II FSK 2834/12

Uzasadnienie

U Z A S A D N I E N I E 1.1 Zaskarżonym wyrokiem z dnia 25 maja 2012 r. sygn.. akt I SA/Kr 418/12 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie oddalił skargę S. sp. z o.o. w S. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z 10 stycznia 2012 r. w przedmiocie odmowy zawieszenia postępowania.

1.2 Sąd pierwszej instancji przedstawił następujący stan sprawy: pismem z 17 maja 2011 r. S. sp. z o.o. zwróciła się do Burmistrza Miasta i Gminy o zawieszenie na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej (dalej: Ord. pod.), prowadzonego przez ten organ, postępowania w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za lata 2008 – 2009. Podniosła, że dla określenia wysokości zobowiązania zasadniczą kwestię stanowiło rozstrzygnięcie w przedmiocie przysługującego jej zwolnienia podatkowego a w tej sprawie została skierowana do Naczelnego Sądu Administracyjnego skarga kasacyjna. Postanowieniem z dnia 20 czerwca 2011 r. Burmistrz Miasta i Gminy S. odmówił zawieszenia postępowania podatkowego w sprawie i wskazał, że zarówno wniesienie skargi kasacyjnej, jak i wydane w wyniku jej wniesienia orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego nie stanowią zagadnienia wstępnego w rozumieniu art. 201 § 2 pkt 2 Ord. pod. Po rozpoznaniu zażalenia skarżącej, zaskarżonym postanowieniem Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. utrzymało w mocy postanowienie organu pierwszej instancji. Organ podniósł, że zawieszenie postępowania na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 Ord. pod. uzależnione jest od wystąpienia warunków składających się na konstrukcję zagadnienia wstępnego tj.: gdy wyłania się ono w toku postępowania podatkowego; jego rozstrzygnięcie należy do innego organu lub sądu; rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego, zatem zagadnienie wstępne musi poprzedzać rozpatrzenie sprawy oraz istnieje zależność między rozstrzygnięciem zagadnienia wstępnego, a rozpatrzeniem sprawy i wydaniem decyzji. Zdaniem organu, w sprawie nie wystąpiły przesłanki do zawieszenia postępowania dotyczącego określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za rok 2008 i 2009, gdyż rozstrzygnięcie dotyczące określenia wysokości tego podatku za 2005 i 2006 r. ( a tego dotyczyła skarga kasacyjna od wyroku WSA w Krakowie I SA/Kr 1609/10) nie stanowiło zagadnienia wstępnego. Zagadnienie takie dotyczy sytuacji, kiedy rozstrzygniecie merytoryczne sprawy będącej przedmiotem postępowania administracyjnego uzależnione jest od wcześniejszego rozstrzygnięcia zagadnienia materialnoprawnego, które z istoty swej należy do kompetencji innego organu administracyjnego lub sądu i nie było wcześniej przesądzone. Rozpoznanie skargi kasacyjnej nie jest rozstrzyganiem zagadnienia wstępnego i nie stanowi okoliczności uzasadniającej zawieszenie postępowania administracyjnego na podstawie wskazanego przepisu. W skardze strona skarżąca domagała się uchylenia postanowień organów obu instancji podnosząc zarzut błędnego ustalenia przesłanek zawieszenia postępowania, określonych w art. 201 § 1 pkt 2 Ord. pod. oraz naruszenia prawa materialnego – at. 7 ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Podniosła, że rozstrzygnięcie kwestii, czy zgodnie z § 2 ust.1 lit. A uchwały nr XX/115/04 Rady Miejskiej w Skawinie z dnia 24 marca 2004 r. nabyła ona prawo do zwolnienia z podatku w oparciu o art. 7 ust. 3 cyt. jest zasadniczą kwestią z zakresu prawa materialnego, która przesądziłaby o bezprzedmiotowości postępowania w zakresie podatku za lata 2008 – 2009. 1.3 Sąd administracyjny pierwszej instancji uznał skargę za bezzasadną i przypomniał, że przedmiotem sporu jest obowiązek zawieszenia postępowania podatkowego na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 Ord. pod. z uwagi na oczekiwanie na rozstrzygnięcie skargi kasacyjnej od wyroku sądu pierwszej instancji rozpatrującego skargę na decyzję w przedmiocie podatku za okresy wcześniejsze, w sytuacji gdy kwestią sporną we wszystkich postępowaniach była możliwość skorzystania przez stronę skarżącą ze zwolnienia podatkowego przewidzianego przez prawo miejscowe. Sąd podzielił pogląd organu co do wyjątkowego charakteru instytucji zawieszenia postępowania, które co do zasady powinno się toczyć bez przerwy. Wskazany przepis obliguje do zawieszenia postepowania w przypadku, gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. W ocenie Sądu nie jest zagadnieniem wstępnym w rozumieniu art. 201 §1 pkt 2 Ord. pod. rozstrzygnięcie w przedmiocie skargi kasacyjnej od wyroku sądu pierwszej instancji, nawet gdy przedmiotem sporu przed organami podatkowymi i w skardze kasacyjnej jest tożsama kwestia, skorzystania z prawa do zwolnienia podatkowego. Zagadnienie wstępne dotyczy sytuacji, w której wydanie orzeczenia merytorycznego w sprawie będącej przedmiotem postępowania przed właściwym organem, uwarunkowane jest uprzednim rozstrzygnięciem wstępnego zagadnienia prawnego, zaś ocena tego zagadnienia wstępnego, gdyby ono samo w sobie mogło być przedmiotem odrębnego postępowania, należy ze względu na jego przedmiot do kompetencji innego organu państwowego niż ten, przed którym toczy się postępowanie w głównej sprawie. W rozpoznawanej sprawie to ten sam organ prowadził postępowania w sprawach dotyczących podatku od nieruchomości (nadpłaty i wymiaru) za kolejno lata podatkowe , a skarga kasacyjna była jedynie skutkiem zainicjowania kontroli instancyjnej zapadłego w sprawie orzeczenia sądu pierwszej instancji dotyczącego początkowego okresu (lata 2005 i 2006). W sprawie dotyczącej określenia zobowiązania podatkowego zagadnienie wstępne może dotyczyć takich okoliczności, które mogą mieć wpływ np. na ustalenie podmiotu zobowiązanego lub poszczególnych elementów stosunku prawnopodatkowego, co do których zarazem nie jest władny wypowiedzieć się samodzielnie organ podatkowy. Postępowanie podatkowe toczące się w jednej sprawie nie stanowi, natomiast podstawy do zawieszenia postępowania podatkowego w innej sprawie, obejmującej np. kolejny rok podatkowy i w każdej z nich organy zobowiązane są do prowadzenia odrębnego postępowania Ze wskazanego przepisu Sąd wyciągnął wniosek, że skarga kasacyjna od wyroku sądu administracyjnego w przedmiocie zaskarżenia decyzji podatkowej za okresy poprzedzające lata podatkowe, których dotyczy trwające postępowanie przed organem podatkowym nie jest "zagadnieniem wstępnym" w rozumieniu art. 201§1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Skarga kasacyjna jest bowiem jedynie procesowym uprawnieniem do zaskarżenia wyroku sądowego i wynikiem suwerennej decyzji każdej ze stron postępowania. Nie ma natomiast związku z możliwością wszczęcia i kontynuowania postępowań podatkowych za następne okresy rozliczeń z fiskusem. Gdyby stanąć na odmiennym stanowisku, to zmiana lub uchylenie decyzji organu za lata poprzedzające stanowiłoby podstawę do wznowienia postępowania w trybie art. 240 §1 pkt 7 Ord. pod., bowiem uchylenie lub zmiana rozstrzygnięcia w przedmiocie zagadnienia wstępnego stanowi podstawę do wznowienia postępowania głównego w oparciu o ten przepis. Rozstrzygnięcia organu podatkowego (także sądu administracyjnego kontrolującego prawidłowość wydanych decyzji) w przedmiocie podatku oparte na wykładni tych samych przepisów prawa materialnego są, natomiast rozstrzygnięciami odrębnymi. W konsekwencji, rozstrzygnięcia sądu w przedmiocie interpretacji tożsamych przepisów w postępowaniu podatkowym za lata poprzedzające, nie można traktować jako zagadnienia wstępnego w rozumieniu art.201 §1 pkt 2 Ord. pod. W ocenie Sądu, w rozpoznawanej sprawie, wbrew twierdzeniom skarżącej, nie wystąpiły przesłanki do obligatoryjnego zawieszenia postępowania podatkowego. Jeśli nawet w powołanej przez skarżącą sprawie zawisłej przed Naczelnym Sądem Administracyjnym podstawowa kwestia sporna (zwolnienie podatkowe) była identyczna, to jej wynik nie ma wpływu na rozpoznawaną sprawę. 2.1 W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku S. sp. z o.o. zarzuciła I. na podstawie art. 174 pkt. 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, naruszenie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny następujących przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy: - art. 1 ust. 1ustawy Prawo o w zw. z art. 1 i art. 3 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Sądy kontrolują wykonywanie administracji publicznej i kontrola ta, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Zgodnie z tak pojętą kontrolą Wojewódzki Sąd Administracyjny nie uwzględnił zdarzeń prawnych i faktycznych, które istniały w chwili wydania kontrolowanego aktu organu administracji. - art. 141 § 4 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, poprzez pośrednie przyjęcie błędnego stanu faktycznego. II. na podstawie art. 174 pkt. 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, naruszenie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny następujących przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy: - art. 145 § 2 ppsa w związku z art.201 § 1 pkt 2 Ordynacji Podatkowej mające istotny wpływ na wynik sprawy poprzez oparcie rozstrzygnięcia na błędnej interpretacji powołanego przepisu Ordynacji Podatkowej. Przy tak sformułowanych zarzutach wnosiła o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Krakowie oraz zasądzenie poniesionych kosztów postępowania. 2.2 Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. nie złożyło odpowiedzi na skargę kasacyjną.

3.1 Naczelny Sąd Administracyjny zważył co, następuje: Skarga kasacyjna jest pozbawiona usprawiedliwionych podstaw. Zgodnie z art. 183 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j.: Dz. U. z 2012 r. poz.270) – dalej: p.p.s.a. - Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednakże z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. W niniejszej sprawie nie wystąpiła żadna z przesłanek nieważności postępowania, wymienionych enumeratywnie w art. 183 § 2 p.p.s.a., co oznacza związanie granicami skargi kasacyjnej. Przepis art. 174 ustawy stanowi, że skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt 1) lub naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2). Należy zwrócić uwagę, że zarzut naruszenia prawa musi być wyraźnie postawiony, to znaczy wskazywać konkretny przepis prawa oraz sposób jego naruszenia. Naczelny Sąd Administracyjny nie jest, bowiem zobowiązany ani też uprawniony do precyzowania za stronę zarzutów skargi kasacyjnej bądź poszukiwania za nią naruszeń prawa, jakich mógł dopuścić się wojewódzki sąd administracyjny. Nadto elementem koniecznym prawidłowo sporządzonej skargi kasacyjnej jest, nie tylko sformułowanie podstaw kasacyjnych ale także ich uzasadnienie, które polega na wykazaniu, że stawiane zarzuty mają usprawiedliwioną podstawę i zasługują na uwzględnienie (por. wyroki NSA: z 3.11.2010 r.; I FSK 1663/09; z 26.10.2010 r., II OSK 1667/09 oraz z 10.12.2010 r. II FSK 1387/09 i II FSK 1389/09; publ.: http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Te ogólne uwagi były konieczne ze względu na dostrzeżone przez Sąd niedociągnięcia rozpoznawanej skargi kasacyjnej. Po pierwsze, nie jest jasne jakiego przepisu dotyczy zarzut z pkt. I. określony jako: "art. 1 ust. 1ustawy Prawo o". Po wtóre w zarzucie z pkt. II. autor skargi kasacyjnej wskazuje na podstawę z art. 174 pkt. 1 p.p.s.a. ale zarzuca naruszenie przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy tj. art. 145 § 2 p.p.s.a. w związku z art.201 § 1 pkt 2 Ord. pod. i przepis ten ma niewątpliwie charakter procesowy. Na tle tak sformułowanych zarzutów należy zauważyć, że stosownie do art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) i art. 3 § 1 p.p.s.a. sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem (legalności), jeżeli ustawy nie stanowią inaczej poprzez orzekanie w sprawach skarg na akty wymienione w art. 3 § 2 p.p.s.a. Kontrola ta polega, więc na zbadaniu, czy organ administracji publicznej rozpoznając sprawę nie naruszył prawa w stopniu mogącym mieć wpływ na jej wynik. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, Sąd pierwszej instancji z tak zakreślonych obowiązków wywiązał się należycie poddając wnikliwej analizie prawidłowość prowadzonego postępowania jak i postanowienia o odmowie zawieszenia postępowania. Rozważania te znalazły szczegółowe odzwierciedlenie w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, w którym Sąd szczegółowo odniósł się do zarzutów strony skarżącej,. Uzasadnienie to spełnia wszelkie wymogi określone w art. 141 § 4 p.p.s.a., co czyni bezzasadnym postawiony w tym względzie zarzut. W świetle powyższych rozważań pozbawiony podstaw jest zarzut z pkt. I. skargi kasacyjnej Niezależnie od powyższych uwag należy przypomnieć, że istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do ustalenia, czy wystąpiły przesłanki obligatoryjnego zawieszenia postępowania określone w art. 201 § 1 pkt 2 Ord. pod. Skarżąca upatruje takich przesłanek w zainicjowanym przez nią postępowaniu kasacyjnym od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie w sprawie podatku od nieruchomości za lata 2005 - 2006 twierdząc, że rozstrzygnięcie niniejszej sprawy jest uzależnione od rozstrzygnięcia tej sprawy a zwłaszcza od ustalenia, czy przysługuje jej zwolnienie od podatku od nieruchomości zgodnie z § 2 ust. 4 lit. a uchwały nr XX/115/04 Rady Miejskiej w Skawinie. Na tym tle należy zauważyć, że obowiązkiem organu podatkowego w każdej sprawie podatkowej jest ustalenie w sposób prawidłowy stanu faktycznego a następnie subsumcja tego stanu faktycznego pod konkretną normę prawa materialnego. Brak jest, natomiast podstaw do przyjęcia, że ustalenie stanu faktycznego w innej sprawie - odrębnej od rozpatrywanej - jest zagadnieniem wstępnym w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 Ord. pod. Zgodnie zaś z treścią art. 201 § 1 pkt 2 Ord. pod. organ podatkowy zawiesza postępowanie, gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Na istotę zagadnienia wstępnego, w rozumieniu tego przepisu, składają się cztery zasadnicze elementy, a mianowicie: zagadnienie to wyłania się w toku postępowania administracyjnego i dotyczy istotnej dla sprawy przesłanki albo z przepisów prawa materialnego wynika wprost konieczność rozstrzygnięcia danej kwestii prawnej; jego rozstrzygnięcie należy do właściwości innego organu lub sądu i zagadnienie to może być odrębnym przedmiotem postępowania przed takim organem lub sądem; wymaga ono "uprzedniego" rozstrzygnięcia, a więc musi poprzedzać rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji, a ponadto istnieje bezpośrednia zależność między uprzednim rozstrzygnięciem zagadnienia wstępnego a rozpatrzeniem sprawy i wydaniem decyzji. Zagadnienie wstępne dotyczy więc sytuacji, w której merytoryczne rozstrzygnięcie sprawy uzależnione jest od rozstrzygnięcia zagadnienia materialnoprawnego, które należy do innego organu lub sądu i nie zostało wcześniej prawomocnie przesądzone. Nie powstaje zatem w przypadku, gdy na rozpatrzenie i wydanie decyzji podatkowej mogą mieć wpływ ustalenia faktyczne dokonane przez inny organ lub sąd. Jeżeli pozostająca do rozstrzygnięcia kwestia wykazuje jedynie pośredni związek z rozpatrzeniem sprawy i wydaniem decyzji, nie ma ona charakteru zagadnienia wstępnego. Zagadnienie wstępne wiąże się zatem z wystąpieniem przeszkody uniemożliwiającej rozstrzygnięcie sprawy podatkowej. Zależności rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego i rozpatrzenia sprawy podatkowej nie można utożsamiać z wymogiem ukierunkowania tej ostatniej na określoną treść decyzji podatkowej. Od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego, zależeć powinno rozpatrzenie sprawy podatkowej w ogóle, nie zaś wydanie decyzji o określonej treści (por.: wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z 8.12.2010 r., sygn. akt I FSK 2086/09; z 22.12.2011 r., sygn. akt II FSK 1891/11,publ.: http://orzeczenia.nsa.gov.pl). W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, Wojewódzki Sąd Administracyjny w zaskarżonym wyroku doszedł do prawidłowego wniosku, że w rozpoznawanej sprawie nie wystąpiły przesłanki do zastosowania art. 201 § 1 pkt 2 Ord. pod. Nie istniały bowiem takie zależności pomiędzy toczącym się przed organem podatkowym postępowaniem dotyczącym określenia stronie skarżącej zobowiązania w podatku od nieruchomości za lata 2008 – 2009 a wydaniem orzeczenia przez Naczelny Sąd Administracyjny w przedmiocie skargi kasacyjnej od wyroku oddalającego skargę na decyzję w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2005 – 2006. Oznacza to, że zarzut z pkt. II. skargi kasacyjnej jest również pozbawiony podstaw. 3.2 Z tych wszystkich względów Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.