I SA/Bd 247/13

Uzasadnienie

Ostateczną decyzją z dnia [...] r. Prezydent Miasta T. ustalił L. Sz. wysokość podatku od nieruchomości na 2010 r.

w kwocie[...] zł.

Decyzją z dnia [...] r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze

w T. na podstawie art. 247 § 1 pkt 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.; aktualna publikacja: Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) – dalej jako O.p. – stwierdziło nieważność ww. decyzji z uwagi na skierowanie jej do osoby nie będącej stroną w sprawie. Podało, że L. Sz. nie był w podanym roku podatkowym właścicielem nieruchomości, lecz jego brat K. Sz.

Wnioskiem z dnia [...] r. (data wpływu do organu [...] r.) K. Sz. zwrócił się do SKO o wznowienie postępowania podatkowego w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji, powołując jako podstawę prawną art. 240 § 1 pkt 4 ustawy Ordynacja podatkowa. Wnioskodawca wskazał, że bez własnej winy nie brał udziału w postępowaniu, a jako właściciel nieruchomości, której decyzja dotyczyła, powinien być powiadomiony o jej unieważnieniu.

Decyzją z dnia [...] r. SKO odmówiło wznowienia postępowania. Przywołało ustawową definicję strony postępowania z art. 133 O.p. i stwierdziło, że decyzja nie dotyczyła praw i obowiązków K. Sz. W ocenie organu fakt legitymowania się tytułem prawnym do nieruchomości objętej sporną decyzją nie mógł zadecydować o przyznaniu przymiotu strony w postępowaniu

w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji skierowanej do L. Sz. SKO powołując się na przepisy regulujące instytucję wznowienia postępowania z art. 240-246 O.p. wskazało, że wznowienie postępowania zakończonego decyzją ostateczną jest niedopuszczalne, bowiem po stronie K. Sz. brak interesu prawnego.

Pismem z dnia [...] r. K. Sz. złożył odwołanie. W uzasadnieniu podał, że wyeliminowana decyzja adresowana do jego brata (z imienia, gdyż miejsce zamieszkania dotyczyło skarżącego) trafiła do niego, jako do właściciela przedmiotowej nieruchomości. W związku z tym czuł się zobowiązany do uregulowania określonego decyzją podatku. Podniósł, że w sytuacji wyeliminowania decyzji z obrotu prawnego chciałby się dowiedzieć, jak może uzyskać zwrot uiszczonego podatku. Fakt zapłacenia wskazanej w decyzji kwoty uważa za wystarczający do uznania go za stronę postępowania. Dodał, że skoro podatek od nieruchomości został uregulowany i stwierdzono nieważność decyzji, to jego zwrot wydaje się oczywisty.

Decyzją z dnia [...] r. SKO w T. utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. Opisało dotychczasowy przebieg postępowania. Powołało się na

art. 240-246 O.p. Podniosło, że strona podała jako podstawę swojego żądania

art. 240 § 1 pkt 4 O.p. wskazując, że bez własnej winy nie brała udziału

w postępowaniu. Organ podkreślił, że decyzja dotyczyła nałożenia na L. Sz. (brata skarżącego) określonego zobowiązania podatkowego. Sam fakt legitymowania się przez K. Sz. tytułem prawnym do nieruchomości objętej sporną decyzją nie mógł – w ocenie organu – zdecydować

o przyznaniu mu przymiotu strony w tym konkretnym postępowaniu. Organ przytoczył definicję strony postępowania z art. 133 § 1 O.p., zgodnie z którym stroną

w postępowaniu podatkowym jest podatnik, płatnik, inkasent lub ich następca prawny,

a także osoby trzecie, o których mowa w art. 110-117a, które z uwagi na swój interes prawny żądają czynności organu podatkowego, do której czynność organu podatkowego się odnosi lub której interesu prawnego działanie organu podatkowego dotyczy. Stosownie do § 2 tego artykułu, stroną w postępowaniu podatkowym może być również osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej inna niż wymieniona w § 1, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego przed powstaniem obowiązku podatkowego ciążą na niej szczególne obowiązki lub zamierza skorzystać z uprawnień wynikających z tego prawa. Organ wywiódł z tej definicji, że jednym z elementów pojęcia strony jest występowanie interesu prawnego. W opinii organu interes prawny każdorazowo powinien wynikać

z konkretnej normy prawa materialnego i odnosić się do określonego stanu faktycznego. Musi dotyczyć sfery prawnej podmiotu, zatem stroną jest tylko ten podmiot, którego własny interes prawny podlega konkretyzacji w postępowaniu podatkowym. W kontekście tych uwag stwierdził, że skoro podmiotem, w stosunku do którego wydano decyzję wymiarową z dnia [...] r. był L. Sz. a ponadto był on jedynym adresatem decyzji z dnia [...] r. stwierdzającej nieważność decyzji ostatecznej, to żądanie K. Sz. w zakresie wznowienia postępowania jest niedopuszczalne. Powyższe skutkowało wydaniem rozstrzygnięcia na podstawie art. 243 § 3 O.p.

SKO dodało, że fakt ewentualnej zasadności zwrotu podatku uiszczonego przez K. Sz. nie może być przedmiotem procesowania w ramach postępowania wznowieniowego.

Pismem z dnia [...] r. skarżący wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy. Przedstawił przebieg postępowania.

Podniósł, że skoro decyzja dotycząca nieruchomości, której był właścicielem, adresowana była do niego (mimo że skierowana do jego brata, który mieszka pod innym adresem), to uregulował określony w niej podatek. Po powzięciu informacji

o wyeliminowaniu spornej decyzji z obrotu, chciałby się dowiedzieć, jak rozstrzygnięto kwestię zwrotu podatku. Fakt zapłacenia go uważał za wystarczający dla uznania go za stronę postępowania, która może ubiegać się o jego wznowienie. Podniósł, że skoro należność została uregulowana, a organ stwierdził nieważność decyzji, to zwrot podatku wydaje się oczywisty. Podał, że w skarżonej decyzji organ stwierdził, iż fakt ewentualnej zasadności zwrotu uiszczonego podatku nie może być przedmiotem procesowania w ramach postępowania wznowieniowego, a jednocześnie nie wskazał, w jakim trybie można tego dokonać.

Ponadto złożył też skargę na niezałatwienie sprawy przez organ odwoławczy

w ustawowym terminie. Stwierdził, że w aktach sprawy nie ma dokumentów uprawdopodabniających niemożność organu rozstrzygnięcia sprawy w ustawowym terminie.

Skarżący podniósł, że miesiąc po terminie, w którym sprawa powinna być rozstrzygnięta, pismem z dnia [...] r. SKO poinformowało go, że zakończone zostało postępowanie wyjaśniające i może zapoznać się z aktami oraz wypowiedzieć się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Organ poinformował go, że sprawy zostaną rozpatrzone po terminie przewidzianym w art. 140 § 1 O.p., tj. do dnia [...] r. W ocenie skarżącego interpretacja taka jest niegodna organu, który powinien stać na straży przestrzegania prawa.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji.

W piśmie procesowym z dnia [...] r. skarżący podtrzymał stanowisko zawarte w skardze. Dodał, że wnosząc odwołanie od decyzji organu podatkowego nie ubiegał się o zwrot uiszczonego podatku, a chciał dowiedzieć się, jak w sytuacji stwierdzenia nieważności decyzji zostanie rozstrzygnięta kwestia zwrotu podatku, który uregulował.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy zważył, co następuje:

Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji organu odwoławczego

z punktu widzenia jej legalności, tj. zgodności tej decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) – dalej jako p.p.s.a. – wynika, że zaskarżona decyzja powinna ulec uchyleniu wtedy, gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy.

Skarga nie została uwzględniona, gdyż zaskarżona decyzja nie narusza prawa

w stopniu, o jakim mowa w art. 145 ww. ustawy, oceniona według kryterium zgodności

z prawem, jak wymaga tego przepis art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo

o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.).

Przedmiotem kontroli w niniejszej sprawie jest decyzja z dnia [...] r. Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B. utrzymująca w mocy własną decyzję z dnia [...]r. odmawiającą wznowienia postępowania w sprawie zakończonej ostateczną decyzją tego Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] r. stwierdzającą nieważność decyzji z dnia [...] r. wydanej przez Prezydenta Miasta T. ustalającej L. Sz. podatek od nieruchomości na 2010 r. w kwocie [...] zł.

Podać należy, że Prezydent Miasta T. błędnie skierował decyzję w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości na 2010 r. do L. Sz. zamiast do jego brata K. Sz. będącego właścicielem nieruchomości. Zdaniem strony skarżącej – K. Sz., pomimo że on zapłacił podatek, to jednak został pominięty w postępowaniu w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji wymiarowej. W związku z tym uważa, że będąc właścicielem nieruchomości powinien mieć zapewniony udział w postępowaniu, stąd domaganie się wznowienia postępowania jest w pełni zasadne.

W ocenie natomiast organu, skoro decyzja wymiarowa nie była skierowana do skarżącego K. Sz., to nie jest on stroną w postępowaniu

w sprawie stwierdzenia jej nieważności. Organ uważa, że nie miał obowiązku zapewnienia K. Sz. czynnego udziału w postępowaniu

w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji wymiarowej, a zatem wniosek

o wznowienie postępowania pochodzi od podmiotu nie mającego przymiotu strony ze względu na brak interesu prawnego.

Na wstępie należy wskazać, że wydanie decyzji odmawiającej wznowienia postępowania może nastąpić wyłącznie w przypadku stwierdzenia niedopuszczalności wznowienia postępowania – art. 243 § 3 O.p. Niedopuszczalność wznowienia postępowania występuje z przyczyn przedmiotowych lub podmiotowych.

Niedopuszczalność z przyczyn przedmiotowych wystąpi, gdy brak jest przedmiotu postępowania w sprawie wznowienia postępowania, tj.:

- w razie, gdy żądanie wznowienia postępowania nie dotyczy decyzji lub postanowienia, na które służy zażalenie,

- w razie, gdy zażądano wznowienia postępowania w sprawie nie zakończonej decyzją ostateczną lub postanowieniem, na które służy zażalenie.

Z kolei niedopuszczalność wszczęcia postępowania w sprawie wznowienia postępowania z przyczyn podmiotowych będzie miała miejsce w sytuacji, gdy wniosek został złożony przez osobę, która nie jest stroną lub gdy strona nie ma zdolności do czynności prawnej.

Ponadto niedopuszczalne jest wznowienie postępowania z przyczyn określonych w art. 241 § 2 pkt 1 i 2 Ordynacji podatkowej, tj. jeżeli żądanie strony zostało wniesione po upływie miesiąca od zaistnienia okoliczności wymienionych w tych przepisach.

Mając na uwadze powyższe, istotne w przedmiotowej sprawie jest, czy skarżący K. Sz. posiada status strony w rozumieniu przepisów Ordynacji podatkowej. Podać należy, że art. 133 § 1 Ordynacji podatkowej stanowi, iż stroną

w postępowaniu podatkowym jest podatnik, płatnik, inkasent lub ich następca prawny,

a także osoby trzecie, o których mowa w art. 110-117a, które z uwagi na swój interes prawny żądają czynności organu podatkowego, do której czynność organu podatkowego się odnosi lub której interesu prawnego działanie organu podatkowego dotyczy. Ponadto, zgodnie z art. 133 § 2 O.p. stroną w postępowaniu podatkowym może być również osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej inna niż wymieniona w § 1, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego przed powstaniem obowiązku podatkowego ciążą na niej szczególne obowiązki lub zamierza skorzystać z uprawnień wynikających z tego prawa.

Pojęcie strony może zatem być wyprowadzone tylko z konkretnej normy prawnej, która stanowi podstawę do sformułowania określonego interesu lub obowiązku. Interes prawny w postępowaniu administracyjnym wymaga istnienia przepisu prawa powszechnie obowiązującego, na podstawie którego można żądać skutecznie czynności organu, z zamiarem zaspokojenia jakiejś potrzeby, albo żądać zaniechania lub ograniczenia czynności organu sprzecznych z potrzebami danej osoby. Od tak pojmowanego interesu prawnego trzeba odróżnić interes faktyczny, to jest stan,

w którym określony podmiot wprawdzie jest bezpośrednio zainteresowany rozstrzygnięciem sprawy administracyjnej, nie może jednak tego zainteresowania poprzeć przepisami prawa powszechnie obowiązującego. Stwierdzenie istnienia interesu prawnego wymaga więc ustalenia związku o charakterze materialnoprawnym między obowiązującą normą prawą, a sytuacją prawną konkretnego podmiotu prawa, polegającego na tym, że akt stosowania tej normy (decyzja administracyjna) może mieć wpływ na sytuację prawną tego podmiotu w zakresie prawa materialnego. Interes taki powinien być bezpośredni, konkretny, realny i znajdować potwierdzenie

w okolicznościach faktycznych, które uzasadniają zastosowanie normy prawa materialnego.

Dla uzyskania przez określony podmiot przymiotu strony nie wystarcza wykazanie jakiegokolwiek interesu, lecz musi to być interes prawny, który ma postać kwalifikowaną. Brak bezpośredniego wpływu sprawy na sferę prawną osoby nie pozwala na uznanie jej za stronę (zob.: wyrok WSA w Lublinie z 16 listopada 2011r.sygn. akt I SA/Lu 570/11).

Również w doktrynie przyjmuje się, że interes prawny to interes wynikający

z prawa materialnego, przy tym jest on zgodny z tym prawem i chroniony przez to prawo. Istnieje także zgodność stanowisk co do tego, że interes prawny nie może być wywodzony z faktu istnienia jakiegoś aktu prawnego, czy jakiejś instytucji prawnej, lecz powinien się opierać na konkretnej normie prawa materialnego dającej się określić

i wyodrębnić spośród innych norm (zob.: J. Zimmermann, Glosa do wyroku NSA z dnia 2 lutego 1996 r., IV SA 846/95, OSP 1997, nr 4, s. 203 i n.).

W tym miejscu warto przywołać także wyrok WSA w Gdańsku z dnia 19 października 2011 r., sygn. akt I SA/Gd 909/11, w którym sąd ten stwierdził, że z unormowania prawnego wynika, iż stroną postępowania podatkowego będzie ten, kto znajduje się

w kręgu ustawowo wymienionych podmiotów w sprawach regulowanych przepisami prawa podatkowego i z racji swojego interesu prawnego z tych przepisów wynikającego, może lub musi brać udział w postępowaniu podatkowym i być adresatem decyzji organu podatkowego. Dla przyjęcia, że dana osoba jest stroną postępowania podatkowego każdorazowo niezbędne jest wykazanie, iż w danym postępowaniu podatkowym ma ona własny interes prawny. Interes prawny, o którym mowa powyżej powinien przy tym bezpośrednio dotyczyć sfery prawnej podmiotu. Brak bezpośredniości wpływu sprawy na sferę prawną osoby nie pozwala na uznanie jej za stronę (por. postanowienie NSA z dnia 30 maja 1984r., sygn. akt II S.A. 789/84.)

Zaznaczyć również należy, że powszechnie przyjęte jest, iż interes prawny jest kategorią materialnoprawną, jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku

z dnia 6 września 2006 r., sygn. akt II FSK 1116/05, zatem okoliczność czy i kto posiada interes prawny można orzec wyłącznie na podstawie analizy właściwych norm materialnoprawnych.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt przedmiotowej sprawy stwierdzić należy, że prawidłowo organ przyjął, iż skarżący K. Sz. nie posiada przymiotu strony w postępowaniu w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji, którą ustalono wymiar podatku dla innego podmiotu, tj. L. Sz. W związku z tym nie może skutecznie domagać się wznowienia postępowania.

Zdaniem Sądu, w postępowaniu podatkowym interes prawny odzwierciedla się

w możliwości skonkretyzowania wobec danego podmiotu wynikającego z obowiązku podatkowego, zobowiązania podatkowego lub przyznania określonych uprawnień związanych z tym zobowiązaniem (por.: wyrok WSA w Warszawie z dnia 30 czerwca 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 517/08). Z taką sytuacją nie mamy do czynienia

w przedmiotowej sprawie w odniesieniu do skarżącego. Stroną bowiem postępowania

w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ustalającej podatek od nieruchomości na 2010 r. był brat skarżącego – L. Sz. To wobec niego zarówno decyzja w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości na 2010 r., jak i decyzja stwierdzająca jej nieważność wywołała skutki w zakresie praw i obowiązków. Prawidłowo SKO odmówiło skarżącemu wznowienia postępowania uznając, że nie jest on stroną postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji. Podkreślić należy, że w wyniku prowadzonego wobec L. Sz. postępowania (dotyczącego stwierdzenia nieważności decyzji wymiarowej) nie nastąpiła konkretyzacja jakichkolwiek praw ani obowiązków dotyczących skarżącego K. Sz., a tylko taka sytuacja warunkuje istnienie interesu prawnego danego podmiotu. Skoro decyzja wymiarowa została skierowana do L. Sz., to postępowanie w sprawie stwierdzenia jej nieważności mogło być wszczęte

i prowadzone wobec niego, jak również tylko do niego mogła być skierowana decyzja wydana w trakcie tego postępowania. Nie zmienia tej oceny okoliczność, że to skarżący – jak twierdzi - wpłacił ustaloną kwotę jako podatek. Zauważyć należy, że wówczas faktycznie doszło do sytuacji, w której skarżący zapłacił podatek za inny podmiot,

w stosunku do którego wydano decyzję ustalającą wysokość zobowiązania (decyzja konstytutywna – art. 21 § 1 pkt 2 O.p.). Zgodzić się również należy z organem, że przedmiotem niniejszej sprawy nie jest zwrot kwoty, która została wpłacona przez skarżącego. Na marginesie jednak tut. Sąd zauważa, że w doktrynie i orzecznictwie prezentowany jest pogląd, że zdarzenia, jakie powodują powstanie nadpłaty wymienia w Ordynacji podatkowej art. 73 § 1 i § 2 oraz art. 74. Wszelkiego rodzaju inne przypadki powodujące nienależne zapłacenie podatku lub nadpłacenie podatku, które nie zostały wymienione w art. 72, art. 73 oraz art. 74 O.p. nie są nadpłatą w rozumieniu przepisów tej ustawy, co powoduje, że tryb i zasady ich zwrotu nie odbywają się zgodnie

z przepisami Ordynacji podatkowej o zwrocie nadpłaty. Zwrot tych świadczeń, jako nienależnych, powinien odbywać się według zasad określonych w prawie cywilnym. Nie stanowi nadpłaty w ujęciu Ordynacji podatkowej zrealizowanie świadczenia podatkowego w zastępstwie podmiotu zobowiązanego. Jeżeli dany podmiot nie będąc podatnikiem i nie będąc w żadnym stopniu zobowiązanym do uiszczenia należności podatkowych, realizuje zobowiązanie podatkowe za innego podatnika, właściwym trybem o zwrot tych należności uiszczonych nienależnie jest postępowanie w sprawach cywilnych (zob.: B. Adamiak, J. Borkowiski, R. Mastalski, J. Zubrzycki, Ordynacja podatkowa – komentarz 2008, UNIMEX Wrocław 2008, s. 370-371).

Warto także w tym miejscu przywołać uchwałę z dnia 26 maja 2008 r. sygn. akt I FPS 8/07, w której Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że zapłata, o której mowa w art. 59 § 1 pkt 1 w związku z art. 60 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) w brzmieniu obowiązującym w 2004 r., dokonana przez inny podmiot w imieniu podatnika nie powoduje wygaśnięcia zobowiązania podatkowego tego podatnika (ONSAiWSA 2008/5/79, Prok.i Pr.-wkł. 2008/12/49, ZNSA 2008/6/112). W uzasadnieniu tej uchwały NSA stwierdził, że zobowiązanie podatkowe powinno być zaspokojone z majątku podatnika, gdyż tylko

z jego obowiązkiem podatkowym, rozumianym jako obowiązek osobisty, jest ono związane. Oznacza to, że nie może ono być zaspokojone z majątku innej osoby.

Powyższe jednak rozważania, jak również ewentualne późniejsze wydanie decyzji

w sprawie ustalenia podatku od nieruchomości na 2010 r. skierowanej do właściciela

i związany z tym obowiązek zapłaty przez niego podatku od nieruchomości za 2010 r., nie mają znaczenia dla oceny przedmiotowej sprawy.

Odnośnie do zarzutu, że decyzja nie została wydana w terminie, gdyż sprawa nie była skomplikowana należy zauważyć, iż w przypadku gdyby nawet doszło do naruszenia przepisów o załatwianiu spraw w wyznaczonych terminach, to powyższe nie mogłoby spowodować wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji. Podać należy, że skarżący złożył odrębną skargę na przewlekłość postępowania, która została zarejestrowana pod sygnaturą I SAB/Bd 5/13 i podlega odrębnemu rozpatrzeniu.

Reasumując należy stwierdzić, że wobec prawidłowego nieuznania skarżącego za stronę postępowania w sprawie, Sąd stanął na stanowisku, że zawarte w skardze zarzuty nie są zasadne.

Z tych względów uznając skargę za nieuzasadnioną, Sąd na mocy art. 151 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.

H. Adamczewska-Wasilewicz L. Kleczkowski T. Liwacz