wyrok WSA w G. z 19.07.2011 r. sygn. akt ISA/Gd 260/11, odnoszący się do możliwości uwolnienia się od odpowiedzialności za zaległości podatkowe również w przypadku nieumyślnej winy członka zarządu. Zakwestionowała też ocenę dowodu w postaci ww. wyroku Sądu Rejonowego S.-C. z 22.02.2012 r. sygn. akt XI GC 299/11 w sprawie powództwa spółki jawnej "T." o zapłatę wierzytelności, uznając za niedopuszczalne, by organy powołane przez państwo dokonywały odmiennych rozstrzygnięć.

W dniu 05.02.2013 r. G. M. została przesłuchana w charakterze strony i zeznała, że w 2006 r. znalazła w osobie A. P. inwestora z kapitałem, którego syn – M. P. stał się wspólnikiem Spółki. Z końcem lipca 2006 r. doszło pomiędzy wspólnikami i zarządem Spółki do otwartego konfliktu. Wspólnik wprowadził do Spółki własnego doradcę - oficera ABW, którego zadaniem miała być windykacja należności. Osoba ta dokonywała również przesłuchań i zastraszania pracowników oraz wywierała na nich presję w celu wyeliminowania Strony ze Spółki. Wspólnik zażądał od Spółki pod przykrywką usług windykacyjnych wypłaty [...] zł miesięcznie na spłatę kredytu, który zaciągnął w celu przystąpienia do Spółki. Panowie P. ograniczali Stronie dostęp do informacji księgowych, deprecjonowali ją wobec pracowników, kwestionowali podejmowane decyzje, oskarżali pracowników i ją samą o działanie na szkodę Spółki, a także wymuszali na pracownikach podpisywanie weksli. Oficer ABW usiłował również wymusić na Stronie sprzedaż części udziałów na rzecz M. P. w celu uzyskania przez niego większości w Spółce, aby mógł samodzielnie podejmować wszystkie decyzje, na co Strona się nie zgodziła. Po jej nieobecności w firmie z powodu 2-tygodniowego zwolnienia lekarskiego, okazało się, że zlikwidowano w sposób fizyczny jej stanowisko pracy oraz założono podsłuchy w dziale handlowym i w sali konferencyjnej. Zmienione zostały zamki, kody dostępu, a pracownicy mieli zakaz informowania Strony o czymkolwiek. Wówczas podjęła ona decyzję, iż pracę na rzecz firmy będzie wykonywała w domu, o czym e-mailem poinformowała A. P. - który drogą pocztową w połowie listopada 2006 r. rozwiązał z nią umowę o pracę w trybie dyscyplinarnym. W związku z tym Strona twierdzi, że funkcję prezesa w Spółce pełniła formalnie od 10.11.2001 r. do dnia jej likwidacji 30.04.2008 r. (o czym świadczą umowa Spółki i wyrok sądu o jej likwidacji), a faktycznie funkcję tę sprawowała do października 2006 r., o czym świadczy jej zwolnienie lekarskie. Informacje o sytuacji finansowej Spółki posiadała wyłącznie w okresie pełnienia faktycznie funkcji członka zarządu - ostatecznie do września 2006r., pomimo prób uzyskania wiedzy na tę okoliczność po ww. dacie. W okresie faktycznego sprawowania funkcji w zarządzie, Spółka w pierwszej kolejności i terminowo regulowała zobowiązania publicznoprawne, wobec banków i pracowników, natomiast wobec dostawców z niewielkim opóźnieniem - do 2 tygodni. Po dofinansowaniu przez wspólnika Spółka nie posiadała żadnych wymagalnych zobowiązań, a jej zobowiązania nie przekraczały jej majątku. Spółka w tym czasie odnotowała znaczący wzrost obrotów. Nie wystąpiły w tym czasie przesłanki do ogłoszenia upadłości w myśl stosownych przepisów.

Pismem z 05.02.2013 r. Strona dołączyła: protokół ze spotkania wspólników z dnia 16.08.2006 r., zwolnienie lekarskie, e-mailowe zaproszenie wspólnika Spółki na posiedzenie zarządu, korespondencję e-mailową z kancelarią prawniczą, pismo z dnia 01.12.2006 r. - mające obrazować trwający w Spółce konflikt. Dodatkowo dołączyła korespondencję e-mailową z B. P. oraz R. R., obrazującą sytuację wewnątrz Spółki.

Po rozpatrzeniu sprawy na skutek wniesionego odwołania Dyrektor Izby Skarbowej w S. decyzją z dnia 25.02.2013 r. nr [...] utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy przytoczył brzmienie art. 116 i art. 107 § 1 i § 2 oraz art. 108 § 3 O.p. i wyjaśnił, że Strona jako osoba trzecia nie może w przedmiotowym postępowaniu skutecznie zgłaszać zarzutów merytorycznych dotyczących zasadności czy prawidłowości istnienia samego zobowiązania podatkowego Spółki, wykazanego w korektach deklaracji. Organ wskazał, że G. M. pełniła funkcję członka zarządu Spółki z o.o. "D. D." w okresie od dnia powołania, tj. 03.09.2001 r. do 30.04.2008 r., a więc obejmującym czas gdy zobowiązania podatkowe Spółki w podatku od towarów i usług za ww. okresy powstały i przekształciły się w zaległości, wobec bezskutecznego upływu terminu ich płatności. Twierdzenie Strony, iż faktycznie funkcję prezesa w Spółce pełniła wyłącznie do października 2006 r., nie zwalnia jej z odpowiedzialności za zaległości podatkowe powstałe po tej dacie. W świetle bowiem art. 201 § 4 oraz art. 368 § 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. nr 94, poz. 1037 ze zm.) – dalej: ksh - osoba fizyczna uzyskuje status członka zarządu z chwilą podjęcia przez wspólników uchwały o jej powołaniu do zarządu (chyba że umowa/statut spółki przewiduje inny tryb powołania). Zatem to data wynikająca z uchwały o powołaniu/odwołaniu, powinna być brana pod uwagę przy ustaleniu zakresu odpowiedzialności osób trzecich, wskazanych w art. 116 O.p. - podobnie w przypadku rezygnacji z pełnienia funkcji członka zarządu (art. 204 § 4 i art. 369 § 5 ksh). W przedmiotowej sprawie nie miało miejsca ani odwołanie G. M. z funkcji prezesa Spółki, ani jej rezygnacja z tej funkcji.

Organ stwierdził, że ustawodawca w art. 116 § 2 O.p. w żaden sposób nie różnicuje odpowiedzialności członków zarządu wobec tych, którzy zajmują się sprawami spółki, a tych, którzy posiadają w danym czasie jedynie formalne uprawnienia do wykonywania tej funkcji. Sprawowanie funkcji członka zarządu nie może być przymusowe - podejmowanie decyzji w tym zakresie jest kwestią indywidualnych wyborów, kalkulacji ryzyka i godzenia się na sprawowanie funkcji np. w określonych, niekorzystnych okolicznościach. Strona - pomimo konfliktu z drugim członkiem zarządu i wspólnikiem oraz skutków tej sytuacji, na które się powołuje i dowodzi w postępowaniu, a których istnienie nie jest negowane przez organy podatkowe - podejmowała działania celem utrzymania swojej funkcji w zarządzie, co było jej indywidualnym wyborem.

Odnosząc się do twierdzeń Strony o utrudnieniach w uzyskiwaniu informacji o sytuacji Spółki oraz konflikcie narastającym w Spółce pomiędzy zarządem i wspólnikami, organ zauważył, że Strona nie była pozbawiona jakichkolwiek możliwości podejmowania decyzji i działań jako członek zarządu Spółki. Jak wynika z materiału dowodowego (pismo Strony z 24.05.2007 r.) kwestionowała ona fakt powołania kuratora dla Spółki twierdząc, że zarząd Spółki istnieje, co ujawnione jest w rejestrze sądowym i nikt z zarządu nie złożył rezygnacji, a tylko rozbieżności pomiędzy członkami powodują utrudnienia w funkcjonowaniu zarządu. Nadto, Strona wykazywała bierną postawę w realizacji swoich praw w Spółce poprzez rezygnację z uczestnictwa w kilkukrotnie zwoływanych zgromadzeniach wspólników. Jak wynika z akt, nieobecność Strony w tych zgromadzeniach była zamierzona i ukierunkowana na uniemożliwienie dokonania zmian w Spółce. Wskazane okoliczności – zdaniem organu - świadczą o tym, że Strona jako członek zarządu i wspólnik nie interesowała się podejmowanymi przez Spółkę działaniami zmierzającymi do przeprowadzenia obrad zgromadzenia wspólników. W myśl zaś art. 201 § 1 i art. 208 § 2 ksh, zarząd prowadzi sprawy spółki i reprezentuje ją na zewnątrz, a każdy członek zarządu ma prawo i obowiązek prowadzenia spraw spółki. Wskazana postawa Strony zwłaszcza w sytuacji, gdy miała ona świadomość stwarzania jej utrudnień w zakresie prawidłowego sprawowania funkcji członka zarządu Spółki, nie skutkuje więc uwolnieniem jej od odpowiedzialności za długi podatkowe.

Odnosząc się do kwestii bezskuteczności postępowania egzekucyjnego do Spółki z o.o. "D. D." organ stwierdził, że z raportów poborców skarbowych wynika, iż spółka nie prowadzi działalności gospodarczej i nie ustalono adresu jej siedziby. Zajęcia rachunków bankowych w B. B. SA oraz I. B. Ś. SA okazały się nieskuteczne. Zlecenie rekwizycyjne czynności egzekucyjnych prowadzone przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. W. wobec składników majątku spółki znajdujących się w miejscu prowadzenia przez spółkę działalności przy ul. [.....] w G. W. zostało zwrócone bez załatwienia. Wykorzystywane do prowadzenia działalności nieruchomości w dniu 30.06.2010 r. zostały sprzedane w drodze licytacji publicznej. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w S. umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tytułu o nr [...] postanowieniem z 17.07.2012 r. Wcześniej, postanowieniem z 15.06.2010 r. nr [...] komornik sądowy umorzył postępowanie egzekucyjne do majątku Spółki na podstawie tytułu wykonawczego o nr [...] a Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w S. postanowieniem z 17.04.2012 r. umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tytułów wykonawczych o nr [...] . W ocenie organu odwoławczego, fakty te wyczerpują znamiona bezskuteczności egzekucji do majątku Spółki, a okoliczność ta nie jest przez Stronę kwestionowana.

Zdaniem organu odwoławczego w sprawie nie zachodzą także przesłanki egzoneracyjne, tj. wyłączające odpowiedzialność członka zarządu za zaległości podatkowe spółki, powstałe w czasie, kiedy wchodził on w skład tego zarządu. Ciężar wykazania takich okoliczności spoczywa na członku zarządu - co wynika z art. 116 § 1 O.p. - a pogląd ten jest ugruntowany w orzecznictwem sądowoadminstracyjnym. Uwzględniając te zasady organ uznał, że nie zaszły okoliczności wyłączające odpowiedzialność G. M. w niniejszej sprawie.

Strona powołując się na brak wiedzy o działalności Spółki i jej sytuacji finansowej, brak dostępu do dokumentów finansowych nie udowodniła swojej staranności oraz nie wykazała, że uchybienie obowiązkom członka zarządu nałożonym na mocy przepisów ksh i przepisów (art. 10, 11 i 21) ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. nr 60, poz. 535 ze zm.), było od niej niezależne. Stosownie do przepisów art. 10, art. 11 i art. 21 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze, upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny, tj. jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań. Dłużnika będącego osobą prawną uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje. Obydwie z powyższych przesłanek mają charakter alternatywny i równorzędny. Zaistnienie chociażby jednej z nich pozwala na ogłoszenie upadłości przedsiębiorcy. W myśl art. 21 ust. 1 ww. ustawy, niewypłacalny dłużnik jest zobowiązany zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do takiego ogłoszenia.

Z analizy ekonomicznej dokonanej przez organ I instancji wynika, że Spółka ponosiła straty z działalności na dzień 31.12.2004 r. na poziomie [....] zł i na dzień 31.12.2005 r. na poziomie [....] zł. Wskaźnik bieżącej płynności na dzień 31.12.2005 r. wynosił [...] i wskazywał na trudności podmiotu w regulowaniu bieżących zobowiązań. Sprawozdanie finansowe za 2006 r. nie zostało zatwierdzone, a 30.04.2008 r. Spółka została rozwiązana. W kwietniu 2009 r. Spółka na skutek prowadzonej kontroli skarbowej złożyła korektę zeznania CIT-8 za rok podatkowy 2004 wskazując do zapłaty kwotę [....] zł oraz za 2005 r. wskazując zmniejszenie straty za 2005 r. o [....] zł, za rok 2006 wskazując do zapłaty kwotę [....] zł, a także korekty deklaracji VAT-7 za miesiące: od stycznia do marca 2005 r., sierpień 2005 r., od lipca do grudnia 2006 r., oraz od stycznia do listopada 2007 r. Natomiast w lutym 2009 r. złożyła korekty deklaracji VAT-7 za styczeń, luty, marzec 2008 r. Korekty przedmiotowych zeznań podatkowych i deklaracji dla potrzeb podatku od towarów i usług uwzględniały ujawnione w trakcie kontroli nieprawidłowości w latach 2005-2008 i tym samym ujawniły zaległości powstałe z upływem ustawowych terminów płatności za ww. okresy rozliczeniowe. Fakt złożenia korekt zeznań i deklaracji podatkowych przez likwidatora nie ma wpływu na uwolnienie Strony z odpowiedzialności podatkowej, skoro w okresie gdy zobowiązania te winny być uregulowane w prawidłowych wysokościach pełniła funkcję członka zarządu. Złożone korekty wskazują, że Spółka nie realizowała rzetelnie obowiązków podatkowych w latach 2005-2008. Dokumenty finansowe za te lata w zestawieniu z przedmiotowymi korektami mają wpływ na zmianę relacji aktywów do zobowiązań w latach 2004 do 2008, a ponadto dowodzą, że Spółka nie deklarowała rzetelnie zobowiązań publicznoprawnych w tych okresach.

W odniesieniu do zobowiązań podatkowych powstających z mocy prawa Spółka była zobowiązana do zapłaty podatku należnego w terminach wyznaczonych przez przepisy prawa. Zbadanie przesłanek egzoneracyjnych powinno zatem nastąpić z uwzględnieniem kwoty zobowiązania podatkowego wynikającego z korekty zeznania i deklaracji uwzględniającej nieprawidłowości ujawnione w toku kontroli skarbowej.

Organ zauważył też, że przesłanką uwalniającą od odpowiedzialności podatkowej jest wykazanie przez stronę, iż niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jej winy. Winą w rozumieniu tego przepisu jest każda postać winy, a zatem także niedbalstwo, tj. powinność i możliwość przewidywania skutku w postaci trwałego zaprzestania regulowania długów w określonym terminie. Rozważając kryterium braku winy, jako przesłanki zwalniającej od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki należy przyjąć obiektywny miernik staranności, jakiej można wymagać od strony należycie dbającej o swoje interesy. Osoba zainteresowana (w tym członek zarządu) winna wykazać brak winy, czyli udowodnić stosowną argumentacją swoją staranność oraz fakt, że uchybienie określonemu obowiązkowi było od niej niezależne.

Odnosząc te uwagi do okoliczności faktycznych sprawy organ odwoławczy uznał, że co najmniej w pierwszym kwartale 2005 r. zaistniała przesłanka do zgłoszenia upadłości Spółki, bowiem nie regulowała ona wymaganych zobowiązań (VAT za I, II i CIT za 2004 r.). Okoliczność, iż zostało to ujawnione dopiero wskutek kontroli skarbowej przeprowadzonej w 2009 r., a więc po rozwiązaniu Spółki, lecz dotyczy to okresu przed pojawieniem się konfliktów personalnych w organach Spółki, tj. do października 2006 r. (gdy - zdaniem Strony – spółka miała być w dobrej kondycji płatniczej) – nie zmienia dokonanej oceny, bowiem czuwanie nad prawidłowością i zgodnością z prawem rozliczeń podatkowych Spółki, staranność oraz kontrola jej spraw jest kwestią osobistych decyzji i odpowiedzialności członka zarządu.

Organ wyjaśnił, że w tych okolicznościach wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki z o.o. "D. D." w likwidacji, złożonego w dniu 03.06.2011 r. przez jej likwidatora, nie można uznać za złożony we właściwym czasie. Ponadto został on zwrócony przez Sąd Rejonowy S.-C. XII Wydział Gospodarczy postanowieniem z dnia 21.07.2011 r. Wniosek złożony we właściwym czasie, to taki, który zostanie skutecznie złożony w terminie określonym w art. 21 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze tak, aby umożliwiona została realizacja celu postępowania upadłościowego, czyli uzyskanie dla wierzycieli równomiernego, chociażby tylko częściowego zaspokojenia z majątku Spółki.

W toku postępowania Strona - pomimo wezwania organu z dnia 05.02.2013 r. - nie wykazała również istnienia innej przesłanki zwalniającej, tj. mienia, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych Spółki w znacznej części, a tym samym spowoduje uwolnienie byłego członka zarządu z odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki.

Odnosząc się do pozostałych zarzutów odwołania organ odwoławczy stwierdził, że prawidłową jest ocena organu podatkowego, że powoływany przez Stronę wyrok Sądu Rejonowego S.-C. z dnia 22.02.2012 r., sygn. akt XI GC 299/11, w sprawie z powództwa "T." B. B., W. F. SJ w O. o zapłatę wierzytelności, nie ma wpływu na uwolnienie Strony od odpowiedzialności podatkowej. Wyrok ten nie dotyczy bowiem zobowiązań podatkowych i nie rozstrzyga w zakresie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej za zaległości podatkowe - co leży w gestii organów podatkowych.

Organ odwoławczy stwierdził też, że zasadnie organ podatkowy odmówił przeprowadzenia dowodu z przesłuchania P. M. i I. M.-. oraz G. M. na okoliczność stanu Spółki w okresie od sierpnia do października 2006 r. i niedopuszczenia Strony w tym okresie do siedziby spółki. Powyższy dowód nie był konieczny, skoro zgromadzony w sprawie materiał dowodowy w wystarczający sposób potwierdził podnoszone przez Stronę okoliczności, których istnienia organy nie kwestionują. Kwestią sporną w sprawie nie jest bowiem, czy podnoszone przez Stronę okoliczności miały miejsce, lecz ich ocena w kontekście przesłanek z art. 116 O.p.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w S. G. M. – reprezentowana przez adwokata - wniosła o uchylenie w całości decyzji organu odwoławczego, zarzucając jej:

1) naruszenie przepisów postępowania, tj.:

- art. 122 w zw. z art. 180 O.p. przez nieprzeprowadzenie wnioskowanych przez stronę dowodów z przesłuchania świadków P. M. i I. M.-M., w konsekwencji niepełne, a zatem błędne ustalenie stanu faktycznego przez organ I instancji,

- art. 116 § 1, § 2 i § 4 O.p. przez ich błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie,

- art. 365 § 1 kpc poprzez jego niezastosowanie,

2) naruszenie przepisów prawa materialnego:

- art. 21 ust. 1 w zw. z art. 11 ust. 1 prawa upadłościowego przez przyjęcie, iż spółka D. D. kwalifikowała się do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości w sytuacji, w której do dnia pozbawienia G. M. dostępu do spółki jako członka zarządu nie wystąpił stan trwałego zaprzestania płacenia długów, tj. stan niewykonywania wymagalnych zobowiązań pieniężnych, same zaś wyliczone przez organ wskaźniki płynności finansowej nie pozwalają na ustalenie stanu niewypłacalności.

Uzasadniając takie zarzuty Skarżąca podniosła, że pomimo przyjęcia jako faktu istnienia konfliktów pomiędzy wspólnikami Spółki i zarządem oraz braku wpływu Skarżącej na działalność spółki od października 2006 r., organ odwoławczy w zaskarżonej decyzji zakwestionował okoliczność braku wpływu na decyzje podejmowane w spółce, co czyni zasadnym przeprowadzenie wniosku dowodowego zgłaszanego przez Stronę przed organem I instancji, tj. przesłuchania świadków na okoliczność niewpuszczenia G. M. do spółki i uniemożliwienia wykonywania obowiązków członka zarządu. Nieprzeprowadzenie tych dowodów spowodowało, że organy obu instancji wydały decyzję w oparciu o błędnie ustalony stan faktyczny. Skarżąca uważa, że w sprawie konieczne jest rozgraniczenie jej działalności jako wspólnika spółki i jako członka jej zarządu, gdyż odpowiedzialność podatkową na podstawie art. 116 § 1 O.p. ponosi tylko członek zarządu. Tym samym w przedmiotowej sprawie należy poddać analizie jedynie to czy Skarżąca, jako formalny członek zarządu Spółki, miała faktyczny wpływ na decyzje przez nią podejmowane również po październiku 2006 r., a nie to jak Skarżąca zachowywała się wykonując prawa i obowiązki wspólnika Spółki. Strona będąc wspólnikiem miała prawo do obrony swoich praw i działania te nie powinny podlegać ocenie przez organy podatkowe.

Organ pominął przy tym fakt, że konsekwencją niewykonywania obowiązków członka zarządu było pierwotnie ustanowienie kuratora dla Spółki (właśnie z uwagi na fakt, iż pozostały członek zarządu nie mógł jednoosobowo zarządzać Spółką - przy czym okoliczność ta nie wpłynęła na ponowne dopuszczenie Skarżącej do spraw spółki), a później osoba ta została wyznaczona likwidatorem Spółki.

Przywołując przepisy art. 116a i 116 O.p. Skarżąca stwierdziła, że odpowiedzialności o której mowa w tych przepisach nie może ponosić osoba, która faktycznie nie pełniła obowiązków członka organu zarządzającego osoby prawnej ani też nie miała możliwości pełnienia takich obowiązków w okresie, w jakim powstały zaległości podatkowe, nie mogła także w sposób rzeczywisty wpływać na działalność spółki. Dla oceny, czy dana osoba pełniła funkcję członka organu zarządzającego nie wystarczy poprzestanie na formalnym sprawdzeniu wpisu do odpowiedniego rejestru (tak: Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 12 października 2012 r. II FSK 478/11). Taki właśnie stan istniał w przedmiotowej sprawie.

Skarżąca uważa, że nie może ponosić odpowiedzialności podatkowej za długi Spółki, skoro faktycznie nie pełniła obowiązków członka zarządu, nie miała możliwości ich pełnienia w okresie, gdy zaległości te powstały. Stwierdziła też, że ze zgromadzonego materiału wynika, iż Spółka nie była w stanie uprawniającym zarząd do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości, bowiem realizowała swoje zobowiązania. W związku z tym nie zgodziła się z oceną organów podatkowych o konieczność złożenia takiego wniosku w 2004 r., bowiem organy pominęły fakt, że celem dopuszczenia drugiego wspólnika do Spółki było poprawienie jej płynności finansowej. Spółka latem 2006 r. zasilona została kwotą kilkuset tysięcy złotych, zatem nie można stawiać zarzutu, że w tym czasie G. M. obowiązana była złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki. Takiej tezy nie można też uczynić w odniesieniu do okresów wcześniejszych, nigdy bowiem nie zaistniał stan trwałego zaprzestania płacenia wymagalnych zobowiązań - wszystkie zobowiązania były spłacane, w tym publicznoprawne i pracownicze w terminie, a zobowiązania dla kontrahentów z przesunięciem do dwóch tygodni. Nieuzasadnione jest też odniesienie się do roku 2004 i wykazywanie, że skoro w tym roku wskaźniki (przepływy finansowe) Spółki były nie najlepsze wówczas należało złożyć wniosek o ogłoszenie jej upadłości Spółki. Oznacza to swoistą odpowiedzialność blankietową za wszystkie zobowiązania powstałe po tym czasie, w tym za rok 2006 i następne, a z taką interpretacją nie można się zgodzić. Organ pomija fakt, iż mimo trudności w latach wcześniejszych wszystkie zobowiązania były regulowane, sama zaś Spółka funkcjonowała przez okres dwóch lat prowadząc normalną działalność.

Zdaniem Skarżącej, nie można też pomijać faktu, że w toku postępowania przed Sądem Rejonowym S.-C., oddalone zostało powództwo wobec G. M. jako członkowi zarządu za zobowiązania Spółki (odpis prawomocnego wyroku z 22.02.2012 r. sygn. akt XI GC 299/11 w aktach sprawy). Wyrok ten nie może zostać pominięty przez organ z uwagi na treść art. 365 § 1 kpc. Istotą tego przepisu jest uniknięcie sytuacji takiej jak w niniejszej sprawie, aby w oparciu o ten sam stan faktyczny sąd i organ podatkowy dokonywały ustaleń wzajemnie się wykluczających.

Ponadto z faktu, że w toku kontroli skarbowej przeprowadzonej w Spółce w 2009 r. ujawniono zaległość podatkową z tytułu podatku od towarów i usług (VAT) i podatku dochodowego od osób prawnych, nie można wnioskować, iż spółka nie regulowała wymagalnych zobowiązań publicznoprawnych, bowiem w 2006 r. i wcześniej, zarząd spółki, w tym Skarżąca, nie miała świadomości istnienia przedmiotowych zaległości. Spółką w sposób nieprawidłowy zarządzał drugi członek zarządu, później kurator i likwidator. Przy czym, z uwagi na wątpliwości Skarżącej, to ona właśnie wnioskowała do organów o przeprowadzenie kontroli w Spółce, bowiem jako niedopuszczony do działania członek zarządu sama nie mogła dokonać takiej oceny. Nie bez znaczenia jest też okoliczność, iż zobowiązanie "powstało" na skutek złożenia korekt deklaracji, które podpisane zostały przez likwidatora J. K. w 2009 r. W tym zakresie Skarżąca przytoczyła wyrok WSA w G. z 19.07.2011 r. sygn. akt I SA/Gd 260/11, w którym stwierdzono, że członek zarządu może uwolnić się od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki dopiero wówczas, gdy wykaże, iż nie ponosi winy również nieumyślnej, a więc, że nie przewidywał i nie mógł w żaden sposób przewidzieć, iż zaistniała w danym momencie sytuacja finansowa w spółce wymaga zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości bądź wszczęcia postępowania układowego w celu zapewnienia ochrony interesów jej wierzycieli przed niewypłacalnością.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w S. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w S. u z n a ł, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżona decyzja nie została wydana z naruszeniem prawa w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy.

Przedmiotem zaskarżonej decyzji jest odpowiedzialność byłego członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością za zaległość podatkową spółki w podatku dochodowym od osób prawnych za rok 2006, a także za odsetki za zwłokę od tej zaległości i koszty egzekucyjne.

Materialnoprawną podstawę odpowiedzialności podatkowej skarżącej G. M. stanowią (jak prawidłowo wskazano w zaskarżonej decyzji) przepisy art. 116 § 1, § 2 i § 4 ustawy Ordynacja podatkowa (O.p.).

Zgodnie z tymi przepisami: "§ 1. Za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu:

1) nie wykazał, że:

a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo

b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy;

2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

§ 2. Odpowiedzialność członków zarządu, określona w § 1, obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu.

§ 4. Przepisy § 1-3 stosuje się również do byłego członka zarządu oraz byłego pełnomocnika lub wspólnika spółki w organizacji.".

Przepisy art. 116 O.p. stanowią więc uszczegółowienie odpowiedzialności podatkowej osób trzecich za zaległości podatkowe podatnika, określonej w art. 107 O.p. W myśl bowiem § 1 tego artykułu, w przypadkach i w zakresie przewidzianych w rozdziale 15 tej ustawy, dotyczącym odpowiedzialności podatkowej osób trzecich, "za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem również osoby trzecie". Zgodnie z § 2 tego artykułu: "Jeżeli dalsze przepisy nie stanowią inaczej, osoby trzecie odpowiadają również za:

1) podatki nie pobrane oraz pobrane, a nie wpłacone przez płatników lub inkasentów,

2) odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych,

3) nie zwrócone w terminie zaliczki naliczonego podatku od towarów i usług oraz za oprocentowanie tych zaliczek,

4) koszty postępowania egzekucyjnego.".

Ponadto, stosownie do art. 108 § 3 O.p.: "W razie wystawienia tytułu wykonawczego na podstawie deklaracji, na zasadach przewidzianych w przepisach o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, przed orzeczeniem o odpowiedzialności osoby trzeciej nie wymaga się uprzedniego wydania decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego i decyzji, o której mowa w art. 53a.

W ocenie Sądu, trafne jest stanowisko organów podatkowych sprowadzające się do konkluzji, że spełnione zostały pozytywne przesłanki, uzasadniające solidarną odpowiedzialność skarżącej G. M., jako członka (prezesa) zarządu Spółki z o.o. "D. D." za przedmiotową zaległość podatkową tej spółki w podatku dochodowym od osób prawnych za rok 2006, a także za odsetki za zwłokę od tej zaległości i koszty egzekucyjne.

Z akt sprawy podatkowej wynika, że Skarżąca pełniła funkcję prezesa zarządu Spółki w okresie od 3 września 2001 r. do dnia rozwiązania i postawienia Spółki w stan likwidacji, wyrokiem Sądu Okręgowego w S. VIII Wydział Gospodarczy z dnia 30 kwietnia 2008 r. W okresie od 12 lutego 2004 r. do 6 lipca 2006 r. funkcję członka zarządu tej Spółki sprawowała razem z I. M., a od tej daty (06.07.2006 r.) do dnia rozwiązania Spółki – wspólnie z A. P., powołanym na tę funkcję uchwałą zgromadzenia wspólników.

Sąd nie podzielił w tym zakresie argumentacji Skarżącej, że funkcję członka zarządu Spółki pełniła jedynie do października 2006 r., kiedy to drugi członek zarządu uniemożliwił jej faktycznie wykonywanie tej funkcji. Zauważyć należy, że Skarżąca nie została odwołana z funkcji prezesa zarządu, nie złożyła też rezygnacji z tej funkcji. Wprawdzie na wniosek wspólnika M. P. (posiadającego od lipca 2006 r. [...] udziałów) sąd rejestrowy w dniu 19 stycznia 2007 r. upoważnił go do zwołania zgromadzenia wspólników – bowiem Skarżąca jako członek zarządu nie wyraziła zgody na zwołanie zgromadzenia - w celu dokonania zmian w zarządzie spółki, jednak do tych zmian nie doszło wobec braku wymaganego w umowie spółki quorum (tj. [....] udziałów) na zgromadzeniach (z powodu nieobecności Skarżącej, posiadającej ponad [...] udziałów). Z tych względów, na wniosek ww. wspólnika postanowieniem sądu z dnia 27 marca 2007 r. ustanowiony został kurator dla Spółki, upoważniony m.in. do zwołania zgromadzenia wspólników i powołania zarządu spółki. Również działania kuratora w tym zakresie – z ww. powodu, tj. nieobecności Skarżącej na zgromadzeniu wspólników – nie doprowadziły do zmian w zarządzie spółki.

Zauważyć przy tym należy również, że w złożonych do akt sprawy pismach adresowanych do sądu rejestrowego, do wspólnika i drugiego członka zarządu Skarżąca podkreślała, że nadal (po październiku 2006 r.) jest członkiem (prezesem) zarządu. Również w apelacji z dnia 24 maja 2007 r. od postanowienia sądu o ustanowieniu kuratora zarzuciła, że jest ono niezgodne z prawem, wskazując m.in., "że konflikt pomiędzy wspólnikami i członkami zarządu nie daje w żadnym razie podstaw do twierdzenia, że w spółce brak jest organów (zarządu). W spółce działa i jest ujawniony w rejestrze sądowym zarząd, (nikt nie złożył rezygnacji), a tylko rozbieżności pomiędzy członkami tegoż zarządu powodują utrudnienia w jego funkcjonowaniu.".

Mimo zatem powołania kuratora Skarżąca nadal pozostawała członkiem zarządu Spółki, aż do jej rozwiązania i postawienia w stan likwidacji, zatem spełniona została jedna z przesłanek jej odpowiedzialności solidarnej za zaległości podatkowe Spółki powstałe w tym okresie, w tym za przedmiotową zaległość w podatku dochodowym za rok 2006.

Prawidłowo zatem w zaskarżonej decyzji wskazano na przepis art. 201 § 4, w myśl którego członek zarządu jest powoływany i odwoływany uchwałą wspólników (chyba że umowa spółki stanowi inaczej). Zatem to data wynikająca z uchwały o powołaniu/odwołaniu, powinna być brana pod uwagę przy ustaleniu zakresu odpowiedzialności osób trzecich, wskazanych w art. 116 O.p., w tym członków zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością - podobnie w przypadku rezygnacji z pełnienia funkcji członka zarządu (art. 204 § 4 ksh).

W ocenie Sądu, z odpowiedzialności takiej nie zwalnia członka zarządu spółki fakt utrudniania mu sprawowania takiej funkcji przez inne osoby, np. przez innego członka zarządu, wspólników itp. To członek zarządu, godząc się na objęcie takiej funkcji, a następnie nie rezygnując z niej, bierze na siebie odpowiedzialność m.in. za zaległości podatkowe spółki w okresie pełnienia tej funkcji. Oczywiście, w szczególnych sytuacjach, niezależnych od członka zarządu, może on zostać zwolniony od tej odpowiedzialności. Za takie okoliczności, w wyrokach wskazywanych w skardze uznano np. fakt tymczasowego aresztowania członka zarządu lub odwołania go z tej funkcji, gdy następnie sąd stwierdził nieważność uchwały odwołującej. Okoliczności faktyczne wskazywane przez Skarżącą nie mogą być jednak uznane za zwalniające ją z odpowiedzialności za przedmiotowe zaległości podatkowe. Zauważyć bowiem należy, że do lipca 2006 r. Skarżąca posiadała w Spółce ok. [...] udziałów, zatem niezależnie od faktu pełnienia funkcji prezesa zarządu, to jej wola (poprzez uchwały zgromadzenia wspólników) decydowała o kształcie organizacyjnym spółki, w tym o treści umowy spółki. Decydując się zatem na dokapitalizowanie Spółki w lipcu 2006 r. (właśnie z uwagi na jej trudną sytuację finansową) przez dopuszczenie do spółki nowego wspólnika, Skarżąca jako członek zarządu zwołując zgromadzenie wspólników (art. 235 § 1 ksh) oraz opracowując projekt zamierzonych zmian umowy spółki (art. 238 § 2 ksh) a następnie jako większościowy wspólnik decydując o przyjęciu (uchwaleniu) zaproponowanych przez siebie zmian, stworzyła stan wzajemnego blokowania (powstrzymywania) działań Skarżącej oraz nowego wspólnika i nowego członka zarządu (nowy wspólnik jest ojcem nowego członka zarządu). Nowy wspólnik uzyskał bowiem [...] udziałów, natomiast do umowy spółki wprowadzono równocześnie wymóg obecności [...] udziałów dla ważności uchwał zgromadzenia wspólników. Już po paru miesiącach okazało się więc, że zwoływane przez nowego wspólnika (na podstawie upoważnienia sądu – wobec braku współdziałania członków zarządu), a następnie także przez kuratora, zgromadzenia wspólników nie mogły się odbyć wskutek nieobecności Skarżącej, przy czym ich przedmiotem miała być m.in. zmiana składu zarządu.

Wprawdzie w skardze podnosi się zarzut, iż organ odwoławczy nie odróżnia działań Skarżącej podejmowanych w charakterze wspólnika i członka zarządu, jednak w przedstawionym stanie faktycznym zarzut ten nie ma istotnego znaczenia, bowiem ta nowa struktura organizacyjna spółki utrudniająca prawidłową działalność Spółki ustalona została wolą Skarżącej (przez nią, jako członka zarządu przygotowana i jako wspólnika większościowego uchwalona). Nie można więc w rozpatrywanej sprawie podatkowej – zdaniem Sądu – rozdzielać czynności Skarżącej podejmowanych w charakterze członka zarządu i wspólnika, zwłaszcza, że wskutek świadomego uchylania się od udziału w zgromadzeniach wspólników uniemożliwiała ona nie tylko dokonanie zmian w składzie zarządu ale również przeprowadzenie czynności istotnych dla działalności spółki i oceny członków zarządu.

Zgodnie bowiem z art. 231 § 2 ksh, przedmiotem obrad zwyczajnego zgromadzenia wspólników (które – w myśl § 1 tego artykułu w zw. z art. 235 § 1 ksh - powinno być zwołane przez zarząd i odbyć się w terminie sześciu miesięcy po upływie każdego roku obrotowego) powinno być: 1) rozpatrzenie i zatwierdzenie sprawozdania zarządu z działalności spółki oraz sprawozdania finansowego za ubiegły rok obrotowy, (...), 3) udzielenie członkom organów spółki absolutorium z wykonania przez nich obowiązków. Co więcej, stosownie do § 4 tego artykułu, w sprawach tych "pisemne głosowanie jest wyłączone", co oznacza, że odbycie takiego zgromadzenia jest prawnie nakazane, a odmowa uczestniczenia w nim prezesa zarządu, który równocześnie jest wspólnikiem bez którego udziału zgromadzenie nie może się odbyć, nie może być uznane jedynie za działanie wspólnika, ale również musi być ocenione jako działanie członka zarządu, który uniemożliwia zgodną z prawem (tu: ksh) działalność spółki. Nie może bowiem ulegać wątpliwości, że rozpatrzenie i zatwierdzenie sprawozdania zarządu z działalności spółki oraz sprawozdania finansowego za ubiegły rok obrotowy należy uznać za podstawową czynność mającą na celu właśnie ocenę działania zarządu i spółki (jej stanu finansowego). Ponadto – w myśl przepisów o krajowym rejestrze sądowym – sprawozdania finansowe spółek z o.o. oraz uchwały o ich zatwierdzeniu składane są do rejestru sądowego – co ma istotne znaczenie dla pewności obrotu gospodarczego.

Przygotowanie takich sprawozdań należy więc do podstawowych obowiązków członków zarządu, a uniemożliwienie przez Skarżącą dokonania takiej oceny (a także udzielenia absolutorium), nie może być uznane za prawidłowe wykonywanie również obowiązków członka zarządu – co skutkowało m.in. brakiem zatwierdzenia sprawozdania finansowego Spółki za rok 2006 i następne. W szczególności nie może być uznane za zwalniające Skarżącą z odpowiedzialności za prowadzenie spraw spółki, a więc również za zaległości podatkowe powstałe w okresie sprawowania funkcji członka zarządu. Zgodnie bowiem z art. 201 § 1 ksh zarząd prowadzi sprawy spółki i reprezentuje ją na zewnątrz, natomiast w myśl art. 204 § 1 i art. 208 § 2 ksh, każdy członek zarządu ma prawo i obowiązek prowadzenia spraw spółki.

Z takiej odpowiedzialności nie mógł więc zwolnić Skarżącej podnoszony przez nią fakt utrudniania jej wykonywania takiej funkcji przez drugiego członka zarządu i drugiego wspólnika. Organ odwoławczy nie kwestionował takich faktów, jednak zasadnie uznał, że nie mogły one uwolnić Skarżącej od omawianej odpowiedzialności za zaległości podatkowe, bowiem decyzja o pozostawaniu członkiem zarządu i sposób wykonywania takiej funkcji (także przy wykorzystywaniu pozycji wspólnika) zależny był od woli (wyboru) Skarżącej, a nie od czynników obiektywnych, niezależnej od niej. O tych faktach utrudniania wykonywania funkcji członka zarządu Skarżąca swobodnie i obszernie zeznawała oraz wyjaśniała na piśmie, w tym załączając różne pisma wskazujące na te fakty. W takiej sytuacji Sąd – odnosząc się do zarzutu skargi - uznał, że organ podatkowy nie naruszył przepisów postępowania w sposób mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy, odmawiając przeprowadzenia wnioskowanego przez Skarżącą przesłuchania dwóch świadków (członków rodziny Skarżącej), na okoliczność stanu Spółki w okresie od sierpnia do października 2006 r. i niedopuszczenia Strony w tym okresie do siedziby spółki, a więc którzy mieliby potwierdzić fakty powoływane przez Skarżącą, nie kwestionowane przez organ.

Kwestia wzajemnego utrudniania wykonywania obowiązków przez członków zarządu spółki i jego wpływu na sytuację finansową spółki a zarazem stopnia ich odpowiedzialności za tę sytuację może być ewentualnie rozpatrywana w cywilnym postępowaniu regresowym (odszkodowawczym) z powództwa zainteresowanego członka zarządu.

Odnosząc się do innej przesłanki odpowiedzialności członka zarządu (także byłego członka zarządu) spółki z o.o., stwierdzić należy, że w zaskarżonej decyzji w sposób prawidłowy wykazano bezskuteczność egzekucji z majątku Spółki i okoliczność ta nie jest przez Skarżącą kwestionowana.

Uznać także należy, że w rozpoznawanej sprawie nie zaistniały przesłanki egzoneracyjne, tj. wyłączające odpowiedzialność Skarżącej za przedmiotowe zaległości podatkowe Spółki. Zgodzić się należy z organem odwoławczym, że ciężar wykazania takich okoliczności spoczywa na członku zarządu - co wynika wprost z brzmienia art. 116 § 1 O.p.

Skarżąca powołując się na brak wiedzy o działalności Spółki i jej sytuacji finansowej, brak dostępu do dokumentów finansowych – spowodowane działaniami drugiego członka zarządu – nie wykazała, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jej winy.

Zgodnie bowiem z art. 10 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. nr 60, poz. 535 ze zm.), upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny, natomiast w myśl art. 11 ust. 1 tej ustawy (w brzmieniu obowiązującym do 2 maja 2009 r.) dłużnik jest niewypłacalny, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań, przy czym (ust. 2) "dłużnika będącego osobą prawną albo jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje". Ponadto, stosownie do art. 12 ust. 1 i 2 tej ustawy niewykonywanie wymagalnych zobowiązań nie musi mieć charakteru trwałego – w takim bowiem przypadku sąd może oddalić wniosek o ogłoszenie upadłości, i to tylko wtedy, gdy oddalenie wniosku nie może spowodować pokrzywdzenie wierzycieli. Sytuacja taka nie zwalnia więc członka zarządu z obowiązku złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 - 3 Prawa upadłościowego i naprawczego: "1. Dłużnik jest obowiązany, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości.

2. Jeżeli dłużnikiem jest osoba prawna albo inna jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, obowiązek, o którym mowa w ust. 1, spoczywa na każdym, kto ma prawo go reprezentować sam lub łącznie z innymi osobami.

3. Osoby, o których mowa w ust. 1 i 2, ponoszą odpowiedzialność za szkodę wyrządzoną wskutek niezłożenia wniosku w terminie określonym w ust. 1.".

Wskazane w art. 11 ust. 1 i 2 omawianej ustawy obie przesłanki mają charakter alternatywny i równorzędny, co oznacza, że wystąpienie nawet jednej z nich pozwala na ogłoszenie upadłości przedsiębiorcy. Równocześnie oznacza to również, że – w myśl art. 21 ust. 1 - niewypłacalny dłużnik jest zobowiązany zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do takiego ogłoszenia. Ponadto podkreślić należy, że w spółce z o.o. obowiązek ten – w myśl ust. 2 – obciąża każdego członka zarządu, nawet jeśli w spółce istnieje reprezentacja łączna. Brak (niemożliwość) współdziałania z innym członkiem zarządu nie zwalnia więc żadnego członka zarządu z obowiązku złożenia wniosku o upadłość spółki.

Odnosząc się więc do przesłanki niewypłacalności Spółki stwierdzić należy, że z akt sprawy wynika, iż Spółka ponosiła straty z działalności na dzień 31.12.2004 r. na poziomie [...] zł, a na dzień 31.12.2005 r. na poziomie [...] zł. Wskaźnik bieżącej płynności na dzień 31.12.2005 r. wynosił [...] i wskazywał na trudności w regulowaniu bieżących zobowiązań Spółki – a jej zły stan finansowy na ten dzień potwierdza sprawozdanie z działalności zarządu za rok 2005 i sprawozdanie finansowe za 2005 r. (sprawozdanie finansowe za 2006 r. nie zostało zatwierdzone), a z dniem 30.04.2008 r. Spółka została rozwiązana. Na ocenę stanu finansowego Spółki w latach 2004-2008 mają również wpływ dokonane przez jej likwidatora w kwietniu 2009 r. (na skutek prowadzonej kontroli skarbowej) korekty zeznania CIT-8 za rok podatkowy 2004 - w której wskazano do zapłaty kwotę [...] zł - za rok 2005 – wykazano zmniejszenie straty za ten rok o [...] zł - oraz za rok 2006 - wykazano do zapłaty kwotę [...] zł, a także korekty deklaracji VAT-7 za miesiące: od stycznia do marca 2005 r., sierpień 2005 r., od lipca do grudnia 2006 r., oraz od stycznia do listopada 2007 r. Wcześniej, tj. w lutym 2009 r. Spółka złożyła korekty deklaracji VAT-7 za styczeń, luty i marzec 2008 r.

Jak zasadnie wskazano w zaskarżonej decyzji, korekty ww. zeznań podatkowych i deklaracji dla potrzeb podatku od towarów i usług uwzględniały ujawnione w trakcie kontroli nieprawidłowości w latach 2005-2008 i tym samym ujawniły zaległości powstałe z upływem ustawowych terminów płatności za ww. okresy rozliczeniowe. Złożenie tych korekt przez likwidatora nie ma wpływu na uwolnienie Skarżącej od odpowiedzialności za przedmiotowe zaległości podatkowe Spółki, ponieważ w okresach gdy zobowiązania te winny być uregulowane w prawidłowych wysokościach pełniła funkcję członka zarządu. Stan finansów Spółki wykazany w dokumentach finansowych za te lata został więc skorygowany ww. korektami, co oznacza zmianę (pogorszenie) relacji aktywów do zobowiązań w latach 2004 do 2008, a ponadto dowodzi, że Spółka nie deklarowała rzetelnie zobowiązań publicznoprawnych w tych okresach. Złożone korekty dodatkowo potwierdzają więc, że Spółka nie realizowała też rzetelnie (a więc i terminowo) wymagalnych obowiązków podatkowych w latach 2005-2008.

Prawidłowo przy tym organ odwoławczy wyjaśnił, że w odniesieniu do zobowiązań podatkowych powstających z mocy prawa Spółka była zobowiązana do zapłaty podatku należnego w terminach wyznaczonych przez przepisy prawa, zatem badanie przesłanek egzoneracyjnych powinno uwzględniać kwoty zobowiązania podatkowego wynikającego z korekty zeznania i deklaracji uwzględniającej nieprawidłowości ujawnione w toku kontroli skarbowej.

Stosownie do art. 116 § 1 pkt 1 lit. b O.p. przesłanką uwalniającą od odpowiedzialności podatkowej jest wykazanie przez członka zarządu spółki, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy. Takie brzmienie przepisu nakazuje uznać, że winą w rozumieniu tego przepisu jest każda jej postać, a więc również niedbalstwo, tj. powinność i możliwość przewidywania skutku w postaci zaprzestania regulowania długów w określonym terminie. Przy ocenie braku winy, jako przesłanki zwalniającej od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki należy uwzględniać obiektywny miernik staranności, jakiej można wymagać od osoby należycie dbającej o swoje interesy. Członek zarządu spółki z o.o. powinien wykazać taki brak winy, czyli udowodnić stosowną argumentacją swoją staranność oraz fakt, że uchybienie określonemu obowiązkowi było od niego niezależne.

Mając na względzie powyższe uwagi Sąd uznał, że w okolicznościach faktycznych sprawy organ odwoławczy prawidłowo stwierdził, że co najmniej w pierwszym kwartale 2005 r. zaistniała przesłanka do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki, bowiem nie regulowała ona wymaganych zobowiązań (VAT za styczeń i luty 2005 r. oraz podatek dochodowy za 2004 r.). Oceny tej nie zmienia fakt, że stan taki został ujawniony dopiero wskutek kontroli skarbowej przeprowadzonej w 2009 r. (a więc po rozwiązaniu Spółki), lecz dotyczy to okresu przed pojawieniem się konfliktów personalnych w organach Spółki, tj. do października 2006 r., gdy - zdaniem Skarżącej – spółka była w dobrej kondycji płatniczej. Czuwanie nad prawidłowością i zgodnością z prawem rozliczeń podatkowych Spółki, staranność oraz kontrola jej spraw jest bowiem obowiązkiem członka zarządu, a we wskazanym okresie nie występowały konflikty utrudniające Skarżącej wykonywanie funkcji członka zarządu.

Oceny powyższej nie zmienia również fakt dokapitalizowania Spółki w lipcu 2006 r. kwotą [...] zł przez podwyższenie kapitału zakładowego Spółki i objęcie nowych udziałów przez nowego wspólnika. Fakt taki nie stanowi bowiem przesłanki egzoneracyjnej wymienionej w art. 116 § 1 O.p., a ponadto – jak wynika z okoliczności faktycznych sprawy – fakt ten nie oznaczał trwałej poprawy sytuacji finansowej Spółki, bowiem już w dniu 30.04.2008 r. wyrokiem Sądu Okręgowego w S. VIII Wydział Gospodarczy Spółka została rozwiązana i postawiona w stan likwidacji, a w dniu 03.06.2011 r. likwidator złożył wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki z o.o. "D. D." w likwidacji. Wniosek ten został zwrócony przez sąd prawomocnym zarządzeniem z dnia 21.07.2011 r.

Również podnoszony w skardze fakt, że to Skarżąca wnioskowała o przeprowadzenie w Spółce ww. kontroli skarbowej (z 2009 r.) dotyczącej rozliczania podatku od towarów i usług oraz podatku dochodowego od osób prawnych – w opisanych wyżej okolicznościach faktycznych sprawy - nie oznacza zatem, że nie ponosi ona winy w niezłożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości spółki.

Odnosząc się do kolejnej przesłanki egzoneracyjnej, wymienionej w art. 116 § 1 pkt 2 O.p., tj. wskazania przez członka zarządu mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części, stwierdzić należy, że Skarżąca - pomimo wezwania przez organ z dnia 05.02.2013 r. - nie wskazała takiego mienia, a więc nie wykazała istnienia takiej przesłanki zwalniającej z odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki.

Sąd nie stwierdził więc podnoszonych w skardze naruszeń przepisów postępowania i przepisów prawa materialnego.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 365 § 1 kpc - przez jego niezastosowanie – wskazać należy, że zgodnie z tym przepisem "orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy oraz inne organy państwowe i organy administracji publicznej, a w wypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby". W komentarzu do tego przepisu wskazano, że: "Za dominujące w nauce polskiej uznać należy stanowisko, że związanie stron (oraz wyjątkowo innych osób), o którym mowa w art. 365, polega na związaniu tych osób dyspozycją zawartej w sentencji wyroku skonkretyzowanej, zindywidualizowanej i trwałej normy prawnej wywiedzionej przez sąd z norm generalnych i abstrakcyjnych zawartych w przepisach prawnych. Inne sądy, organy państwowe oraz organy administracji publicznej, rozstrzygające w sprawach innych niż karne (§ 2), są związane prejudycjalnie, czyli nie mogą dokonać odmiennej oceny prawnej roszczenia niż zawarta w prejudykacie, ale także nie mogą dokonać odmiennych ustaleń faktycznych." (Przemysław Telenga: Komentarz aktualizowany do art. 365 Kodeksu postępowania cywilnego, LEX/el). W orzecznictwie podkreśla się natomiast, że moc wiążąca orzeczenia odnosi się tylko do treści jego sentencji, a nie uzasadnienia (wyrok Sądu Najwyższego z 08.06.2005 r., V CK 702/04). Nie mają więc mocy wiążącej ani poglądy prawne wyrażone w uzasadnieniu orzeczenia (wyrok SN z 13.03.2008 r., III CSK 284/07), ani motywy i ustalenia faktyczne zawarte w uzasadnieniu (wyrok SN z 15.11.2007 r., II CSK 347/07).

Wypada więc zauważyć, że w rozpoznawanej sprawie organy podatkowe nie dokonywały "oceny prawnej roszczenia" o zapłatę wierzytelności dochodzonego od G. M. (jako byłego członka zarządu spółki z o.o. "D. D.") przez "T." B. B., W. F. SJ w O., zatem wskazywany w skardze wyrok Sądu Rejonowego S.-C. z dnia 22.02.2012 r., sygn. akt XI GC 299/11, oddalający takie powództwo, nie mógł wiązać organów podatkowych orzekających o odpowiedzialności Skarżącej za zaległości podatkowe Spółki. Wyrok ten nie mógł więc mieć wpływu na uwolnienie Skarżącej od tej odpowiedzialności, nie dotyczy on bowiem – co oczywiste - zobowiązań podatkowych i nie rozstrzyga w zakresie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej za zaległości podatkowe.

Nie znajdując zatem podstaw do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja wydana została z naruszeniem prawa procesowego w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy lub z naruszeniem prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, Sąd orzekł o oddaleniu skargi, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270, ze zm.).