I SA/Ol 505/12

Uzasadnienie

Spółka A z siedzibą w P. (dalej określana jako: Spółka, strona, skarżąca) wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie skargę na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia "[...]" w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2008 r.

Z uzasadnienia poddanego kontroli Sądu rozstrzygnięcia wynikało, że określając Spółce decyzją z "[...]" zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2008 r. w wysokości 838.700 zł, Wójt Gminy przyjął do podstawy opodatkowania:

1) działki gruntów o nr "[...]" oraz o nr od "[...]" do "[...]" o łącznej powierzchni 1.183.483 m2, obejmujące grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów jako:

- użytki kopalne o powierzchni 993.888m2 opodatkowane według stawki 0,71 zł za 1 m2;

- tereny różne o powierzchni 28.725 m2 opodatkowane według stawki 0,35 zł za 1 m2;

- rowy o powierzchni 160.870 m2 opodatkowane według stawki 0,71 zł za 1 m2.

działkę gruntu o nr "[...]" sklasyfikowaną jako użytki rolne o powierzchni 11.000 m2, opodatkowaną według stawki 0,71 zł za 1 m2;

działkę gruntu o nr "[...]", obejmującą rowy o powierzchni 1.006 m2 oraz użytki rolne o powierzchni 343 m2, opodatkowaną według stawki 0,71 zł za 1 m2.

Uznając, że odwołanie od decyzji organu I instancji nie zasługuje na uwzględnienie, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w uzasadnieniu decyzji z dnia "[...]" wskazało, że Spółka prowadzi zakład górniczy, a jej działalność polega m.in. na wydobywaniu torfu, transportowaniu, składowaniu, przerabianiu i sprzedaży uzyskanych wyrobów. W analizowanym okresie Spółka dzierżawiła od Skarbu Państwa m.in. działki o nr "[...]" i nr "[...]", co do których nie kwestionowała ona sposobu ich opodatkowania według najwyższej stawki podatku od nieruchomości. Odnosząc się do sporządzonego w dniu 4 lipca 2011 r. pomiędzy organem I instancji a Spółką "Protokołu uzgodnień", w którym ustalono sposób opodatkowania ww. działek za 2008 r. jako gruntów związanych z działalnością gospodarczą lub zajętych na jej prowadzenie, organ ocenił, że protokół ten miał ograniczoną wartość dowodową. Wskazał również, że grunty oznaczone w ewidencji gruntów jako działki nr "[...]" i nr "[...]" zostały opodatkowane zgodnie z opisanym wyżej "Protokołem uzgodnień", a strona nie formułowała zarzutów co do przyjętego przez organ I instancji stanowiska w tym zakresie.

Jak wskazał organ odwoławczy, sporna była natomiast kwestia opodatkowania tzw. strefy ochronnej, która w 2008 r. obejmowała działkę nr "[...]". Spółka wskazywała bowiem, że zastosowanie powinna była znaleźć stawka podatku jak za grunty pozostałe do tej części ww. działki, która w ewidencji gruntów była sklasyfikowana jako kopaliny (K), a jedynie w pozostałej części działki, sklasyfikowanej jako rowy (W), stawka podatku powinna być uzależniona od faktycznego zajęcia tej części i tylko w okresie jej faktycznego zajęcia. Ponadto, w ocenie strony, opodatkowanie części działek powstałych po dokonanym w 2008 r. podziale działki "[...]", tj. działek nr "[...]", "[...]", "[...]", "[...]", "[...]", "[...]", "[...]", "[...]", sklasyfikowanych jako rowy (W) według stawki jak za grunty związane z działalnością gospodarczą mogło dotyczyć jedynie okresu od kwietnia do listopada 2008 r., gdyż taki był okres faktycznego zajęcia tej części działek na działalność gospodarczą.

W kwestii opodatkowania działki nr "[...]", stanowiącej strefę ochronną, Kolegium wyjaśniło, że miała ona powierzchnię 10,6455 ha, i według ewidencji obejmowała użytki kopalne (K) o powierzchni 9,7034 ha oraz rowy (W) o powierzchni 0,9421 ha. Decyzją Wojewody z dnia "[...]" udzielono Spółce koncesji na wydobycie torfu ze złoża J., wyłączając jednocześnie możliwość wydobywania torfu (eksploatację złoża) w pasie o szerokości 100 m od granic istniejącego rezerwatu przyrody A. W ocenie organu, skoro działka nr "[...]" według ewidencji gruntów w ponad 91% stanowiła użytki kopalne (K) i pozostawała w posiadaniu przedsiębiorcy, zastosowanie do tej części powinien znaleźć art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 121, poz. 844 ze zm.), dalej jako: "u.p.o.l.", który jako grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej definiuje grunty będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą (...), chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Zdaniem Kolegium, wynikający z koncesji zakaz wydobywania torfu na obszarze strefy ochronnej nie może być utożsamiany z niemożnością wykorzystywania gruntów do prowadzenia w ogóle (jakiejkolwiek) działalności gospodarczej ze względów technicznych. Organ zauważył ponadto, że zakres działalności Spółki jest wielokierunkowy, gdyż obejmuje nie tylko wydobywanie torfu, ale również jego przetwarzanie, a ponadto magazynowanie, przewożenie i sprzedaż uzyskanych wyrobów. W tym kontekście, ustalenie, że omawiana działka gruntu pozostawała w posiadaniu przedsiębiorcy, stanowiło wystarczającą podstawę do uznania, że powinna była ona podlegać opodatkowaniu jako grunt związany z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Odnosząc się natomiast do kwestii okresu opodatkowania podatkiem od nieruchomości gruntów sklasyfikowanych jako rowy (W) tj. części działek o numerach "[...]", "[...]", "[...]", "[...]", "[...]", "[...]", "[...]", "[...]", "[...]", organ zaznaczył, że zgodnie ze stanowiskiem Spółki znajdujące się na tych działkach rowy były zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej jedynie w okresie od kwietnia do listopada 2008 r. Strona odwołała się w tym zakresie do "Planu ruchu odkrywkowego zakładu górniczego J.", który zakładał okres eksploatacji od 1 maja do 5 września; następnie do 30 listopada – prace remontowe.

Jak wyjaśnił organ odwoławczy, decyzją z dnia "[...]" został zatwierdzony podział działki niezabudowanej o nr "[...]" o powierzchni 124,5382 ha (stanowiącej w ubiegłych latach podatkowych przedmiot opodatkowania) na działki o nr od "[...]" do "[...]", przy czym działka nr "[...]" pełniła rolę drogi wewnętrznej dla działek od nr "[...]" do nr "[...]".

Przedmiotem opodatkowania w 2008 r. były powstałe w wyniku podziału działki o nr "[...]" oraz o nr od "[...]" do "[...]", które w ewidencji zostały sklasyfikowane częściowo jako kopaliny (K) oraz częściowo jako rowy (W). Natomiast działka nr "[...]" została w części sklasyfikowana jako kopaliny (K), tereny różne (Tr) a ponadto rowy (W). Projekt podziału nieruchomości, wykonany na mapce w skali 1:5000, obrazował układ rowów odwadniających złoże na poszczególnych działkach.

Wskazując na treść art. 2 ust. 2 u.p.o.l. oraz odwołując się do zawartego w "Planie ruchu odkrywkowego zakładu górniczego J." opisu terenu górniczego oraz jego zagospodarowania, Samorządowe Kolegium Odwoławcze uznało, że rowy stanowią niezbędną funkcjonalnie część zakładu górniczego; która również poza sezonem wydobywania torfu nie traci funkcji odwadniania złoża. Obejmuje ona sieć technologiczną rowów odwadniających na wyrobiskach górniczych (rów główny, rowy zbierające, rowy osuszające). Postanowieniem z dnia "[...]" organ włączył do akt postępowania opinię dr inż. S.F.C. z dnia 31 lipca 2007 r. w zakresie dotyczącym znaczenia rowów dla ciągłego, całorocznego odwadniania terenu zakładu górniczego. Organ wskazał również, że zagadnienie sezonowości wykorzystywania rowów było już przedmiotem szeregu wypowiedzi Naczelnego Sądu Administracyjnego i było związane z szerszym zagadnieniem, tj. z sezonowością wydobywania torfu, przy czym przeszkody o charakterze sezonowym czy technicznym nie były utożsamiane z pojęciem "względów technicznych", o których mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Reasumując, organ stwierdził, że rowy są częścią składową zakładu górniczego przez okres całego roku i przez to są zajęte przez cały rok na prowadzenie działalności gospodarczej. Są posadowione na terenie górniczym i nie są wykorzystywane w innych celach niż odprowadzanie wód opadowych i gruntowych z terenów złoża. Jednocześnie organ nie uwzględnił wniosku strony o włączenie do akt postępowania dowodu z opinii dr H.J. i złożonych przez niego zeznań w sprawie podatku od nieruchomości za 2005 r.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie Spółka, wnosząc o uchylenie rozstrzygnięć organów obu instancji, zarzuciła naruszenie prawa materialnego, w szczególności art. 1a ust. 1 pkt 3 i art. 2 ust. 2 u.p.o.l.

W uzasadnieniu podniosła, że zasada, iż grunty będące w posiadaniu przedsiębiorcy są gruntami związanymi z prowadzeniem działalności gospodarczej doznaje ograniczenia przewidzianego w art. 1a ust. 1 pkt 3, odnoszącego się do przesłanki "względów technicznych". Odwołując się do wydanych w jej sprawach za poprzednie lata podatkowe orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego (z dnia 8 września 2006 r., sygn. akt: II FSK 1071/05) i Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie (z dnia 16 listopada 2006 r., sygn. akt: I SA/Ol 474/06) zaznaczyła, iż decyzje podatkowe powinny być poprzedzone indywidualnymi rozważaniami i ustaleniami dotyczącymi istnienia faktycznej i prawnej możliwości wykorzystania gruntów do prowadzenia działalności gospodarczej. Jak podniosła, wskazane wyżej orzeczenia sądów dopuszczały możliwość opodatkowania zrekultywowanych gruntów według stawki jak za grunty pozostałe ze względu na fakt, iż nie były one i nie mogły być wykorzystane do prowadzenia działalności gospodarczej, pomimo że w ewidencji gruntów były sklasyfikowane jako grunty kopalne. W ocenie strony, sytuacja faktyczna i prawna gruntów zrekultywowanych i gruntów położonych w strefie ochronnej, jest podobna. Niekorzystne dla niej rozstrzygnięcie Naczelnego Sądu Administracyjnego odnośnie do lat 2005 i 2006 opierało się natomiast na błędnym założeniu, że "strefa ochronna jest immanentną, niezbędną cechą terenu eksploatowanego górniczo i bez jej wydzielenia zakład górniczy nie mógłby w ogóle funkcjonować, gdyż nie mógłby prowadzić wydobycia. Związek tej strefy z prowadzeniem działalności gospodarczej jest ścisły i oczywisty z uwagi na posiadanie przez przedsiębiorcę". Kwestionując powyższe stanowisko, Spółka wskazała, że twierdzenie o tym, że strefa ochronna jest immanentną i niezbędną cechą zakładu górniczego nie wynika z żadnego przepisu prawnego. Podniosła również, że posiada trzy inne zakłady górnicze, w których nie wyodrębniono stref ochronnych, co potwierdza, że zakład górniczy może funkcjonować i prowadzić wydobycie bez strefy ochronnej. Wyjaśniła, że grunty strefy ochronnej nie służą działalności gospodarczej, lecz znajdującemu się w pobliżu rezerwatowi przyrody i zapobiegać mają jego odwodnieniu.

Jako błędne strona oceniła również stanowisko organów w kwestii opodatkowania gruntów rolnych z uwagi na ich posiadanie przez przedsiębiorcę. Jak wskazała, organy założyły ścisły i oczywisty związek tych gruntów z działalnością gospodarczą, chociaż to nie ten związek ma prawne znaczenie, lecz fakt zajęcia gruntów na prowadzenie działalności gospodarczej, którego to organy w ogóle nie badały. Odwołując się do poglądów komentatorów wskazała, że grunty "zajęte" to grunty, na których w rzeczywistości wykonywane są czynności składające się na prowadzenie działalności gospodarczej (L. Etel, Podatek od nieruchomości, rolny, leśny. Warszawa 2005, str. 75, L. Etel, S. Presnarowicz, Podatki i opłaty samorządowe, s. 48). Dodała, że rowy są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej jedynie przez część roku podatkowego, tj. w okresie, w którym odwadniają one torfowisko. W toku postępowania dowodowego przed organami podatkowymi ustalono bowiem, iż właściwości torfowiska nie pozwalają na wydobycie kopaliny przez cały rok podatkowy, a wynika to z faktu, iż system rowów nie usuwa wody z torfowiska przez cały rok podatkowy.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w odpowiedzi na skargę wniosło o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył, co następuje.

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonego aktu organu podatkowego z punktu widzenia jego legalności, tj. z punktu widzenia jego zgodności z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) – c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (jednolity tekst: Dz. U. z 2012 r. poz. 270), powoływanej dalej jako: "p.p.s.a.", wynika, że zaskarżony akt ulega uchyleniu wtedy, gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, bądź inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Analizując ustalenia faktyczne, podstawę prawną decyzji oraz ocenę dowodów dokonaną przez organy podatkowe, Sąd nie stwierdził naruszenia prawa, które skutkowałoby koniecznością jej uchylenia.

W szczególności, do wniosku o konieczności uchylenia zaskarżonej decyzji, nie mogło prowadzić skądinąd słuszne stanowisko strony skarżącej, wsparte m.in. wyrokiem tut. Sądu z dnia 16 listopada 2006 r., sygn. akt I SA/Ol 474/06, że każdą sprawę należy traktować indywidualnie, a poglądy wyrażone w innych sprawach nie są w danej sprawie wiążące. Spostrzeżenie to, aczkolwiek w ogólnym założeniu trafne, nie musi skutkować uznaniem, że wyrażone na gruncie opodatkowania podatkiem od nieruchomości tych samych przedmiotów w poprzednich latach podatkowych stanowisko NSA nie może być respektowane w sprawie za kolejny rok podatkowy. Podstawy do sformułowania innego stanowiska na gruncie interesujących w niniejszej sprawie pojęć "względów technicznych" (art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.) oraz "gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej" (art. 2 ust. 2 u.p.o.l.) istniałyby bowiem jedynie wówczas, gdyby pojawiły się nowe istotne fakty i argumenty. Taka jednak sytuacja nie miała miejsca w rozpoznanej sprawie. W szczególności, za taką nową okoliczność, która mogłaby wpłynąć na odstąpienie od dotychczas zajmowanego przez sądy stanowiska, nie może być poczytywany dokonany decyzją Wójta Gminy z dnia "[...]" podział działki nr "[...]", o pow. 124,5382 ha, położonej w obrębie S., na działki o nr "[...]" – "[...]". Jak bowiem wynikało z uzasadnień wydanych wobec podatnika orzeczeń NSA z dnia 16 lipca 2010 r. w sprawach o sygn. akt II FSK 454/09, II FSK 1915/09 oraz II FSK 1637/09, kwestią sporną w latach podatkowych 2004 – 2006 było opodatkowanie m.in. tych samych gruntów, których dotyczy spór w sprawie niniejszej, tj. znajdujących się na działce nr "[...]" (przed podziałem): strefy ochronnej rezerwatu A o pow. 10.6455 ha oraz gruntów rolnych, zaewidencjonowanych jako rowy (W). Stąd, rozstrzygając w przedmiocie opodatkowania podatkiem od nieruchomości w 2008 r. tzw. strefy ochronnej ,obejmującej w tym roku podatkowym działkę nr "[...]", oraz w przedmiocie gruntów położonych na działkach nr "[...]" oraz od nr "[...]" do nr "[...]", oznaczonych w ewidencji jako rowy (W), nie sposób było pominąć stanowisko NSA wyrażone w ww. wyrokach z dnia 16 lipca 2010 r. Przy czym odwołanie się do oceny wyrażonej w tych orzeczeniach uzasadniała nie tylko wykazana wyżej tożsamość przedmiotów opodatkowania w poszczególnych latach podatkowych, ale również zbliżona argumentacja strony skarżącej do tej prezentowanej w toku zakończonych postępowań sądowych dotyczących lat 2004 – 2006.

Warto zatem w tym miejscu przypomnieć, że w kwestii opodatkowania tzw. strefy ochronnej NSA, wychodząc w uzasadnieniach wyroków z dnia 16 lipca 2010 r. od ogólnej zasady unormowanej w art. 1a ust 1 pkt 3 u.p.o.l., wskazał, że w przypadku opodatkowania podatkiem od nieruchomości gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, zasadnicza jest cecha tego podatku jako podatku majątkowego (od posiadania majątku), o charakterze nominalnym i na podstawie znamion zewnętrznych. W tym kontekście, objęcie nieruchomości w posiadanie przez przedsiębiorcę oznacza, co do zasady, powstanie u tegoż przedsiębiorcy obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości, jako nieruchomości związanej z prowadzeniem działalności gospodarczej. W ocenie NSA, wydana skarżącej decyzja koncesyjna (decyzja Wojewody z dnia "[...]") oraz zawarta przez nią umowa dzierżawy z dnia "[...]" określały w sposób pełny i wystarczający obszar gruntów, który skarżąca, jako przedsiębiorca, objęła w posiadanie. Tym samym, grunty te uzyskały status gruntów związanych z działalnością gospodarczą polegającą na prowadzeniu zakładu górniczego, wydobywającego torf, oraz na transportowaniu wydobytego torfu, jego przerabianiu, a wreszcie sprzedaży uzyskanych wyrobów. Aby zaś prowadzić zakład górniczy w zgodzie z warunkami udzielonej koncesji, skarżąca musiała wydzielić pas gruntu jako strefę ochronną. Strefa ta, zdaniem NSA, była immanentną, niezbędną częścią terenu eksploatowanego górniczo; bez jej wydzielenia zakład górniczy nie mógłby w ogóle funkcjonować, gdyż nie mógłby prowadzić wydobycia. Związek strefy ochronnej z funkcjonowaniem zakładu górniczego i, co za tym idzie, z prowadzeniem przez skarżącą działalności gospodarczej, był tak ścisły, że wniosek w postaci uznania gruntów zajętych na strefę ochronną jako związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej był oczywisty. Dlatego też, w ocenie NSA, nie mogło być mowy o niemożności wykorzystywania go w prowadzonej działalności gospodarczej ze względów technicznych.

Mając na uwadze powyższe stanowisko NSA oraz podzielając pogląd organów podatkowych co do wykładni art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.ol., Sąd stwierdził, że zgodnie z tym przepisem, o tym, czy nieruchomość podlega opodatkowaniu stawkami podatkowymi w podwyższonej wysokości decyduje sam fakt posiadania jej przez przedsiębiorcę, a nie sposób, w jaki jest ona wykorzystywana. Z treści art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. wyraźnie wynika bowiem, że jedynym czynnikiem decydującym o uznaniu nieruchomości za związaną z prowadzeniem działalności jest kryterium posiadania, które to wobec braku stosownej definicji w ustawie podatkowej, należy rozumieć w znaczeniu, o jakim mowa w przepisach prawa cywilnego (p. wyrok NSA z dnia 17 marca 2009 r., sygn. akt II FSK 1786/07, opubl.: www.orzeczenia.nsa.gov.pl). W orzecznictwie sądowym ugruntowany jest również pogląd, że analizowany przepis nie uzależnia opodatkowania nieruchomości od sposobu jej wykorzystywania przez podatnika (wyroki NSA z dnia 20 marca 2009 r., sygn. akt II FSK 1888/07, Lex nr 495385, wyrok NSA z dnia 17 marca 2009 r., sygn. akt II FSK 1786/07, Lex 528078, wyrok NSA z dnia 9 stycznia 2009 r., sygn. akt II FSK 1354/07, Lex 478297).

W świetle powyższego organy podatkowe w celu określenia prawidłowej stawki podatkowej są obowiązane jedynie do ustalenia statusu podatnika i charakteru gruntu (co związane jest z kolei z przewidzianym w art. 2 ust. 2 u.p.o.l. wyjątkiem dotyczącym m.in. użytków rolnych), natomiast nie są uprawnione do badania rodzaju związku łączącego nieruchomość z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, czy też sposobu wykorzystania nieruchomości. W tym kontekście, już samo niekwestionowane przez stronę skarżącą ustalenie organów, że działka gruntu o nr "[...]", obejmująca strefę ochronną, została sklasyfikowana w ewidencji gruntów w znacznej części (ponad 91%) jako użytki kopalne (K), skutkować musiało uznaniem, że w odniesieniu do tej części nieruchomości, o sposobie opodatkowania podatkiem od nieruchomości decyduje wyłącznie przesłanka posiadania tych gruntów przez przedsiębiorcę. Na marginesie wskazać tylko należy, że kwestia opodatkowania pozostałej części tej działki gruntu w zakresie, w jakim stanowiła ona grunty sklasyfikowane w ewidencji jako rowy (W), zostanie omówiona w dalszej części uzasadnienia odnoszącej się ściśle do tego zagadnienia.

Sąd nie uwzględnił natomiast zarzutów skargi jakoby strefa ochronna nie mogła być wykorzystywana do działalności gospodarczej ze względów technicznych, o których mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. in fine. Pojęcie to było wielokrotnie definiowane w orzecznictwie sądowym, w którym podkreślano przede wszystkim, że przez względy techniczne należy rozumieć trwałą i obiektywną przeszkodę w wykorzystywaniu gruntu do prowadzenia działalności gospodarczej (p. wyroki NSA: z dnia 1 czerwca 2011 r., sygn. akt II FSK 151/10, z dnia 10 czerwca 2011 r., sygn. akt II FSK 226/10, z dnia 12 kwietnia 2011 r., sygn. akt II FSK 2128/09, opubl.: www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Analizowanym pojęciem zajmowały się sądy administracyjne niejednokrotnie, stwierdzając na tle konkretnych stanów faktycznych np., że:

- "przeszkody o charakterze sezonowym, czy też inne przeszkody natury technologicznej (...) nie stanowią "względów technicznych", o których mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l." (wyrok NSA z dnia 17 stycznia 2008 r., sygn. akt II FSK 1517/07, ONSAiWSA 2009, Nr 3, poz. 58),

- "twierdzenie, iż grunty obejmują bagna nie może wpływać na wysokość stawki podatku, albowiem w istocie kwestionuje się w ten sposób prawidłowość ewidencji gruntów i budynków. Aby okoliczność ta mogła mieć wpływ na wymiar podatków, podatnik powinien zmierzać do dokonania stosownej zmiany w tej ewidencji" (wyrok WSA w Gdańsku z dnia 17 sierpnia 2006 r., sygn. akt I SA/Gd 234/05, opubl.: www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

Mając powyższe na uwadze, Sąd nie podzielił argumentacji skargi, że istnienie strefy ochronnej na części dzierżawionych przez nią od Skarbu Państwa gruntów stanowiło o istnieniu przesłanki "względów technicznych". W szczególności nie było podstaw do uwzględnienia stanowiska strony, w świetle którego ustanowienie strefy ochronnej nie było elementem niezbędnym prowadzenia działalności górniczej, co w ocenie strony miał potwierdzać miał fakt, że dla innych prowadzonych przez nią zakładów górniczych (Zakłady: B, C i D) strefa taka nie została wydzielona. W ocenie Sądu, powyższe stwierdzenie strony było skutkiem niezrozumienia uzasadnienia cyt. wyżej stanowiska NSA, który oceniając związek strefy ochronnej z prowadzoną przez podatnika działalnością, odniósł się wyłącznie do stanu badanej sprawy i jego okoliczności faktycznych, z których wynikało, że w tym konkretnym przypadku istnienie strefy ochronnej umożliwia podatnikowi prowadzenie działalności gospodarczej. Z uzasadnień orzeczeń NSA nie sposób natomiast wywodzić wniosku, jak czyni to strona skarżąca, że uwaga NSA o związku strefy ochronnej z działalnością gospodarczą w zakresie górnictwa ma charakter generalny, a zatem powinna znajdować umocowanie w przepisach prawa górniczego i odnosić się do wszystkich zakładów górniczych. Niewątpliwie w stanie faktycznym sprawy ustanowienie strefy ochronnej wiązało się z sąsiedztwem dzierżawionych przez podatnika nieruchomości kopalnych z rezerwatem przyrody A. Powyższe wynika z pkt 3.2 wydanej Spółce decyzji koncesyjnej, w którym wskazano, że "przy obliczaniu powierzchni eksploatacji wyłączono z niej część złoża w pasie o szerokości 100 m od granic istniejącego rezerwatu przyrody A (zał. graf. Nr 3 do projektu zagospodarowania złoża), tworząc dla niego strefę ochronną". Jak wynikało z dalszej części uzasadnienia decyzji, zgodnie z założeniami organu koncesyjnego strefa ochronna miała ograniczać w istotnym stopniu odwodnienie rezerwatu. Ponadto w § 6 umowy dzierżawy nieruchomości kopalnych z dnia "[...]" Spółka, jako dzierżawca, oświadczyła, że znane są jej ograniczenia w użytkowaniu przedmiotu dzierżawy wynikające z przepisów o ochronie gruntów oraz przepisów o ochronie środowiska i, że będzie używała przedmiotu dzierżawy stosownie do tych ograniczeń.

Wymóg respektowania szczególnych zasad w odniesieniu do graniczącej bezpośrednio z rezerwatem przyrody strefy ochronnej został uwzględniony również w obowiązującym w 2008 r. Planie ruchu odkrywkowego zakładu górniczego J. (s. 40 – 41), zwanym dalej: "Plan ruchu", w którym określono, że z uwagi na sąsiedztwo rezerwatu przyrody od strony wschodniej przy projektowaniu obszaru i terenu górniczego w porozumieniu z organem koncesyjnym oraz zgodnie z opracowaną przez prof. H.P. "Oceną oddziaływania projektowanej eksploatacji torfu i rekultywacji potorfi na środowisko przyrodnicze" granicę obszaru górniczego odsunięto o 100 m od granicy rezerwatu, będącą także granicą udokumentowaną złoża. W dalszej kolejności wskazano, że granica terenu górniczego pokrywa się z granicą rezerwatu, a stworzona w ten sposób przestrzeń stanowi strefę buforową, niwelującą w znacznym zakresie wpływ eksploatacji torfu, a w szczególności odwodnienia złoża technologiczną siecią rowów, na środowisko przyrodnicze rezerwatu i znajdujących się tam stanowisk maliny moroszki. W tym też celu, w Planie ruchu określono obowiązki w zakresie sprawdzenia co 3 lata stanu rowów w zakresie ich zgodności z projektami, założenia piezometrów i wykonywania pomiarów wody w pierwszym dniu każdego miesiąca oraz w charakterystycznych okresach roku, a ponadto w zakresie wykonywania co 10 lat badań właściwości gleb i opisów fitosocjologicznych w pobliżu piezometrów oraz szczegółowej inwentaryzacji stanowisk maliny moroszki.

Skoro zatem w świetle powyższych materiałów dowodowych ustanowienie strefy ochronnej, obejmującej pas o szerokości 100 m od granic dzierżawionej nieruchomości, było okolicznością w ogóle warunkującą prowadzenie przez skarżącą działalności gospodarczej o opisanym wyżej profilu, nie można zakładać, tak jak tego oczekuje strona, że strefa ta nie służy jej działalności gospodarczej. W przypadku Zakładu J. zachodzi bowiem sytuacja, która być może nie miejsca w przypadku innych zakładów górniczych prowadzonych przez Spółkę, tj. eksploatacja złóż torfu jest możliwa jedynie przy założeniu, że od sąsiedniego rezerwatu przyrody będzie dzielić je odpowiednia strefa ochronna. W takim zaś przypadku nasuwa się wniosek przeciwny do rozumowania strony, iż strefa ochronna nie służy wyłącznie rezerwatowi przyrody, ale przede wszystkim przedsiębiorcy wydobywającemu kopaliny, który bez ustanowienia tej strefy nie mógłby na tym terenie prowadzić działalności gospodarczej.

Tytułem wyjaśnienia, należy w tym miejscu przywołać przykład analogiczny do opisanej wyżej sytuacji, gdy przedsiębiorcy, podobnie jak w niniejszej sprawie, władają gruntami, ale nie mogą całej ich powierzchni wykorzystać bezpośrednio do prowadzonej działalności gospodarczej, co pozostaje jednak bez wpływu na zakres opodatkowania podatkiem od nieruchomości, który dotyczy całej powierzchni nieruchomości pozostającej we władaniu tego przedsiębiorcy. Odnosi się do to np. do przedsiębiorcy, który świadczy usługi w zakresie wynajmu powierzchni biurowych i nabywa w tym celu grunty z zamiarem wybudowania budynków; nie może jednak przeznaczyć pod te budynki całej powierzchni gruntów, gdyż unormowania z zakresu prawa budowlanego wymagają zachowania odpowiednich odległości budynków od granic działki i innych budynków. Tym samym również i w tym przypadku znaczna część gruntów może nie być bezpośrednio wykorzystywana na potrzeby prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej, nie ma to jednak żadnego wpływu na ocenę opodatkowania tej nieruchomości jako związanej z prowadzeniem tej działalności. Przepis art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. nie ogranicza bowiem przedmiotu opodatkowania jedynie do gruntów wykorzystywanych bezpośrednio przez podatnika na potrzeby działalności gospodarczej o danym profilu, lecz obejmuje swą dyspozycją wszystkie grunty posiadane przez przedsiębiorcę.

W stanie sprawy wartą odnotowania jest ponadto inna uwaga, iż gdyby przyjąć za stroną skarżącą, że jedynie grunty służące bezpośrednio prowadzonej przez nią działalności gospodarczej mogą być opodatkowane podatkiem od nieruchomości według najwyższej stawki, to w praktyce możliwość zastosowania tej stawki ograniczona zostałaby do powierzchni gruntów eksploatowanej na podstawie uzyskanej koncesji, podczas gdy łączna powierzchnia gruntów dzierżawionych od Skarbu Państwa w celu prowadzenia na nich działalności górniczej była wyższa. Z wydanej w dniu "[...]" decyzji koncesyjnej oraz Planu ruchu wynikało, że obszar górniczy odpowiadający faktycznej powierzchni eksploatacji miał powierzchnię 139,57 ha, natomiast teren górniczy pokrywający się z geologicznymi granicami udokumentowanego złoża miał powierzchnię 172,50 ha. W roku podatkowym 2008 stosunek tych powierzchni był inny, co wiązało się z systematycznymi zwrotami Skarbowi Państwa części zrekultywowanych działek. Niewątpliwe jednak różnica w powierzchni obszaru i terenu górniczego uwzględniała istnienie strefy ochronnej, której celem było ograniczenie odwodnienia rezerwatu przyrody.

Sąd nie znalazł podstaw do uwzględnienia argumentacji Spółki, że w przypadku strefy ochronnej zasadne jest odwołanie się do zasad dotyczących gruntów poddanych rekultywacji. Przeprowadzenie rekultywacji terenów poeksploatacyjnych, jako warunku zawartego w pkt 9 koncesji, należy uznać za element prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej, chociaż nie generującej zyski, a jedynie koszty. Związane jest to z charakterystycznym przedmiotem tej działalności, sprowadzającej się do czerpania z zasobów natury, w stosunku do której w przepisach o ochronie środowiska oraz o ochronie gruntów rolnych i leśnych ustanowiono szczególne wymogi w zakresie obowiązku przywrócenia stanu naturalnego. Rekultywacja jest prowadzona po zakończeniu eksploatacji na wyrobiskach i ukierunkowana jest na renaturyzację. Po zakończeniu wydobycia rowy i odpływy są zasypywane i następuje ponowne zabagnienie terenu sprzyjające rozwojowi roślin torfotwórczych (s. 42 Planu ruchu). Zaś po zakończeniu rekultywacji niewykorzystywana w celu pozyskiwania torfu nieruchomość jest zwracana Skarbowi Państwa (aneks do umowy dzierżawy nr "[...]" oraz protokół zdawczo – odbiorczy z dnia "[...]"). Podział działki nr "[...]", który nastąpił decyzją z dnia "[...]", miał służyć właśnie wydzieleniu części rekultywowanych, aby dzierżawca mógł je zwrócić Skarbowi Państwa. Z powyższego wynika, że sytuacja prawna gruntów rekultywowanych jest inna aniżeli strefy ochronnej – po pierwsze po zakończeniu prowadzenia na nich działalności gospodarczej, a następnie procesu rekultywacji, grunty są zwracane wydzierżawiającemu, po drugie – ich istnienie nie jest niezbędne, tak jak ma to miejsce w przypadku strefy ochronnej, dla możliwości prowadzenia przez podatnika działalności gospodarczej w ramach złoża eksploatacyjnego J.

Z powyższych względów uznać należało, że związek strefy ochronnej z działalnością podatnika jest niewątpliwy. Jak natomiast wyżej wykazano, nie znajduje w tym przypadku zastosowania przesłanka względów technicznych, która zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. jako jedyna może spowodować wyłączenie z opodatkowania podwyższoną stawką przedmiotu opodatkowania znajdującego się w posiadaniu przedsiębiorcy.

Odnosząc się natomiast do drugiej ze spornych w sprawie kwestii dotyczącej opodatkowania gruntów położonych na działkach nr "[...]", "[...]", "[...]", "[...]", "[...]", "[...]", "[...]", "[...]", "[...]", sklasyfikowanych jako rowy, wskazać należy, że i w tym zakresie wypowiedział się już NSA, stwierdzając w uzasadnieniach wyroków z dnia 16 lipca 2010 r., że akcentowana przez stronę sezonowość wykorzystywania rowów w działalności gospodarczej wiązała się z szerszym aspektem sprawy, na który to wskazywano w toku jeszcze wcześniejszych postępowań, a mianowicie sezonowością wydobywania torfu. Odnosząc się do tej argumentacji, NSA podniósł, że zarówno wydobycie, jak i składowanie oraz przerób torfu wiązały się z wykorzystywaniem całego dzierżawionego przez skarżącą gruntu, choć różne jego części wykorzystywane były w różny sposób oraz, być może, w różnych okresach roku. Analizując argumentację Spółki głównie w kontekście art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. i ustanowionej w tym przepisie przesłanki względów technicznych, NSA nie dopatrzył się podstaw do uznania, że grunty zajęte na rowy nie były i nie mogły być wykorzystywane w prowadzonej działalności gospodarczej.

Aktualnie natomiast, strona zasadniczy akcent w swej argumentacji kieruje na kwestię klasyfikacji omawianych gruntów, wobec czego formułuje zarzut naruszenia art. 2 ust. 2 u.p.o.l. wobec nieustalenia przez organy podatkowe stanu faktycznego w tym zakresie. W związku z powyższym, zasadne jest przywołanie treści ww. przepisu, zgodnie z którym opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają użytki rolne, grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych lub lasy, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. W świetle tego przepisu użytki rolne, lasy oraz grunty zadrzewione i zakrzewione są opodatkowane podatkiem od nieruchomości tylko w jednym przypadku, a mianowicie gdy są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej. Grunty "zajęte" to grunty, na których w rzeczywistości wykonywane są czynności składające się na prowadzenie działalności gospodarczej (p. L.Etel, Komentarz do art. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, Lex). W tym przypadku zajęcie gruntów na prowadzenie działalności gospodarczej powinno mieć charakter faktyczny (wyrok NSA z dnia 10 stycznia 2007 r., sygn. akt II FSK 97/06, opubl.: www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

W świetle powyższego, jako w pełni uzasadnione należy uznać stanowisko strony skarżącej, że ustawa o podatkach i opłatach lokalnych rozróżnia dwa rodzaje gruntów występujących u przedsiębiorcy, tj.:

1) grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej (art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.) – wszystkie grunty będące w posiadaniu przedsiębiorcy,

2) grunty zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej (art. 2 ust. 2 u.p.o.l.) – grunty, które są w danym momencie wykorzystywane do wykonywania czynności składających się na działalność gospodarczą (p. L.Etel, op.cit).

Tym samym, opodatkowanie gruntów u przedsiębiorcy zależne jest od nadanej im w ewidencji gruntów klasyfikacji. W sytuacji, gdy grunty są sklasyfikowane jako użytki rolne zastosowanie znajduje art. 2 ust. 2 u.p.o.l., tj. będą one podlegały opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości tylko wtedy, gdy są faktycznie wykorzystywane na prowadzenie działalności gospodarczej. Stosownie natomiast do załącznika nr 6 do rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków. (Dz. U. Nr 38, poz. 454 ze zm.) w kategorii użytków rolnych mieszczą się m.in. grunty pod rowami, do których zalicza się grunty zajęte pod otwarte rowy pełniące funkcje urządzeń melioracji wodnych dla gruntów wykorzystywanych do produkcji rolniczej.

Podzielając stanowisko strony skarżącej co do tego, że istotną w świetle art. 2 ust. 2 u.p.o.l. jest kwestia faktycznego zajęcia użytków rolnych na prowadzenie działalności gospodarczej, Sąd nie znalazł jednocześnie podstaw do uwzględnienia twierdzeń skargi, że organ odwoławczy, wbrew obowiązkowi, nie rozważył kwestii zajęcia gruntów sklasyfikowanych jako rowy na prowadzenie działalności gospodarczej w spornym roku podatkowym i nie zgromadził w tym celu niezbędnego materiału dowodowego. Wręcz przeciwnie, odnosząc się do tej kwestii organ odwoławczy zasadnie odwołał się do Planu ruchu oraz opinii dr inż. S.C. w zakresie, w jakim dowody te dotyczyły znaczenia rowów dla odwadniania terenu górniczego. Bezsporne w sprawie było, że na złożu torfu J. istnieje technologiczna sieć rowów odwadniających na wyrobiskach górniczych (s. 4 Planu ruchu). Wody z torfowiska są odprowadzane do rzeki B. rowem głównym (A) opasującym południową i zachodnia granicę złoża. Do rowu głównego wpadają zaś rowy zbierające biegnące po granicach wyrobisk, do których z kolei wody są odprowadzane z rowów osuszających w rozstawie zbliżonej do 20 m. Schemat odwodnienia został przedstawiony w załączniku nr 10 do Planu ruchu, a położenie rowów na wyrobisku eksploatacyjnym zostało zobrazowane w formie graficznej w załącznikach nr 8 i 8b do Planu ruchu. Już sama analiza tych dokumentów pozwala na wniosek, że rowy są częścią zakładu górniczego, niezbędną do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie wydobycia torfu, która to wymaga odpowiednich zabiegów umożliwiających to wydobycie, jak i dbałości o stan wydobywanych kopalin. Nie bez przyczyny też w pkt 6 Planu ruchu (s. 7) wskazano na rolę rowów głównych, zbierających i osuszających w ramach działań z zakresu profilaktyki przed zagrożeniem osuwiskowym. Opisano przy tym wymogi techniczne, jakim poszczególne rodzaje rowów powinny odpowiadać. Na s. 26 Planu ruchu określono natomiast, że wydobycie torfu metodą powierzchniową, którą posługuje się podatnik, wymaga intensywnego odwodnienia górnej warstwy z 92% do około 82%. Obniżenie wilgotności torfu powoduje wzrost wytrzymałości powierzchni złoża i pozwala na swobodne przemieszczanie się maszyn torfiarskich, prawidłowe skrawanie powierzchni za pomocą frezarki torfowej oraz szybsze wysychanie odspojonego torfu. Natomiast przy wydobyciu torfu metodą głębinową (cegiełkową) złoże jest odwadniane rowami zbierającymi w rozstawie 100 m, do których woda spływa kinetami powstałymi po wycięciu cegiełek torfu. Ponadto, jak wskazano na s. 44 Planu ruchu odwodnienie złoża przystosowano do technologii jego eksploatacji.

Powyższe potwierdzały również wnioski płynące z włączonej do akt sprawy postanowieniem z dnia "[...]" opinii dr inż. S.C. sporządzonej po przeprowadzonych w dniu 26 marca 2007 r. oględzinach miejsca wydobycia torfu. Z dowodu tego wynikało bowiem, że wywóz torfu jest możliwy dzięki ciągłemu odwadnianiu terenu kopalni za pomocą sieci rowów melioracyjnych o jednostronnym działaniu, tj. odwadniającym. Odwodnienie to działa tylko na powierzchni wyrobisk i umożliwia swobodne przemieszczanie się maszyn, wydobywanie i wywożenie torfu z kopalni.

W świetle zebranych dowodów nie mogło być wątpliwości, że rowy stanowią funkcjonalnie niezbędną część zakładu górniczego, a tym samym ich związek z działalnością gospodarczą był bezsprzeczny. Powyższe przesądzało również, że nie mogło być wątpliwości co do kwestii faktycznego zajęcia gruntów, na których znajdowały się rowy, na cele prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej. Jak bowiem wskazano powyżej, niemożność zajęcia gruntów sklasyfikowanych jako rowy na cele prowadzonej działalności gospodarczej w ogóle nie wchodzi w rachubę, skoro stanowią one niezbędną część zakładu górniczego.

Opisany wyżej sposób wykorzystania rowów dowodził zatem zajęcia gruntów, na których się one znajdowały, na prowadzenie działalności gospodarczej. Okoliczności tej zresztą nie kwestionowała sama strona skarżąca. Podnosiła ona natomiast, że stawka podatku od nieruchomości przewidziana dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej powinna znaleźć zastosowanie jedynie w okresie od kwietnia do listopada (8 m – cy), podczas gdy w pozostałym okresie właściwym było opodatkowaniem tych gruntów podatkiem rolnym z uwagi na brak ich zajęcia w tym okresie na działalność gospodarczą. Argumentacja ta jest dosyć zadziwiająca, bowiem w istocie Spółka nie wskazywała, by w pozostałym okresie roku podatkowego, w którym nie prowadzi ona działalności stricte wydobywczej, nieruchomości sklasyfikowane jako rowy pełniły inną funkcję aniżeli opisane powyżej odwadnianie wyrobiska górniczego. Wniosków takich nie sposób wysnuć również na podstawie znajdujących się w aktach Planu ruchu oraz opinii biegłego, który wprost wskazał, że prowadzone poza okresem eksploatacji prace remontowe służą zachowaniu ciągłości eksploatacji złoża torfowego, a ich zaniechanie uniemożliwiłoby wydobywanie torfu z terenu kopalni, co doprowadziłoby do jej zamknięcia. Przeciwnie zatem do stanowiska strony skarżącej, przeznaczenie nieruchomości zaewidencjonowanych jako rowy, niezależnie od pory roku i kalendarza do czynności podejmowanych na terenie górniczym, jest takie samo i służy głównie utrzymywaniu odpowiedniej wilgotności wyrobiska górniczego poprzez odprowadzanie wód opadowych i gruntowych. Trudno sobie wyobrazić zresztą, by nieruchomości te, z racji pokrycia siecią technologiczną rowów, mogły pełnić jakiekolwiek inne funkcje np. w zakresie działalności rolniczej. Wprost przeciwnie, jedyną ich funkcją jest odwadnianie wyrobiska górniczego, ta zaś wiąże się ściśle z prowadzoną przez podatnika działalnością górniczą. Rowy stanowią część zakładu górniczego przez cały rok podatkowy. Stąd też zajęcie omawianych gruntów na działalność gospodarczą trwa przez cały rok podatkowy. Wobec powyższego odwoływanie się przez stronę skarżącą do elementu sezonowości, który powiązano z wyznaczonym w Planie ruchu okresem wydobycia torfu, nie mogło spowodować wyłączenia gruntów sklasyfikowanych jako rowy z opodatkowania podatkiem od nieruchomości na podstawie art. 2 ust. 2 u.p.o.l. Na tej samej zasadzie strona mogła bowiem argumentować, że jej cała działalność ma charakter wyłącznie sezonowy, co jak już jednak wyżej wskazano nie zyskało akceptacji NSA w sprawach za poprzednie lata podatkowe.

Ponadto zaakcentowania wymagało, na co słusznie wskazał organ odwoławczy odwołując się do Planu ruchu, że sezon eksploatacji trwa od 1 maja do 5 września, natomiast sezon trwa do 30 listopada, tj. ok. 160 dni roboczych. Oprócz robót związanych bezpośrednio z wydobywaniem torfu prowadzi się roboty remontowe wyrobisk eksploatacyjnych na całej ich powierzchni (m.in. oczyszczanie rowów zbierających, rowów osuszających z pogłębianiem, przekładnia przepustów z rur PCV). Prowadzone są również prace związane z udrażnianiem przepustów na rowach. Wszystkie te prace wykonuje stała załoga, obsługująca również maszyny eksploatacyjne, w czasie przerw w eksploatacji spowodowanych niesprzyjającymi warunkami atmosferycznymi oraz po sezonie eksploatacji. Po sezonie eksploatacji i zakończeniu prac remontowych na wyrobiskach prowadzony jest tylko wywóz proszku torfowego do zakładu przeróbczego zlokalizowanego poza obszarem górniczym. W okresie poza sezonem eksploatacji na zakładzie górniczym pozostaje jedynie dozór techniczny i operatorzy prowadzący wywózkę torfu (s. 31 – 32 oraz 35 – 36 Planu ruchu). Działalność Spółki w okresie poeksploatacyjnym koncentruje się wokół przeróbki wydobytego ze złoża torfu (s. 37 Planu ruchu).

Powyższe nie pozwala na snucie wniosków o sezonowym wykorzystywaniu którejkolwiek z dzierżawionych przez Spółkę nieruchomości do prowadzonej działalności gospodarczej. "Sezonowość", na którą wskazuje strona, niewątpliwie ma związek z naturalnymi właściwościami wydobywanej przez nią kopaliny. Niemniej jednak po sezonie eksploatacji, trwa przygotowanie torfowiska do eksploatacji w następnym roku kalendarzowym, a ponadto działalność Spółki w tym okresie skupia się na przerobieniu wydobytego torfu. Zorganizowanej w ten sposób działalności strony nie można uznać za sezonową, wręcz przeciwnie – ma ona charakter ciągły. Przyjęty natomiast przez Spółkę harmonogram prac, skutkujący wydzieleniem w roku kalendarzowym okresów, w których są podejmowane poszczególne czynności w ramach tej działalności, czy to w zakresie wydobycia, czy następnie przetwórstwa i sprzedaży kopaliny, nie uprawnia do twierdzenia, że znajdujące się w jej posiadaniu nieruchomości nie są przez pewien okres roku wykorzystywane na cele tej działalności. Zwłaszcza, że jak już wyżej wskazano, po okresie eksploatacji złoża następuje okres przygotowania torfowiska do eksploatacji w następnym roku kalendarzowym.

Niewątpliwie prowadzona przez Spółkę działalność gospodarcza ma charakter szczególny, gdyż jako oparta na czerpaniu z zasobów natury jest ściśle uzależniona od uwarunkowań meteorologicznych, ale również geologicznych, hydrologicznych, czy też na co wskazano we wstępnej części rozważań – od uwarunkowań określonych w przepisach o ochronie przyrody. Uwarunkowania te nie uzasadniają jednak stosowania wobec strony wyłączeń od opodatkowania podatkiem od nieruchomości czy to na podstawie art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., czy też na podstawie art. 2 ust. 2 tej ustawy.

Z przedstawionych powodów Sąd nie znalazł podstaw do uwzględnienia skargi i uchylenia zaskarżonej decyzji.

Stwierdzając, że zaskarżona decyzja nie narusza przepisów prawa materialnego ani reguł postępowania podatkowego, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie uznał skargę za nieuzasadnioną i na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.