I SA/Wr 763/12

Uzasadnienie

Zaskarżonym postanowieniem Dyrektor Izby Skarbowej we W. nie uwzględnił zażalenia "A" Sp. z o. o. w P. i utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. z dnia [...] 2012 r.

(nr [...]) w sprawie uznania za nieuzasadniony zarzutu przedawnienia obowiązku obejmującego zaległości w podatku od towarów i usług za miesiące kwiecień, czerwiec oraz październik 2006 r. objęte tytułem wykonawczym z dnia

27 lutego 2012 r. (nr [...]).

Z akt przedmiotowej sprawy wynika, że Naczelnik Urzędu Skarbowego - będąc jednocześnie wierzycielem i organem egzekucyjnym - w dniu 27 lutego 2012 r. wystawił tytuł wykonawczy o nr [...], obejmujący należność z tytułu podatku od towarów i usług za kwiecień, czerwiec i październik 2006 r., po czym skierował go do postępowania egzekucyjnego, celem wyegzekwowania wskazanych w nim należności.

W toku postępowania egzekucyjnego, organ dokonał zajęcia prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego u dłużnika zajętej wierzytelności będącego bankiem, tj. w Banku [...] S.A. Odpis wskazanego tytułu wykonawczego wraz z zawiadomieniem o zajęciu został doręczony zobowiązanemu w dniu 7 marca 2012 r.

Pismem z dnia 9 marca 2012 r. zobowiązany wniósł zarzut w sprawie postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie powyższego tytułu wykonawczego. W piśmie skarżący podniósł zarzut przedawnienia egzekwowanego obowiązku wynikający z art. 33 pkt 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz.U. z 2005 r. Nr 229 poz. 1954 ze zm., dalej: u.p.e.a.) wskazując na przedawnienie zobowiązań objętych doręczonym tytułem wykonawczym z tytułu podatku od towarów i usług za kwiecień, czerwiec i październik 2006 r. z uwagi na upływ terminu, o którym mowa w art. 70 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej: O.p.). Strona podkreśliła, że objęte tytułem wykonawczym zobowiązania uległy przedawnieniu z końcem 2011 r., a tym samym wszczęcie egzekucji w lutym 2012 r. jest działaniem sprzecznym z prawem. Dodała, że w sprawie nie wystąpiła żadna z przesłanek zawieszenia lub przerwania biegu terminu przedawnienia, o których mowa w art. 70 O.p. Za taką przesłankę nie można – zdaniem strony – uznać wszczęcia postępowania karnego skarbowego wobec członków zarządu zobowiązanej spółki - T. L. i A. G. – gdyż do postawienia im zarzutów doszło dopiero w lutym 2012 r.

Postanowieniem z dnia [...] 2012 r. Nr [...] organ egzekucyjny uznał zarzut za nieuzasadniony. W ocenie organu postępowanie w sprawie o przestępstwo karne skarbowe zostało wszczęte w dniu 2 grudnia 2011 r., tj. w dniu wszczęcia dochodzenia w sprawie o przestępstwo skarbowe polegające na podaniu nieprawdy w złożonych w okresie od dnia 25 lutego 2006 r. do dnia 25 stycznia 2007 r. deklaracjach dla podatku od towarów i usług VAT-7 i uszczupleniu należnego od spółki podatku od towarów i usług za kwiecień, czerwiec, październik i grudzień 2006 r. W związku z powyższym doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania w tym podatku za sporne miesiące i zobowiązania te nie uległy przedawnieniu z końcem 2011 r. Tym samym w sprawie nie zaszły przesłanki do umorzenia postępowania egzekucyjnego.

W zażaleniu na postanowienie w sprawie zarzutów strona podniosła naruszenie prawa, a w szczególności art. 33 pkt 1 oraz art. 34 § 1 u.p.e.a. poprzez uznanie za niezasadne zarzutu przedawnienia obowiązku z tytułu podatku od towarów i usług za kwiecień, czerwiec i październik 2006 r. z uwagi na upływ terminu, o którym mowa w art. 70 § 1 O.p. a także art. 70 § 6 pkt 1 O.p. poprzez przyjęcie, że do zawieszenia biegu terminu przedawnienia może dojść wcześniej niż z dniem poinformowania osoby o przedstawionych jej zarzutach w postępowaniu karnym skarbowym, a zatem w fazie postępowania in rem, podczas gdy wykładnia systemowa tego przepisu, uwzględniająca normy konstytucyjne pozwala na przyjęcie, iż dopiero wszczęcie postępowania ad personam skutkuje zawieszeniem biegu przedawnienia.

Uzasadniając wniesiony środek zaskarżenia strona wskazała ponadto, że literalnie odczytany art. 70 § 6 pkt 1 O.p. jest niespójny z normami prawa karnego, przez co narusza zasadę racjonalności działania ustawodawcy wyprowadzoną z art. 2 Konstytucji RP, a z uwagi na to, że zastosowanie tego przepisu nie pozwala na odpowiednie przygotowanie się do niego przez podatnika narusza również gwarantowaną w art. 20 Konstytucji RP wolność gospodarczą. Strona dodała, że brak spójności regulacji podatkowej z karną polegający na tym, iż według przepisów Ordynacji podatkowej za wystarczające dla zawieszenia przedawnienia uznaje się wszczęcie postępowania w sprawie in rem, a ustawy karne (art. 102 Kodeksu karnego oraz art. 44 § 5 Kodeksu karnego skarbowego) za taką uznają następną fazę tego postępowania, skutkował wystąpieniem przez Naczelny Sąd Administracyjny z pytaniem prawnym do Trybunału Konstytucyjnego dotyczącym spornego zagadnienia (postanowienie NSA z dnia 5 kwietnia 2011 r. sygn. akt I FSK 525/10).

Postanowieniem z dnia [...] 2012 r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji. Zdaniem organu odwoławczego, w sprawie w dniu 2 grudnia 2011 r. prawidłowo wszczęto postepowanie karne skarbowe i dochodzenie w sprawie o przestępstwo o przestępstwo skarbowe polegające na podaniu nieprawdy w złożonych w okresie od dnia 25 lutego 2006 r. do dnia 25 stycznia 2007 r. właściwemu organowi podatkowemu deklaracjach dla podatku od towarów i usług VAT – 7 za miesiące styczeń – grudzień 2006 r. dotyczących skarżącej spółki oraz uszczupleniu należnego od tej spółki podatku od towarów i usług w związku z nierzetelnym prowadzeniem w poszczególnych miesiącach 2006 r. rejestru zakupu VAT poprzez posłużenie się nierzetelnymi fakturami VAT. Ponadto, w dniu 9 grudnia 2011 r. uprawniony organ wydał postanowienia o przedstawieniu zarzutów prezesowi i wiceprezesowi skarżącej spółki popełnienia przestępstwa określonego w art. 56 § 2, art. 61 § 1 i art. 62 § 2 w związku z art. 6 § 2 Kodeksu karnego skarbowego i z art. 7 § 1 tej ustawy. Postanowienia te ogłoszono podejrzanym: prezesowi zarządu spółki w dniu 7 lutego 2012 r. i wiceprezesowi w dniu 29 lutego 2012 r.

W uzasadnieniu wydanego rozstrzygnięcia organ wskazał, że dla zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych z 2006 r. nie ma znaczenia to, że dopiero w lutym 2012 r. przedstawiono prezesowi i wiceprezesowi zarządu skarżącej spółki zarzuty w tym postępowaniu, bowiem ustawodawca nie uzależnia przerwania biegu terminu przedawnienia od przedstawienia konkretnej osobie (ad personam) zarzutów. Tym samym zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania następuje z dniem wydania postanowienia o wszczęciu postępowania w sprawie o przestępstwo lub wykroczenie skarbowe. Stosownie zaś do art. 303 Kodeksu postępowania karnego w związku z art. 113 § 1 Kodeksu karnego skarbowego datą wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo lub wykroczenie skarbowe jest data wydania postanowienia o wszczęciu śledztwa lub dochodzenia. W niniejszej sprawie postanowienie takie wydano w dniu 2 grudnia 2011 r. Stąd też – zdaniem organu odwoławczego – prawidłowo uznał organ pierwszej instancji, iż została spełniona przesłanka zawieszenia biegu terminu przedawnienia wymieniona w art. 70 § 6 pkt 1 O.p. i w konsekwencji zobowiązanie podatkowe nie uległo przedawnieniu.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu strona wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego je postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego zarzucając naruszenie:

1. art. 33 pkt 1 oraz art. 34 § 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji poprzez uznanie za niezasadne zarzutów przedawnienia skierowanych do egzekucji zobowiązań z tytułu podatku od towarów i usług za kwiecień, czerwiec i październik 2006 r. z uwagi na upływ terminu o którym mowa w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej.

2. art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie, że do zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania może dojść wcześniej niż z dniem poinformowania osoby o przedstawionych jej zarzutach w postepowaniu karnym skarbowym, a zatem w fazie postępowania in rem, podczas gdy wykładnia systemowa tego przepisu, uwzględniająca normy konstytucyjne pozwala na przyjęcie, iż dopiero wszczęcie postępowania ad personam skutkuje zawieszeniem biegu przedawnienia.

W uzasadnieniu skargi strona podkreśliła, że jej zdaniem organ egzekucyjny prowadził postępowanie mające na celu wyegzekwowanie zobowiązania w podatku od towarów i usług za 2006 r., tj. za kwiecień, czerwiec i październik 2006 r. wraz z odsetkami za zwłokę, które uległy przedawnieniu z końcem 2011 r., a więc wszczęcie i prowadzenie egzekucji w lutym 2012 r. oznacza egzekwowanie zobowiązania przedawnionego i jest to działanie sprzeczne z prawem, ponieważ w sprawie nie ziściła się żadna przesłanka zawieszenia lub przerwania biegu terminu przedawnienia. Powtórzył skarżący, iż brak postępowania ad personam przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania objętego wskazanym tytułem wykonawczym w pełni uzasadniało zarzut oparty na art. 33 pkt 1 u.p.e.a.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje :

Skarga okazała się zasadna.

Istota sporu w przedmiotowej sprawie dotyczy kwestii przedawnienia zobowiązania w podatku od towarów i usług za miesiące : kwiecień, czerwiec i październik 2006 r.

W sprawie strona podniosła naruszenie prawa, a w szczególności art. 33 pkt 1 oraz art. 34 § 1 u.p.e.a. poprzez uznanie za niezasadne zarzutu przedawnienia obowiązku z tytułu podatku od towarów i usług za kwiecień, czerwiec i październik 2006 r. z końcem 2011 r. z uwagi na upływ terminu, o którym mowa w art. 70 § 1 O.p. a także art. 70 § 6 pkt 1 O.p. poprzez przyjęcie, że do zawieszenia biegu terminu przedawnienia może dojść wcześniej niż z dniem poinformowania osoby o przedstawionych jej zarzutach w postępowaniu karnym skarbowym, a zatem w fazie postępowania in rem, podczas gdy wykładnia systemowa tego przepisu, uwzględniająca normy konstytucyjne pozwala na przyjęcie, iż dopiero wszczęcie postępowania ad personam skutkuje zawieszeniem biegu przedawnienia.

Zdaniem organu odwoławczego, w sprawie w dniu 2 grudnia 2011 r. prawidłowo wszczęto postepowanie karne skarbowe i dochodzenie w sprawie o przestępstwo o przestępstwo skarbowe polegające na podaniu nieprawdy w złożonych w okresie od dnia 25 lutego 2006 r. do dnia 25 stycznia 2007 r. właściwemu organowi podatkowemu deklaracjach dla podatku od towarów i usług VAT – 7 za miesiące styczeń – grudzień 2006 r. dotyczących skarżącej spółki oraz uszczupleniu należnego od tej spółki podatku od towarów i usług w związku z nierzetelnym prowadzeniem w poszczególnych miesiącach 2006 r. rejestru zakupu VAT poprzez posłużenie się nierzetelnymi fakturami VAT. Ponadto, w dniu 9 grudnia 2011 r. uprawniony organ wydał postanowienia o przedstawieniu zarzutów prezesowi i wiceprezesowi skarżącej spółki popełnienia przestępstwa określonego w art. 56 § 2, art. 61 § 1 i art. 62 § 2 w związku z art. 6 § 2 Kodeksu karnego skarbowego i z art. 7 § 1 tej ustawy. Postanowienia te ogłoszono podejrzanym: prezesowi zarządu spółki w dniu 7 lutego 2012 r. i wiceprezesowi w dniu 29 lutego 2012 r.

W uzasadnieniu wydanego rozstrzygnięcia organ wskazał, że dla zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych z 2006 r. nie ma znaczenia to, że dopiero w lutym 2012 r. przedstawiono prezesowi i wiceprezesowi zarządu skarżącej spółki zarzuty w tym postępowaniu, bowiem ustawodawca nie uzależnia przerwania biegu terminu przedawnienia od przedstawienia konkretnej osobie (ad personam) zarzutów.

Oceniając zgodność zaskarżonego aktu z prawem Sąd uznaje, za uzasadniony zarzut naruszenia art. 33 pkt. 1 u.p.e.a. w zw. z art. 70 § 6 pkt 1o.p. i art. 2 Konstytucji RP. Pierwszy z powołanych przepisów stanowi, że podstawą zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej może być przedawnienie obowiązku. Organ egzekucyjny i organ nadzoru stanęły na stanowisku, iż w sprawie przed upływem terminu przedawnienia doszło do zawieszenia jego biegu z uwagi na wszczęcie postępowania o przestępstwo karno-skarbowe, a podejrzenie jego popełnienia wiązało się z niewykonaniem zobowiązania podatkowego objętego tytułami wykonawczymi. Należy jednak przychylić się do stanowiska strony skarżącej prezentowanego w skardze , że z uwagi na sprzeczność tej regulacji z wzorcami wyznaczonymi przez art. 2 Konstytucji RP, samo wszczęcie postępowania karno-skarbowego in rem nie spowodowało skutku w zakresie zawieszenia biegu terminu przedawnienia.

Dla takiej oceny zarzutu przedawnienia podstawowe znaczenie ma wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia z dnia 17 lipca 2012 r. w sprawie P 30/11 (publ. Dz. U. z 2012 r. poz.848, www.dziennikustaw.gov.pl), w którym orzeczono, że art. 70 § 6 pkt 1 o.p., w brzmieniu nadanym przez art. 1 pkt 58 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy – o.p. oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 169, poz. 1387 oraz z 2007 r. Nr 221, poz. 1650), w zakresie, w jakim wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku z wszczęciem postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym to postępowaniu podatnik nie został poinformowany najpóźniej z upływem terminu wskazanego w art. 70 § 1 o.p., jest niezgodny z zasadą ochrony zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa wynikającą z art. 2 Konstytucji RP.

Aby zdefiniować pojęcie poinformowania o postępowaniu karnym skarbowym konieczne jest odwołanie do regulacji Kodeksu postępowania karnego i Kodeksu karnego skarbowego, który w art.113 odwołuje się do KPK. Art.303 Kodeksu postępowania karnego stanowi, że jeżeli zachodzi uzasadnione podejrzenie popełnienia przestępstwa, wydaje się z urzędu lub na skutek zawiadomienia o przestępstwie postanowienie o wszczęciu śledztwa, w którym określa się czyn będący przedmiotem postępowania oraz jego kwalifikację prawną (postępowanie in rem). Jeżeli dane istniejące w chwili wszczęcia śledztwa lub zebrane w jego toku uzasadniają dostatecznie podejrzenie, że czyn popełniła określona osoba, sporządza się postanowienie o przedstawieniu zarzutów, ogłasza je niezwłocznie podejrzanemu i przesłuchuje się go, chyba że ogłoszenie postanowienia lub przesłuchanie podejrzanego nie jest możliwe z powodu jego ukrywania się lub nieobecności w kraju (art.313§1). Postępowanie przeciwko osobie (ad personam) rozpoczyna się w momencie wydania postanowienia o przedstawieniu zarzutów albo w momencie postawienia zarzutu bez wydania postanowienia (art. 71 § 1 k.p.k. w zw. z art. 113 § 1 k.k.s.). Wydanie postanowienia o przedstawieniu zarzutów nie jest tożsame z jego sporządzeniem. Czynność wydania jest czymś więcej niż czynność sporządzenia, oznacza ona bowiem uzewnętrznienie postanowienia o przedstawieniu zarzutów. Wynika z tego, że momentem wszczęcia postępowania przeciwko osobie jest czas ogłoszenia podejrzanemu zarzutu, nie zaś czas sporządzenia postanowienia o przedstawieniu zarzutów (por. postanowienie SN z dnia 24 kwietnia 2007 r., IV KK 31/07, BPK 2007, nr 11, s. 20-22; R.A. Stefański, glosa do postanowienia SN z dnia 22 czerwca 2001 r., III KKN 44/01, Prok. i Pr. 2002, nr 5, s. 86-87; F. Prusak, Pociągnięcie podejrzanego do odpowiedzialności w procesie karnym, Warszawa 1973, s. 79-80, S. Waltoś, Model postępowania przygotowawczego na tle porównawczym, Warszawa 1968, s. 324-325; L. Penner, O zmianie przepisów kodeksu postępowania karnego, NP 1956, nr 2, s. 40). Osoba, przeciwko której wydano postanowienie o przedstawieniu zarzutów, staje się z tym momentem podejrzanym w rozumieniu procesowym (art. 71 § 1). Zyskuje ona prawa procesowe zastrzeżone dla podejrzanego (oskarżonego), zaś podlega rygorom obowiązującym podejrzanego dopiero od chwili, gdy zostanie o ciążących obowiązkach uprzedzona przed pierwszym przesłuchaniem (art. 300 w zw. z art. 75 § 1).

Zgodnie z art.1§1 Kodeksu karnego skarbowego odpowiedzialności karnej za przestępstwo skarbowe lub odpowiedzialności za wykroczenie skarbowe podlega ten tylko, kto popełnia czyn społecznie szkodliwy, zabroniony pod groźbą kary przez ustawę obowiązującą w czasie jego popełnienia. Za przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe odpowiada, jak sprawca, także ten, kto na podstawie przepisu prawa, decyzji właściwego organu, umowy lub faktycznego wykonywania zajmuje się sprawami gospodarczymi, w szczególności finansowymi, osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, której odrębne przepisy przyznają zdolność prawną (art.9§3).

Aby zatem podatnik został skutecznie poinformowany o toczącym się postępowaniu karnym skarbowym niezbędne jest wydanie postanowienia o przedstawieniu zarzutów bądź jemu samemu (jeżeli jest osobą fizyczną) bądź osobom określonym w przywołanym powyżej art.9§3 k.k.s.

W/w wyrok TK dotyczy co prawda stanu prawnego, który obowiązywał do dnia 1 września 2005 r., lecz należy podkreślić, iż w warstwie normatywnej jego treść nie zmieniła się. Dokonana od tej daty nowelizacja wiązała się bowiem wyłącznie z doprecyzowaniem art. 70 § 1 pkt. 1 o.p. poprzez dodanie po części wstępnej tej jednostki redakcyjnej – mówiącej o wszczęciu postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, po przecinku, o tym, że bieg terminu przedawnienia ulega zawieszeniu jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania.

Na brak zgodności także obecnego uregulowania z Konstytucja RP wskazał sam Trybunał Konstytucyjny w sprawie P 30/11. Zarówno w ustnych motywach rozstrzygnięcia, jak i w komunikacie prasowym opublikowanym na stronie internetowe (www.trybunal.gov.pl) wskazano, że z uwagi na przesłankę funkcjonalną, jaką musi spełniać pytanie prawne, przedmiotem kontroli Trybunału mógł być wyłącznie przepis, który pytający sąd zastosuje w sprawie, w związku z którą sformułował pytanie prawne. Trybunał Konstytucyjny zwrócił jednak wyraźnie uwagę, że zakwestionowany przepis w obecnie obowiązującym brzmieniu również zawiera normę uznaną za niekonstytucyjną, co powinno skutkować koniecznością nowelizacji art. 70 § 6 pkt 1 o.p.

Tym samym w ocenie Sądu obalone jest domniemanie zgodności z Konstytucją RP także aktualnego brzmienia art. 70 § 6 pkt 1 o.p., które to obowiązywało również w 2006 r. Niezgodność tej regulacji prawnej z zasadą ochrony zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa, wynikającą z art. 2 Konstytucji RP wynika z tego, że skutek zawieszenia następuje z mocy prawa z chwilą wydania postanowienia o wszczęciu śledztwa lub dochodzenia w sprawie (in rem), o którym podatnik nie jest informowany. Tymczasem zasada ochrony zaufania obywatela do państwa i prawa wymaga, by podatnik nie tkwił w stanie niepewności przez bliżej nieokreślony czas. Jej naruszenie polega zaś na tym, że ze zdarzeniem, o którym podatnik nie jest informowany, ustawodawca wiąże niekorzystne dla niego skutki prawne w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia.

Rozważenia zatem wymaga, czy wobec stwierdzenia oczywistej sprzeczności z wzorcem konstytucyjnym badanej normy prawnej sąd administracyjny powinien je nadal stosować, czy też ma on kompetencję do stwierdzenia jej niekonstytucyjności we własnym zakresie. Sąd w niniejszym składzie w pełni aprobuje i przyjmuje za własne stanowisko WSA w Poznaniu wyrażone w wyroku z dnia 3.08.2012 r. I SA/Po 522/12. Należy w tym miejscu powołać uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego wydaną w składzie 7 sędziów z dnia 16 października 2006 r. (o sygn. I FPS 2/06, publ. ONSA i WSA 2007/1/3), dotyczącej co prawda innego zagadnienia, ale w której uzasadnieniu stwierdzono, że oczywistość niezgodności powoływanego przepisu z Konstytucją wraz z uprzednią wypowiedzią Trybunału Konstytucyjnego stanowią wystarczające przesłanki do odmowy przez sąd zastosowania przepisów ustawy. W tak oczywistych sytuacjach trudno oczekiwać, by sądy uruchamiały procedurę pytań prawnych. Takie działanie byłoby w tym przypadku nieracjonalne i naruszałoby prawo strony do rozpoznania sprawy w rozsądnym terminie. Należy wobec tego podkreślić, że cytowany wyrok Trybunału Konstytucyjnego w sprawie o sygn. akt P 30/11 dotyczy warstwy normatywnej przewidzianej w art. 70 § 6 pkt 1 o.p., jednakże treść normatywna będącego przedmiotem zastosowania w niniejszej sprawie tego samego przepisu, jest zbieżna z zakwestionowanym przez Trybunał Konstytucyjny. Z tego względu, iż zastosowany jako podstawa odmowy uwzględnienia zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym przepis musi być uznany za oczywiście niezgodny z Konstytucją RP należy wskazać, iż przed sądem orzekającym w niniejszej sprawie powstała możliwość oparcia niniejszego rozstrzygnięcia o przepis art. 8 ust. 2 Konstytucji RP, który stanowi, iż przepisy Konstytucji stosuje się bezpośrednio, chyba że Konstytucja stanowi inaczej. Wyeliminowanie zatem z obrotu prawnego przez wyrok Trybunału Konstytucyjnego takiej interpretacji art. 70 § 6 pkt 1 o.p., która pozwalała na jego stosowanie w zakresie, w jakim wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku z wszczęciem postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym to postępowaniu podatnik nie został poinformowany najpóźniej z upływem terminu wskazanego w art. 70 § 1 o.p., otwiera Sądowi drogę do przyjęcia jako podstawy rozstrzygnięcia również w niniejszej sprawie przepisów art. 2 Konstytucji RP w relacji do zastosowanego przez organ egzekucyjny art. 70 § 6 pkt 1 o.p.

W wyroku z dnia 3 grudnia 2009 r. (sygn. I OSK 1057/08) NSA stwierdził, że "Zgodnie z art. 8 Konstytucji jest ona najwyższym prawem Rzeczypospolitej polskiej a jej przepisy stosuje się bezpośrednio, chyba że sama Konstytucja stanowi inaczej. Oznacza to, że zwłaszcza w sytuacji gdy brakuje przepisów ustawowych, lub są one niejasne bądź gdy ich bezpośrednie zastosowanie prowadzi do skutków z Konstytucją niezgodnych należy zastosować bezpośrednio przepisy Konstytucji" (analogicznie np. wyrok NSA z dnia 22 grudnia 2009 r. (sygn. I OSK 386/09).

Należy wskazać, iż poglądy takie odnaleźć można także w orzecznictwie samego Trybunału Konstytucyjnego, który w wyroku z dnia 13 marca 2007 r. w sprawie K 8/07 (publ. OTK-A 2007/3/26) zwrócił uwagę, że mimo iż utrata mocy obowiązującej norm uznanych za niekonstytucyjne następuje z datą ogłoszenia wyroku Trybunału Konstytucyjnego w Dzienniku Ustaw, to już sam fakt ogłoszenia wyroku przez Trybunał, po przeprowadzeniu postępowania kontrolnego nie jest pozbawiony prawnego znaczenia dla postępowań toczących się przed organami administracyjnymi lub sądami na tle przepisów dotkniętych niekonstytucyjnością. Już bowiem z momentem publicznego ogłoszenia wyroku (co jest wcześniejsze niż moment derogacji niekonstytucyjnego przepisu przez promulgację wyroku) następuje uchylenie domniemania konstytucyjności kontrolowanego przepisu. To, jak podkreślił Trybunał Konstytucyjny, powoduje, że organy stosujące przepisy uznane za niekonstytucyjne powinny uwzględniać fakt, iż chodzi o przepisy pozbawione domniemania konstytucyjności. Okoliczność, że w tych warunkach sądy mają zastosować przepisy, które obowiązywały w dacie zaistnienia zdarzeń przez nie ocenianych, ale następnie zostały uznane za niekonstytucyjne w wyroku Trybunału Konstytucyjnego i na skutek tego nie obowiązują w dacie orzekania, w zasadniczy sposób wpływa na swobodę sądów w zakresie dokonywania wykładni tych przepisów. Trybunał uznał za trafny reprezentowany w orzecznictwie Sądu Najwyższego (por. wyrok: z 29 października 2002 r., sygn. P 19/01, OTK ZU nr 5/A/2002, poz. 67 i postanowienie z 6 kwietnia 2005 r., sygn. SK 8/04, OTK ZU nr 4/A/2005, poz. 44) - pogląd, że orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego o niekonstytucyjności danej normy stwarza dla organów stosujących prawo wskazówkę, przełamującą zwykłe zasady prawa intertemporalnego i zasady decydujące o wyborze prawa właściwego w momencie stosowania prawa (por. postanowienie SN z 21 września 2005 r., sygn. akt I KZP 16/05, Biuletyn Prawa Karnego 5/05). Jak podkreślił to Trybunał w uzasadnieniu omawianego wyroku "...tego rodzaju autonomia interpretacyjna przysługująca sądom znajduje zakotwiczenie w art. 8 Konstytucji i jest wyrazem bezpośredniego stosowania Konstytucji w drodze kierowania się wykładnią zgodną z Konstytucją. Konieczność takiego postępowania interpretacyjnego, jak wyżej opisano, wynika z art. 190 Konstytucji. Zgodnie z tym przepisem orzeczenie o niekonstytucyjności musi bowiem prowadzić do dalszych działań, mających na celu przywrócenie stanu zgodności z Konstytucją (por. wyrok TK z 13 marca 2007 r., sygn. K 8/07, OTK ZU nr 3/A/2007, poz. 26)." Podzielając wyżej prezentowany pogląd Trybunału Konstytucyjnego że orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego o niekonstytucyjności danej normy stwarza dla organów stosujących prawo wskazówkę, przełamującą zwykłe zasady prawa intertemporalnego i zasady decydujące o wyborze prawa właściwego w momencie stosowania prawa, stwierdzić należy, iż przed Sądem orzekającym w niniejszej sprawie powstała możliwość oparcia niniejszego rozstrzygnięcia o przepis art. 8 ust. 2 Konstytucji RP, który stanowi, iż przepisy Konstytucji stosuje się bezpośrednio, chyba że Konstytucja stanowi inaczej.

W przedmiotowej sprawie do przedstawienie zarzutów członkom zarządu Spółki z o.o. "A" (osobom określonym w art.9§3 k.k.s.) doszło odpowiednio w dniu 7 lutego 2012 r. (T. L.) oraz 29.02.2012 r. (A. G.) czyli po upływie okresu określonego w art.70§1 o.p. Tym samym należy stwierdzić, że zaskarżone postanowienia organu nadzoru i organu egzekucyjnego wydane zostały z naruszeniem wyżej powołanych przepisów oraz art. 30 pkt. 1 u.p.e.a., które w rozpatrywanej sprawie stanowią podstawę rozstrzygnięcia Sądu. Godzi się bowiem zauważyć, iż na podstawie art. 8 ust. 2 Konstytucji RP bezpośrednio stosowane są postanowienia ustawy zasadniczej, które odnoszą się do regulacji w zakresie wolności, praw i obowiązków człowieka i obywatela (por. komentarz do art. 8 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej w W. Skrzydło, Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej. Komentarz, Zakamycze, 2002). Tym samym wskazane powyżej przepisy rangi konstytucyjnej, tj. art. 8 ust. 2 Konstytucji RP w zw. z art. 2 Konstytucji RP stanowią dla Sądu dostateczna podstawę do wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonych postanowień.

Reasumując tą część rozważań należy stwierdzić, iż art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej, także w brzmieniu obowiązującym od 1 września 2005 r. w zakresie, w jakim wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku z wszczęciem postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym to postępowaniu podatnik nie został poinformowany najpóźniej z upływem terminu wskazanego w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, jest niezgodny z art. 2 Konstytucji RP i jako taki nie może być podstawą prawną jakichkolwiek aktów administracji publicznej.

W świetle powyższych wywodów stanowisko zajęte w niniejszej sprawie przez organ egzekucyjny i zaaprobowane przez organ nadzoru, co do bezzasadności zarzutu przedawnienia dochodzonego zobowiązania podatkowego narusza zarówno przepisy prawa materialnego (art. 70 § 6 pkt 1 o.p.), jak i procesowego ( art. 33 pkt. 8 u.p.e.a.). Z tego względu Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej jako p.p.s.a.) orzekł jak w punkcie 1) wyroku. O kosztach i wykonalności orzeczono odpowiednio na podstawie art.200 i art.152.