II FSK 2636/10

Uzasadnienie

Wyrokiem z dnia 7 września 2010 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, w sprawie o sygn. akt I SA/Gd 352/10, oddalił skargę D. S.A. z siedzibą w B. – nazywanej dalej "Spółką", na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. z dnia 14 grudnia 2009 r. w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2009 r.

Z uzasadnienia wyroku sądu pierwszej instancji wynika, że Spółka wnioskiem z dnia 7 grudnia 2006 r. – wskazując na uchwałę Rady Miasta w B. nr XXIX/243/2005 z dnia 14 września 2005 r. w sprawie zwolnień od podatku od nieruchomości dla przedsiębiorców realizujących nowe inwestycje – wystąpiła o zwolnienie od podatku nieruchomości nowo wybudowanych budynków i budowli przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. W dniu 22 stycznia 2007 r. Burmistrz Miasta B. poinformował Spółkę, że część nieruchomości wskazanych we wniosku spełnia warunki zwolnienia od podatku od nieruchomości od dnia 1 stycznia 2007 r.

Decyzją z dnia 12 maja 2009 r. Burmistrz Miasta określił Spółce wysokość zobowiązania w przedmiotowym podatku w sposób odmienny aniżeli wskazany przez Spółkę w deklaracji podatkowej za 2009 r. Swoje rozstrzygnięcie organ motywował wykorzystaniem przez Spółkę limitu pomocy de minimis, ustalonego w uchwale Rady Miasta z dnia 14 września 2005 r. (odsyłała ona w tym zakresie do rozporządzenia Komisji WE nr 69/2001 z dnia 12 stycznia 2001 r. w sprawie zastosowania art. 87 i 88 Traktatu WE w odniesieniu do pomocy w ramach zasady de minimis).

Powyższe rozstrzygnięcie zostało uchylone decyzją z dnia 29 czerwca 2009 r. przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S. Wątpliwości organu odwoławczego wzbudziła kwestia momentu przyznania Spółce pomocy de minimis i podstawy prawnej jej przyznania. Jak zauważono, uchwała Rady Miasta wskazana w decyzji Burmistrza Miasta z dnia 22 stycznia 2007 r. obowiązywała do końca 2006 r., podczas gdy w powyższej decyzji uznano, że Spółka spełnia warunki do udzielenia zwolnienia od podatku od dnia 1 stycznia 2007 r. W tym kontekście powstało pytanie, czy do zwolnienia, którego sprawa dotyczy mają zastosowanie wspomniana uchwała Rady Miasta i rozporządzenie Komisji WE nr 69/2001?

Burmistrz Miasta ponownie rozpoznając sprawę decyzją z dnia 1 października 2009 r. określił Spółce wysokość zobowiązania w tej samej kwocie, jak w przypadku decyzji z dnia 12 maja 2009 r. W uzasadnieniu wskazano, że Spółka nabyła prawo do zwolnienia od podatku od nieruchomości w dacie złożenia wniosku, a skorzystać z niego mogła od dnia 1 stycznia 2007 r. Tym samym, skoro prawo Spółki do ulgi podatkowej powstało jeszcze pod rządami uchwały Rady Miasta z dnia 14 września 2005 r. oraz wskazanego w niej rozporządzenia Komisji WE nr 69/2001 wysokość pomocy publicznej przyznanej Spółce w okresie 3 lat nie mogła przekroczyć kwoty 100.000 euro. W związku z powyższym, wejście w życie rozporządzenia Komisji WE nr 1998/2006 z dnia 15 grudnia 2006 r. – zastępującego wspomniane powyżej rozporządzenie i ustalające wyższy poziom pomocy de minimis – pozostawało bez wpływu na warunki udzielenia Spółce zwolnienia od podatku.

Rozpoznawszy odwołanie Spółki, Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało decyzją z dnia 14 grudnia 2009 r. rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. Samorządowe Kolegium Odwoławcze podzieliło argumentację Burmistrza Miasta wyrażoną w zaskarżonej decyzji.

Spółka odwołała się od powyższej decyzji do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. W skardze podniesiono zarzut naruszenia: art. 2 pkt 10 i pkt 11 lit. a) ustawy z dnia 30 kwietnia 2004 r. o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej (Dz. U. z 2007 r. nr 59, poz. 400); rozporządzenia Komisji WE nr 69/2001 oraz rozporządzenia Komisji WE nr 1998/2006; art. 120, art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. nr 8, poz. 60, z późn. zm.). W ocenie pełnomocnika Spółki, we wskazaniach sformułowanych w decyzji z dnia 29 czerwca 2009 r. organ odwoławczy przyznał rację Spółce, że uprawnienie do pomocy de minimis nabyła ona w dniu 1 stycznia 2007 r., a co za tym idzie otrzymała je na mocy rozporządzenia Komisji WE nr 1998/2006, a nie rozporządzenia Komisji WE nr 69/2001, które utraciło swoją moc wraz z końcem 2006 r.

Wojewódzki Sąd Administracyjny skargę oddalił jako niezasadną. Jak zauważył sąd, istotą sporu jest ustalenie kiedy i w jakim stanie prawnym udzielono Spółce pomocy publicznej de minimis. Odwołując się do art. 2 ust. 11 ustawy z dnia 30 kwietnia 2004 r. o postępowaniu w sprawach udzielenia pomocy publicznej (Dz. U. z 2007 r. nr 59, poz. 404, z późn. zm.) wskazano, że dzień udzielenia pomocy publicznej zależy od charakteru programu pomocowego i jego zapisów. Dlatego też decydujące znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy miała treść uchwały Rady Miasta z dnia 14 września 2005 r. Zgodnie z jej § 3 zwolnienie, którego dotyczy sprawa przysługuje od miesiąca złożenia wniosku, jednak nie dłużej niż przez 5 lat; przy czym wniosek ten, zgodnie z § 10 tejże uchwały powinien być złożony do dnia 31 grudnia 2006 r., czyli ostatniego dnia jej obowiązywania. Ponieważ z treści uchwały wynika także, że przedmiotowe zwolnienie jest pomocą de minimis i przyznawane jest na zasadach określonych w rozporządzeniu Komisji WE nr 69/2001 – pomoc przyznana przedsiębiorcy w okresie 3 lat nie może przekroczyć 100.000 euro. W świetle powyższego, zwolnienie od podatku od nieruchomości przysługiwało Spółce od dnia 7 grudnia 2006 r., natomiast w dniu 1 stycznia 2007 r. rozpoczął swój bieg termin pięcioletniego okresu, w którym Spółce przysługiwało przedmiotowe zwolnienie.

W ocenie sądu, organy podatkowe prawidłowo określiły wysokość limitu pomocy publicznej w oparciu o rozporządzenie Komisji WE nr 69/2001. Odwołanie się w uchwale do przepisów rozporządzenia miało charakter techniczny i związane było z zachowaniem zasad poprawnej legislacji. Nie wskazanie wprost w przepisach uchwały maksymalnej kwoty pomocy de minimis nie skutkuje zastosowaniem przepisów rozporządzenia Komisji WE nr 1998/2006 podwyższającej jej poziom. Sąd odwołując się do wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 15 października 2009 r., w sprawie o sygn. akt I SA/Gd 389/09, stwierdził że pomoc publiczna o charakterze de minimis przyznawana jest na podstawie przepisów prawa miejscowego, a nie rozporządzeń Komisji WE. Akt prawa miejscowego musi jedynie odpowiadać warunkom określonym w rozporządzeniu, a wydanie nowego rozporządzenia, ustalającego wyższy poziom dozwolonej pomocy de minimis, nie oznacza konieczności automatycznego zwiększenia udzielonej pomocy publicznej.

Odnosząc się do zagadnienia momentu przyznania pomocy de minimis (czy stało się to w dniu złożenia wniosku, czy też w dniu, od którego Spółka mogła skorzystać z przedmiotowego zwolnienia),sąd uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe. Wbrew temu co podniosła Spółka, organ odwoławczy nie uznał, że Spółka nabyła prawo do zwolnienia w dniu 1 stycznia 2007 r., a jedynie poddał w wątpliwość moment nabycia tegoż prawa. Organ pierwszej instancji, ponownie rozpatrując sprawę, zbadał i wyjaśnił wskazane przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze okoliczności faktyczne i uwzględnił jego stanowisko. Podobnie oceniono argumentację Spółki, że organ odwoławczy zobowiązał organ pierwszej instancji do zastosowania rozporządzenia Komisji WE nr 1998/2006. Organ odwoławczy zauważył jedynie, że w przypadku ustalenia, że Spółka nabyła prawo do otrzymania pomocy de minimis w 2007 r., udzielenie jej w oparciu o rozporządzenie Komisji nr 69/2001, obowiązujące do końca 2006 r. stanowiłoby naruszenie art. 120 Ordynacji podatkowej.

Spółka zaskarżyła powyższy wyrok w całości. Na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1269, z późn. zm.) – powoływanej dalej jako "P.p.s.a.", zarzuciła mu naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na treść rozstrzygnięcia, mianowicie:

a) art. 141 § 4 P.p.s.a. polegające na niedostatecznym odniesieniu się przez sąd w uzasadnieniu wyroku do zarzutu Spółki dotyczącego naruszenia przez organ podatkowy podstawowej zasady procedury wyrażonej w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej i ograniczeniu się do zdawkowego przyjęcia, że wydanie w tej sprawie dwu różnych orzeczeń przez organ odwoławczy było wynikiem rozstrzygnięcia uzasadnionych wątpliwości co do stanu faktycznego sprawy, a nie skutkiem orzekania w sposób podważający zaufanie do organów podatkowych;

b) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c P.p.s.a. polegające na oddaleniu skargi pomimo istnienia przesłanek do jej uwzględnienia w świetle zarzutów postawionych orzeczeniu organu odwoławczego.

W skardze kasacyjnej podniesiono ponadto zarzuty naruszenia prawa materialnego:

a) przepisów rozporządzenia Komisji WE nr 69/2001 w odniesieniu do pomocy de minimis, polegające na ich zastosowaniu pomimo ich nieobowiązywania w czasie udzielenia pomocy;

b) przepisów rozporządzenia Komisji WE nr 1998/2006 polegające na odstąpieniu od ich zastosowania pomimo ich obowiązywania w czasie udzielenia pomocy;

c) art. 2 pkt 10 i 11 lit. a ustawy o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej w zw. z art. 6 ust. 9 pkt 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2010 r. nr 95, poz. 613, z późn. zm.), poprzez ich błędną wykładnię, wyrażającą się w przyjęciu, że dniem udzielenia pomocy Spółce był dzień złożenia wniosku, podczas gdy z treści tego przepisu jednoznacznie wynika, że dniem tym jest dzień, w którym upływa termin złożenia deklaracji podatkowej po spełnieniu warunków uzyskania zwolnienia podatkowego – w tym przypadku dzień 15 stycznia 2007 r.

Spółka wniosła o uchylenie wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, jak również o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Skarga kasacyjna w sposób oczywisty pozbawiona jest usprawiedliwionych podstaw, przeto podlega oddaleniu.

Odnosząc się do sformułowanych w niej zarzutów naruszenia prawa przez sąd administracyjny pierwszej instancji należy podkreślić, iż zdają się one abstrahować od założeń dokonanej przezeń oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji. Wbrew twierdzeniom autora skargi kasacyjnej, sąd ten nie dopuścił się obrazy prawa w postaci art. 141 § 4 P.p.s.a. w związku z art. z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej przez zaakceptowanie wydania w jednej sprawie dwu różnych orzeczeń, co uzasadniono wystąpieniem wątpliwości dotyczących jej stanu faktycznego. Rzecz w tym, iż kasacyjne ze swojej istoty, pierwsze z orzeczeń organu odwoławczego, nie przesądziło o dacie nabycia prawa do ulgi. Zwrócono w nim jedynie uwagę na konieczność prawidłowego ustalenia tej daty. W sprzeczności z tak rozumianymi wskazaniami nie pozostawało bynajmniej drugie z orzeczeń Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S., określające – jako datę nabycia prawa do pomocy – datę wpływu wniosku o udzielenie wspomnianej pomocy. Skarżący nie wyjaśnił przy tym, czy i jaki wpływ na wynik sprawy miało zarzucane sądowi administracyjnemu pierwszej instancji uchybienie. Skoro tak, nie znalazł też potwierdzenia zarzut naruszenia przez sąd art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a.

Bezzasadne okazały się też zarzuty naruszenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku przepisów prawa materialnego. Autor skargi kasacyjnej, wskazując na przepisy krajowego ustawodawstwa, zaznaczył, iż dniem udzielenia pomocy stronie skarżącej jest dzień, w którym upływał termin złożenia deklaracji podatkowej po spełnieniu warunków uzyskania zwolnienia podatkowego. Nie zauważył on jednak, że przepis art. 2 pkt 11 ustawy o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej dopuszcza określenie tego dnia odmiennie – niż czyni to ustawa – przez przepisy odrębne. Okoliczność tę zaakcentował w pisemnych motywach zaskarżonego wyroku sąd administracyjny pierwszej instancji (s. 6). Niezależnie od tego nasuwa się dodatkowe spostrzeżenie, iż zaaprobowanie stanowiska wyrażonego w skardze kasacyjnej prowadziłoby do paradoksalnego wniosku – dniem udzielenia pomocy byłby dzień, w którym już nie obowiązywałaby uchwała Rady Miejskiej w B. z dnia 14 września 2005 r., a mianowicie dzień 15 stycznia 2007 r. Wówczas w ogóle nie byłoby podstaw do udzielenia pomocy skarżącej Spółce. Całkowicie chybiony jest wreszcie zarzut naruszenia przepisów rozporządzeń Komisji Europejskiej (WE) nr 69/2001 z dnia 12 stycznia 2001 r. i nr 1998/2006 z dnia 15 grudnia 2006 r. Niewątpliwie ma rację Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, który – przywołując swój wyrok z dnia 15 października 2009 r., sygn. akt I SA/Gd 389/09 – podniósł co następuje: "pomoc publiczna o charakterze de minimis przyznawana jest na podstawie aktów prawa miejscowego, a nie na podstawie rozporządzenia Komisji (WE)" – s. 9. Rozporządzenie to wyznacza jedynie ramy pomocy, których nie wolno przekroczyć kształtując stosowne regulacje prawa krajowego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku trafnie uznał, że wydanie przez Komisję (WE) nowego rozporządzenia, w którym określono wyższy pułap pomocy de minimis "nie oznacza dla normodawcy krajowego automatycznego obowiązku zwiększenia udzielonej pomocy publicznej" (s. 9). Ten ostatni dysponuje swobodą w ustalaniu jej poziomu pod warunkiem wszakże, że nie przekracza ona wysokości wskazanej w stosownym rozporządzeniu. Może on w ogóle zaniechać wydania przepisów regulujących zagadnienie udzielenia pomocy lub określić jej poziom w wysokości niższej niż wskazana w rozporządzeniu Komisji Europejskiej. Ewentualne zwiększenie wysokości pomocy do kwoty 200.000 euro, a także rozszerzenie zakresu zwolnienia wymagałoby – jak zasygnalizowano w odpowiedzi na skargę kasacyjną – zmiany istniejącej albo podjęcia nowej uchwały w tej sprawie przez Radę Miejską w B. (s. 4).

W tym stanie rzeczy, z mocy art. 184 P.p.s.a. orzeczono jak w sentencji.