III SA/Po 244/13

Uzasadnienie

Po ponownym rozpatrzeniu sprawy Prezydent Miasta P decyzją z dnia [...] r. określił wobec sp. z o. o. w W wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2007 rok na kwotę [...] zł.

W uzasadnieniu decyzji organ stwierdził, że na działce nr [...], arkusz [...] w obrębie P na P jest wielopoziomowy parking podziemny. Działka zgodnie z ewidencją gruntów stanowi teren rekreacyjno - wypoczynkowy ( "Bz" ) i znajduje się poza pasem drogowym, za wyjątkiem wjazdu na teren parkingu pozostającego w administracji ZDM. P nie jest drogą w rozumieniu przepisów budowlanych, ani przepisów ustawy Prawo o ruchu drogowym. Nie jest on bowiem budowlą usadowioną w pasie drogowym. Ponieważ plac nie jest częścią pasa drogowego nie stosuje się wobec niego przepisów o sprawowaniu nieodpłatnego trwałego zarządu gruntami w pasie drogowym przez zarząd drogi z mocy prawa. Na stan majątkowy ZDM zostały przekazane środki trwałe powstałe w wyniku budowy parkingu podziemnego i rewitalizacji płyty P w oparciu o nieaktualne przepisy ustawy o drogach publicznych klasyfikujących place do pasa drogowego. Z tego względu nie można twierdzić, że P znajduje się w trwałym zarządzie ZDM.

Przedmiotowy parking podziemny jest użytkowany od 30.05.2006 r. przez Sp. z o. o. na podstawie umowy notarialnej. Na podstawie opinii biegłego zakwalifikowano parking do kategorii budynków, podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Nie jest to zatem budowla. Jako budynek parking jest obiektem trwale związanym z gruntem, wydzielonym z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych, posiadającym fundamenty i dach.

W odwołaniu od decyzji strona wniosła o jej uchylenie i umorzenie postępowania z uwagi na brak podstaw do uznania spółki za podatnika.

Organowi zarzucono naruszenie :

- art. 233 par. 2 Ordynacji podatkowej poprzez jedynie częściowe wykonanie decyzji SKO z [...]r. wydanej w przedmiotowej sprawie i jedynie częściowe zebranie dowodów wskazywanych przez organ II instancji

- art. 210 par. 1 pkt. 6 i par. 4 Ordynacji podatkowej poprzez brak należytego uzasadnienia faktycznego i prawnego i nieustosunkowanie się do wszystkich twierdzeń strony

- art. 121 par. 1, art. 122, art. 187 par. 1, art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez niewyjaśnienie stanu faktycznego sprawy i pominiecie istotnych dowodów dotyczących sposobu użytkowania gruntu na którym usadowiony jest P[...] i sporny parking podziemny.

- art. 120 Ordynacji podatkowej, art. 2 i art. 87 ust. 1 i ust. 2 Konstytucji RP w zw. z treścią zał. nr 2 do uchwały nr XV/116/86 Wojewódzkiej Rady Narodowej w Poznaniu z dnia 10.10.1986 r. w sprawie zaliczenia dróg na terenie woj. poznańskiego do kategorii dróg gminnych i lokalnych miejskich oraz w zw. z treścią rozporządzenia Ministra Komunikacji z dnia 14.07.1986 r. w sprawie zaliczenia dróg do kategorii dróg wojewódzkich, które to przepisy stwierdzały, że cały P jest drogą publiczną, co wskazuje na ZDM jako na właściwego podatnika z mocy prawa ( art. 22 ust. 1 ustawy o drogach publicznych )

- art. 3 ust. 1 pkt. 1 i pkt. 4 lit. a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w zw. z art. 22 ust. 1 ustawy o drogach publicznych i art. 19 ust. 1, ust. 2, ust. 5 i ust. 6 tej ustawy oraz w zw. z art. 43 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami poprzez bezpodstawne uznanie spółki za podatnika, w sytuacji, gdy nieruchomość stanowiąca pas drogowy ( w którym jest usytuowana droga publiczna ) znajduje się z mocy prawa w trwałym zarządzie ZDM w P.

W uzasadnieniu skargi strona podniosła m. in., że organ nie wykonał wytycznych SKO w zakresie uzupełniającego postępowania dowodowego, opierając swoje ustalenia głównie na tezach opinii biegłego rzeczoznawcy budowlanego oraz na dokumentacji przesłanej przez stronę, która została jednak zinterpretowana w wybiórczy sposób. Strona wskazała na zarządzenie Prezydenta Miasta z 30.05.2006 r. w sprawie przekazania na stan majątkowy ZDM środków trwałych powstałych w wyniku budowy parkingu podziemnego i rewitalizacji płyty P. Organ nie wyjaśnił, dlaczego nie uznaje, że w stosunku do spornej nieruchomości nie powstał z mocy prawa trwały zarząd, na podstawie art. 22 ustawy o drogach publicznych. Tezy organu stoją w sprzeczności z powołanymi powyżej przepisami prawa uznającymi P za drogę publiczną. Nie wydano ponadto ostatecznej decyzji w kwestii zmiany rodzaju użytkowania działki nr[...] z rekreacyjnej Bz na drogę - dr, co czyni przedwczesnymi tezy organu o działce jako terenie rekreacyjnym. W ocenie strony nieruchomość jest w trwałym zarządzie ZDM w P.

SKO w P decyzją z dnia [...]r. utrzymało w mocy decyzję organu I instancji, podzielając jego ustalenia faktyczne i rozważania prawne.

W uzasadnieniu decyzji organ wskazał, że spółka jest podatnikiem jako posiadacz zależny nieruchomości miejskiej, która nie została przy tym oddana z mocy prawa ( czy na mocy decyzji) w trwały zarząd ZDM w P. Zarządzenie Prezydenta Miasta P z 30.05.2006 r. dotyczy bowiem jedynie przekazania ZDM na stan majątkowy środków trwałych powstałych na skutek budowy parkingu podziemnego i rewitalizacji płaty P. Nieruchomość jest sklasyfikowana w ewidencji jako teren rekreacyjno - wypoczynkowy, a nie jako droga. Wojewódzki Inspektor Nadzoru Geodezyjnego i Kartograficznego w P decyzją z dnia 30.07.2012 r. utrzymał w mocy decyzję Prezydenta Miasta z 30.04.2012 r. odmawiającą wprowadzenia w ewidencji w miejsce użytku gruntowego: tereny rekreacyjno - wypoczynkowe w graniach działki ewidencyjnej nr [...] użytku gruntowego : drogi. P nie jest gruntem będącym pasem drogowym czy drogą. Organ podatkowy uznał parking 3 kondygnacyjny za budynek, stanowiący przedmiot opodatkowania. W ocenie organu II instancji, organ I instancji wykonał wytyczne SKO w zakresie uzupełniającego postępowania dowodowego.

W skardze na decyzję organu II instancji strona zarzuciła mu naruszenie :

- art. 210 par. 1 pkt. 6 i par. 4 Ordynacji podatkowej poprzez brak należytego uzasadnienia faktycznego i prawnego i nieustosunkowanie się do wszystkich twierdzeń strony i powołanych przez nią dowodów

- art. 233 par. 2 i art. 212 Ordynacji podatkowej poprzez utrzymanie w mocy decyzji organu I instancji, pomimo niewykonania przez niego wytycznych decyzji SKO z[...] r.

- art. 121 par. 1, art. 122, art. 187 par. 1, art. 188, art. 191, art. 229 Ordynacji podatkowej poprzez niewyjaśnienie stanu faktycznego sprawy i pominięcie istotnych dowodów dotyczących sposobu użytkowania gruntu na którym usadowiony jest P i sporny parking podziemny.

- art. 120 Ordynacji podatkowej, art. 2 i art. 87 ust. 1 i ust. 2 Konstytucji RP w zw. z treścią zał. nr 2 do uchwały nr XV/116/86 Wojewódzkiej Rady Narodowej w Poznaniu z dnia 10.10.1986 r. w sprawie zaliczenia dróg na terenie woj. poznańskiego do kategorii dróg gminnych i lokalnych miejskich które to przepisy stwierdzały, że cały P jest drogą publiczną, co wskazuje na ZDM jako na właściwego podatnika z mocy prawa ( art. 22 ust. 1 ustawy o drogach publicznych )

- art. 3 ust. 1 pkt. 1 i pkt. 4 lit. a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w zw. z art. 22 ust. 1 ustawy o drogach publicznych i art. 19 ust. 1, ust. 2, ust. 5 i ust. 6 tej ustawy oraz w zw. z art. 43 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami poprzez bezpodstawne uznanie spółki za podatnika w sytuacji, gdy nieruchomość stanowiąca pas drogowy ( w którym jest usytuowana droga publiczna ) znajduje się z mocy prawa w trwałym zarządzie ZDM w P.

- art. 122, art. 187 par. 1, art. 229 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 20 ust. 1 pkt. 1 ustawy Prawo geodezyjne i drogowe w zw. z art. 2 pkt. 8 Prawa geodezyjnego i kartograficznego w zw. z par. 44 pkt. 2 i 46 ust. 1 rozporządzenia MRRiB z 29.03.2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków poprzez utrzymywanie w ewidencji stanu faktycznego sprzed zrealizowania przedmiotowej inwestycji

- art. 200 a par. 1 pkt. 1 i 2 Ordynacji podatkowej poprzez brak rozpatrzenia wniosku strony o przeprowadzenie rozprawy i nieprzeprowadzenie rozprawy z nieuzasadnionych powodów oraz brak wyznaczenia skarżącemu 7 dniowego terminu do zapoznania się z materiałem dowodowym sprawy.

W uzasadnieniu skargi strona podniosła m. in., że organ nie wykonał wytycznych SKO w zakresie uzupełniającego postępowania dowodowego, opierając swoje ustalenia głównie na tezach opinii biegłego rzeczoznawcy budowlanego oraz na dokumentacji przesłanej przez stronę, która została jednak zinterpretowana w wybiórczy sposób. Strona wskazała na zarządzenie Prezydenta Miasta P z 30.05.2006r. w sprawie przekazania na stan majątkowy ZDM środków trwałych powstałych w wyniku budowy parkingu podziemnego i rewitalizacji płyty P. Organ nie wyjaśnił, dlaczego nie uznaje, że w stosunku do spornej nieruchomości nie powstał z mocy prawa trwały zarząd, na podstawie art. 22 ustawy o drogach publicznych. Tezy organu stoją w sprzeczności z powołanymi powyżej przepisami prawa uznającymi i za drogę publiczną. W ocenie strony nieruchomość jest w trwałym zarządzie ZDM w P.

Strona wskazała ponadto, że Wojewódzki Inspektor Nadzoru Geodezyjnego i Kartograficznego decyzją z dnia 30.07.2012 r. utrzymał w mocy decyzję Prezydenta Miasta z 30.04.2012r. odmawiającą wprowadzenia w ewidencji w miejsce użytku gruntowego: tereny rekreacyjno - wypoczynkowe w graniach działki ewidencyjnej nr [...] użytku gruntowego: drogi, ale WSA w Poznaniu wyrokiem z dnia 13.11.2012 r. uchylił w całości decyzje organów obu instancji - sygn. akt II SA/Po 819/12.

W odpowiedzi na skargę organ II instancji wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko i argumentację przedstawione w skarżonej decyzji. W kwestii wyroku WSA w Poznaniu sygn. II SA/Po 819/12 organ wskazał, że w uzasadnieniu tego orzeczenia zaznaczono (niezależnie od istnienia podstaw do uchylenia decyzji II i I instancji), że organy prawidłowo ustaliły, iż przedmiotowa działka nr [...] nie stanowi użytku gruntowego drogi w rozumieniu przepisów regulujących prowadzenie ewidencji gruntów i budynków.

W piśmie procesowym strony skarżącej z dnia 18.06.2013r. podtrzymano stanowisko o braku podstaw do uznania jej za podatnika podatku od nieruchomości. Przedstawiono ekspertyzy dotyczące tego, że sporny parking podziemny nie jest budynkiem i nie podlega opodatkowaniu jako budowla. Nie jest wydzielony z przestrzeni, nie posiada dachu, nie jest budowlą na gruncie przepisów podatkowych. Podatnikiem jest podmiot sprawujący trwały zarząd nad nieruchomością ( ZDM w P ), a nie podmiot użytkujący dany obiekt.

Na rozprawie w dniu 5.02.2014 r. pełnomocnik skarżącej wskazał na uzasadnienie wyroku NSA z 22.10.2013 r. sygn. I OSK 434/13 z którego wynika, że NSA nie podzielił stanowiska organów obu instancji o braku podstaw do uznania działki nr [...] za użytek drogowy. Sporna działka znajduje się w trwałym zarządzie ZDM, a skarżąca jest jedynie jej użytkownikiem. W jej ocenie kwalifikacja obiektu została w istocie dokonana przez biegłego, a nie przez organ podatkowy. Nie jest to budynek, a jedynie budowla, nie wymieniona wprost w art. 3 pkt. 3 Prawa budowlanego. Jako taka nie podlega ona opodatkowaniu, zgodnie z wyrokiem TK sygn. P 33/09 i uchwałą NSA z 03.02.2014 r. sygn. II FPS 11/13.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje :

Skarga jest nieuzasadniona, gdyż zaskarżona decyzja i decyzja organu I instancji zostały wydane zgodnie z prawem.

Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest wielopoziomowy parking podziemny istniejący na działce nr [...]. Organy podatkowe zaklasyfikowały ten parking do obiektów stanowiących przedmiot opodatkowania w podatku od nieruchomości za 2007 r. W ich ocenie skarżąca spółka jest podatnikiem jako posiadacz zależny nieruchomości miejskiej, które nie została przy tym oddana z mocy prawa (czy na mocy decyzji) w trwały zarząd do ZDM w P. Z kolei spółka podnosi, że podmiotem zobowiązanym do uiszczenia podatku jest Zarząd Dróg Miejskich w P. Przedmiotowy parking podziemny jest użytkowany od 30.05.2006 r. przez Sp. z o. o. na podstawie umowy notarialnej. Spór dotyczy też kwalifikacji obiektu - czy jest to budynek w rozumieniu przepisów podatkowych czy też inny obiekt budowlany - np. budowla.

Otóż na wstępie należy zaznaczyć, że zaskarżona decyzja dotyczy zobowiązania w podatku od nieruchomości, przy czym objęty jest nią wyłącznie obiekt budowlany będący przedmiotowym parkingiem podziemnym trzykondygnacyjnym. Tak więc skarżąca została uznana przez organy podatkowe podatnikiem podatku od tego obiektu budowlanego i to na tej podstawie, że jest ona użytkownikiem nieruchomości położonej w P na podstawie umowy odpłatnego użytkowania nieruchomości zawartej w dniu 30 maja 2006r. w Kancelarii Notarialnej w P. Umowa ta została zawarta pomiędzy Miastem P a skarżącą Spółką na okres 39 lat w związku z wcześniej zawartą pomiędzy tymi samymi stronami umową o Przedsięwzięcie z dnia 23.10.2002r., która dotyczyła wybudowania przez wykonawcę ze środków finansowanych przez niego (i dotyczy to skarżącej) parkingu podziemnego pod P. Strony tej umowy wyceniły wartość usługi budowlanej (parking, rewitalizacja płaty) i ustaliły, że kwota z tego tytułu rekompensuje wynagrodzenie Miasta za prawo użytkowania nieruchomości. Skarżąca wybudowała przedmiotowy parking i jego użytkuje w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Z powyższego wynika, że aby dokonać kontroli zasadności obciążenia skarżącej przez organ podatkowy przedmiotowym podatkiem, należy ustalić czy badany obiekt budowlany jest budynkiem (organ podatkowy obliczył podatek od budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej).

W omawianej sprawie organ podatkowy powołał biegłego w zakresie określenia i uzasadnienia czy wielopoziomowy parking podziemny usytuowany na działce nr [...] na P jest budynkiem czy budowlą.

Biegły rzeczoznawca budowlany dokonał analizy architektonicznej i konstrukcyjnej obiektu oraz zapoznał się z technologią jego wykonania. W oparciu o tę wiedzę biegły uznał, że w badanym obiekcie przyjęto rozwiązania konstrukcyjno- materiałowe przegród zewnętrznych budowlanych w postaci ścian i dachu oraz ich uszczelnienie takie, że powinny uniemożliwić przenikanie wody opadowej do wewnątrz budynku. Jednocześnie dach zdaniem biegłego może być użytkowany w sposób wielofunkcyjny np. jako taras, teren biologicznie czynny z nawierzchnią ziemną urządzoną w sposób zapewniającą naturalną wegetację oraz jako tzw. ogrody wiszące z rekreacyjnymi ciągami pieszymi i elementami małej architektury, a także jako palce rekreacyjno- wypoczynkowe i skwery. Zdaniem biegłego badany obiekt budowlany spełnia wszystkie cechy budynku. Takiej też klasyfikacji przedmiotowego garażu dokonały organy podatkowe. Za biegłym rzeczoznawcą przyjęły, że garaż pod P w P jest budynkiem. Zdaniem organu garaż ten posiada fundamenty i dach oraz wydzielony jest z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych (ścian oporowych, szczelinowych) i jest trwale związany z gruntem. Zdaniem organu podatkowego przestrzeń nie musi być wyłącznie rozumiana jako przestrzeń naziemna bo w omawianej sprawie jest to przestrzeń podziemna, z której został wydzielony garaż.

W ocenie Sądu organy podatkowe obu instancji zasadnie uznały, że przedmiotowy wielopiętrowy ( 3-kondygnacyjny) parking podziemny jest budynkiem. Ustawa o podatkach i opłatach lokalnych w art. 1 a ust. 1 pkt 2 odsyła do przepisów prawa budowlanego. Trybunał Konstytucyjny w wydanym 13 września 2011 r. wyroku (sygn. akt 71/7/A/2011) wyjaśnił wątpliwość do jakiej konkretnie regulacji prawnej odsyła ustawodawca w tym przypadku. Trybunał Konstytucyjny podał, że wyłącznie do przepisów ustawy Prawo budowlane i jej załączników a tylko w wyjątkowych przypadkach do aktów normatywnych innych niż ustawa. Stwierdził, że podana w art. 1a ust.1 pkt 2 u.p.o.l. definicja terminu "budowla" zawiera aż dwukrotne odwołanie się w jej sformułowaniu do przepisów prawa budowlanego a to należy interpretować jako odesłanie do przepisów ustawy Prawo budowlane, a nie jako odesłanie do wszelkich przepisów regulujących zagadnienia związane z procesem budowlanym. Znaczenie określeń "obiekt budowlany" czy "urządzenie budowlane", występujących w art. 1a ust. 1 pkt 2 u.o.p.l. zostało objaśnione jedynie w art. 3 pktl i 9 u.p.b. a definicji tych wyrażeń nie zawierają inne obowiązujące akty normatywne. Trybunał Konstytucyjny nadto wskazał, że o kwalifikacji określonych obiektów jako budowli, oprócz definicji sformułowanej w art. 3 pkt3 u.p.b. mogą przesądzać również inne przepisy rozważanej ustawy, w szczególności art. 29 ust.1 i 2 u.p.b., oraz załącznik do niej określający kategorie obiektów budowlanych bo treść tych przepisów na różne sposoby doprecyzowuje rozpatrywaną definicję. Trybunał Konstytucyjny akcentował szczególnie swoje stanowisko z punktu widzenia standardów konstytucyjnych stwierdzając, iż nie sposób zaakceptować sytuację, gdy jako przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości byłyby traktowane budowle w rozumieniu art. 3 pkt 3 u.p.b. nienależące do kategorii obiektów, które expressis verbis wymieniono w tym przepisie lub w pozostałych przepisach tejże ustawy albo w jej załączniku, lecz będące obiektami jedynie do nich podobnymi. Niemniej stwierdził, że nie można wykluczyć sytuacji, w której przepisy odrębne w stosunku do u.p.b. precyzują bądź definiują wyrażenia występujące w prawie budowlanym albo nawet wprost stanowią, iż dany obiekt (urządzenie) jest albo nie jest budowlą (urządzeniem budowlanym) w ujęciu u.p.b. Jednak jeśli o zakwalifikowaniu określonego obiektu czy urządzenia jako budowli bądź urządzenia budowlanego w rozumieniu prawa budowlanego miałyby przesądzać przepisy aktu wykonawczego, to nie istnieją podstawy, by taki obiekt czy urządzenie uznać za budowę na gruncie u.p.o.l. Odwołanie się do przepisów prawa budowlanego w u.p.o.l. należy interpretować zatem wyłącznie jako odesłanie do regulacji rangi ustawowej. Trybunał Konstytucyjny akcentując swoje stanowisko co do obowiązującej w prawie podatkowym zasady wyłączności ustawowej stwierdził, że rozporządzenie nie może, poza niewielkimi wyjątkami, regulować zagadnień podatkowych. Nie można dokonując interpretacji, domniemywać że akt wykonawczy normuje wskazane zagadnienia, jeśli nie wynika to bezpośrednio z jego treści, z przepisów ustawy zawierającej upoważnienie do wydania lub z innych ustaw.

Tak więc definicję pojęcia obiektu budowlanego , którym niewątpliwie jest sporny garaż zawiera przepis art. 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 Prawo budowlane ( Dz. U. z 2006 Nr 156,poz. 1118 ze zm) , który stanowi, że ilekroć w ustawie jest mowa o :

1) obiekcie budowlanym -należy przez to rozmieć

a) budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi

b) budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami

c) obiekt małej architektury

2) budynku - należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany , który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

3) Budowli - należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany nie będący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Jest rzeczą oczywistą, iż w/w definicja budowli jest definicją zakresowo niepełną. Wymieniono w niej przykładowo określone budowle, zastrzeżono niemniej podstawową negatywną przesłankę, że budowlą jest każdy obiekt nie będący budynkiem lub obiektem małej architektury. Oznacza to taką sytuację, że dany obiekt budowlany będzie budowlą wtedy, gdy wykluczy się uprzednio, że nie jest on ani budynkiem ani obiektem małej architektury. Z kolei o danym obiekcie budowlanym można powiedzieć, że jest budynkiem tylko gdy łącznie spełnia następujące cechy:

- jest trwale związany z gruntem,

- jest wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych,

- posiada fundamenty,

- posiada dach.

Sąd orzekający stwierdził, że badany obiekt budowlany posiada wszystkie ww. cechy i tym samym jest budynkiem. Z opisu technologii wykonania przedmiotowego parkingu (k.13 pkt VIII opinii technicznej z października 2011r.) wynika, że parking został wykonany jako szczelna skrzynia żelbetowa z wyodrębnionymi zewnętrznymi ścianami szczelinowymi i zakotwiczoną w nich płytą denną Szczelna konstrukcja budynku ma uniemożliwić przenikanie do jego wnętrza wody. Z opisu wynika, że wykonano w gruncie szczelinę, do której wprowadzono szkielet (kosz) zbrojeniowy. Następnie zabetonowano wykonaną w gruncie szczelinę. Tak powstały ściany szczelinowe będące konstrukcjami nośnymi żelbetonowymi. Po wykonaniu wszystkich sekcji ściany szczelinowej zrobiony został żelbetonowy oczep spinający i usztywniający wierzch ściany. Z opisu wynika zdaniem Sądu, że przedmiotowy parking został wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych Ustawa u.p.o.l. nie zawiera definicji pojęć "przegroda budowlana" oraz "wydzielenie z przestrzeni", zatem zasadne jest dokonanie wykładni językowej tychże pojęć. Zgodnie z definicją zawartą Uniwersalnym Słowniku Języka Polskiego PWN pod red. prof. Stanisława Dubisza, Warszawa 2006r. przegroda jest to to, co przegradza, odgradza, dzieli: ścianka przedzielająca, przepierzenie, bariera, itp.; cienka, gruba przegroda z cegły, z desek. Słownik wskazuje również, że przegroda jest hiperonimem w stosunku do ściany. Jest zatem wyrazem o znaczeniu szerszym i nadrzędnym w stosunku do wyrazu ściana.

Z kolei określenie "budowlany" oznacza dotyczący budowli albo budowy, związany z budowaniem. Natomiast "wydzielić" to oddzielić, odłączyć coś, co wchodziło w skład większej całości, wyodrębnić. Natomiast słowo "oddzielić" oznacza : utworzyć (tworzyć) przegrodę, odgrodzić (odgradzać) coś, kogoś od czegoś, kogoś- czymś. Tak więc wykładnia językowa przesłanki wydzielenia z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych nie oznacza jedynie, że obiekt budowlany musi być zamknięty i być na gruncie, czy w ogóle na powierzchni gruntu. Wydzielenie z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oznaczać może tak jak w omawianym przypadku wydzielenie z przestrzeni wypełnionej ziemią za pomocą przegród nawet zakreślających tylko granice obiektu (np. garaż z otwartym wjazdem czy wyjazdem, chociaż z dokumentacji wynika, że sporny garaż jest zamknięty (projekt budowlany w aktach administracyjnych).

Badany garaż posiada fundamenty i są nimi żelbetonowe stropy fundamentowe pod słupami, żelbetonowa płyta denna zakotwiona w żelbetonowych ścianach szczelinowych zagłębionych poniżej spodu stóp i płyty dennej), jak i dach tzw. stropodach pełny, którym jest żelbetonowa płyta stropowa nad najwyższą kondygnacją podziemną. Przykryty on jest warstwami zabezpieczającymi (hydroizolacyjną, drenażową i geowłókniną oraz częściowo nawierzchnią utwardzoną i warstwą humusu i to w związku z tym, że parking zlokalizowany jest pod powierzchnią terenu placu pieszego, na którym znajduje się m.in. obiekt małej architektury (fontanna) a także częściowo roślinność, gdyż jest to teren wypoczynkowo- rekreacyjny, zgodnie z wpisem do ewidencji gruntów.

Powyższe wynika z opinii biegłego, który opracowywał opinię na podstawie dokumentacji obiektu szczegółowo wymienionej w pkt. I opinii: Podstawa opracowania.

Opinia ta została uwzględniona przez organ podatkowy do ustaleń faktycznych i wbrew zarzutom skargi również organy podatkowe w uzasadnieniach swoich decyzji wskazywały szczegółowo na cechy obiektu, które odpowiadają przesłankom wskazanym w art. 3 pkt. 3 Prawa budowlanego. Nie ma zatem podstaw do stwierdzenia, że biegły dokonał klasyfikacji budynku w zastępstwie organów podatkowych. Dodatkowo należy wskazać , że sam ustawodawca uznaje obiekty zbliżone charakterem i budową do parkingów podziemnych czyli garaże podziemne za części budynku, co wynika wprost z przepisu art. 1 a ust. 5 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Stanowią one, według orzecznictwa jedną z kondygnacji takiego budynku. Także budynkiem jako całość należy nazwać garaż jedynie częściowo znajdujący się pod budynkiem a częściowo wychodzący poza jego obręb bowiem jeden i ten sam obiekt budowlany nie może być zarówno budynkiem jak i budowlą. Reasumując skoro sporny garaż jest budynkiem prawidłowo organy podatkowe obciążyły przedmiotowym podatkiem, który jest podatkiem od budynku stronę skarżącą. Ona bowiem użytkuje garaż na podstawie umowy zawartej z Miastem P i budynek ten związany jest z prowadzeniem działalności gospodarczej (garaż wykorzystywany jest w celach komercyjnych). Prawidłowo też organy podatkowe zastosowały stawkę podatkową uwzględniając powyższą okoliczność na podstawie uchwały nr CVI/1265/IV/2006 Rady Miasta Poznania z dnia 24 października 2006r. oraz prawidłowo przyjęły do obliczenia podatku powierzchnię garażu. Skarżąca bowiem została wezwana przez organ do podania powierzchni parkingu (netto, użytkowej oraz usługowej i ruchu, zgodnie z dokumentacją techniczną)- wezwanie z dnia 19.05.2009r. w aktach adm., podała te dane przy piśmie z dnia 2.06.2009r. (w aktach adm.). Te informacje uwzględnił organ i dokonał obliczenia powierzchni obiektu , pomniejszając powierzchnię netto o powierzchnię stacji trakcyjnej użytkowanej przez MPK , powierzchnię klatek schodowych oraz dźwigów.

Z powyższych też względów Sąd nie podzielił zarzutów skarżącej dotyczących błędnego ustalenia przez organy podatkowe osoby podatnika. Strona skarżąca powołując się na zarządzenie Prezydenta M. P wywodziła z jego treści, że podatnikiem przedmiotowego podatku nie jest skarżąca lecz Zarząd Dróg Miejskich, który sprawuje trwały zarząd.

Należy zauważyć, że zarządzenie to nie jest decyzją w rozumieniu art. 45 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997r. o gospodarce nieruchomościami. Nie dokonano też wpisu do KW bo istniejący wpis o gospodarowaniu przez ZDM (...) nie może stanowić o wpisie trwałego zarządcy, o którym mowa w art. 43 tejże ustawy. Także nie można twierdzić, że podatnikiem podatku od nieruchomości w omawianej sprawie jest ZDM bowiem z mocy prawa sprawuje on trwały zarząd (art. 22 ustawy z dnia 21 marca 1985r. o drogach publicznych). Po pierwsze dlatego, że garaż jest budynkiem a trwały zarząd dotyczy gruntu a nadto nawet gdyby uznać go za budowle usadowioną w pasie drogowym, to garaż związany jest z prowadzeniem działalności gospodarczej i tym samym nie korzystałaby ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 2 ust. 3 pkt 4 u.o.p.l. (według stanu prawnego obowiązującego w 2007r.) i tym bardziej nie można by uznać go za budowlę związaną z prowadzeniem, zabezpieczeniem i obsługą ruchu. Definicja pasa drogowego podana w ustawie o drogach publicznych wyraźnie wskazuje na brak możliwości powiązania przedmiotowego budynku z obiektem budowlanym związanym z utrzymaniem dróg. Na koniec należy odnieść się do zarzutu skarżącej dotyczącego klasyfikacji gruntu. Aczkolwiek pozostaje to bez wpływu na opodatkowanie spornego garażu podatkiem od nieruchomości płatnikiem którego jest skarżąca, bowiem garaż jest budynkiem a przynajmniej nie jest obiektem budowlanym związanym z gospodarką drogową i obsługą ruchu to niesporne jest, że działka nr [...] w ewidencji gruntów jest oznaczona symbolem Bz co znaczy teren wypoczynkowo- rekreacyjny. Chociaż toczy się postępowanie mające doprowadzić ostatecznie do zmiany tego zapisu, należy wskazać, że jego wynik może co najwyżej mieć znaczenie w przyszłości odnośnie oznaczenia terenu jako droga. W ocenianym stanie faktycznym bezspornym jest to, że przynajmniej od założenia KW wskutek wyodrębnienia z poprzedniej KW przedmiotowej działki (nr ewid. [...] ) tj. od 1.12.2005r. grunt ten oznaczony był w ewidencji gruntów symbolem Bz (tereny wypoczynkowo- rekreacyjne)- patrz: protokół z rozprawy sądowej z dnia 3.06.2014r.

Tak więc działka zgodnie z aktualnymi danymi z ewidencji gruntów i budynków stanowi teren rekreacyjno - wypoczynkowy ( "Bz" ) i znajduje się generalnie poza pasem drogowym, za wyjątkiem wjazdu na teren parkingu pozostającego w administracji ZDM. Nieruchomość jest sklasyfikowana w ewidencji gruntów i budynków jako teren rekreacyjno - wypoczynkowy, a nie jako droga ( k. 7 akt administracyjnych ). Takie dane były zawarte w ewidencji również w 2007 roku, co jest okolicznością bezsporną.

Wojewódzki Inspektor Nadzoru Geodezyjnego i Kartograficznego w P decyzja z dnia 30.07.2012 r. utrzymał w mocy decyzję Prezydenta Miasta P z 30.04.2012 r. odmawiającą wprowadzenia w ewidencji w miejsce użytku gruntowego : tereny rekreacyjno - wypoczynkowe w graniach działki ewidencyjnej nr [...] użytku gruntowego : drogi. Wyrokiem z dnia 13.11.2012 r. WSA w Poznaniu uchylił decyzje organów obu instancji ( sygn. akt II SA/Po 819/12 ), jednak niezależnie od podstaw uchylenia decyzji Sąd w uzasadnieniu wyroku podkreślił, że organy II i I instancji prawidłowo ustaliły, że przedmiotowa działka nie stanowi użytku gruntowego drogi w rozumieniu przepisów regulujących prowadzenie ewidencji gruntów i budynków.

NSA wyrokiem z dnia 22.10.2013 r. sygn. akt I OSK 434/13 oddalił skargę kasacyjną na powyższy wyrok WSA w Poznaniu, jednak w uzasadnieniu tego orzeczenia zakwestionowano ustalenia organów dotyczące braku podstaw do uznania działki nr [...] za drogę. W ocenie NSA w celu wykazania granic pasa drogowego należy przeanalizować m. in. plan gruntu z wyraźnie zaznaczonymi liniami granicznymi tego gruntu, a nie działki ewidencyjnej.

Postępowanie administracyjne w zakresie ustaleń dotyczących klasyfikacji działki nr [...] nie jest zatem na obecnym etapie zakończone ani decyzją ostateczną, ani tym bardziej prawomocną. Niezależnie od tego Sąd jeszcze raz podkreśla, że przedmiotowe postępowanie dotyczy istnienia obowiązku podatkowego za 2007 rok. W tym zakresie organy podatkowe były związane w sensie prawnym danymi wynikającymi bezpośrednio z ewidencji gruntów i budynków.

Zauważyć bowiem należy, że zgodnie z przepisami prawa i utrwalonymi poglądami orzecznictwa oraz doktryny podatek od nieruchomości ma charakter majątkowy, a kwalifikacja nieruchomości, co ma wpływ na wymiar tego podatku, jest niezależna od statusu podatnika, a wynika wprost z charakteru (kwalifikacji) i przeznaczenia nieruchomości, określonego w ewidencji gruntów. Art. 21 ustawy z dnia 17 maja 1989 roku Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz.U. z 2005 roku, nr 240, poz. 2027 z późniejszymi zmianami) stanowi m. in., że podstawą wymiaru podatków i świadczeń są dane wynikające z ewidencji gruntów i budynków. Organy podatkowe są zatem związane tymi danymi i nie są uprawnione do przyjęcia innej podstawy wymiaru podatku niż dane wskazane w ewidencji gruntów. Dopóki te dane nie zostaną zmienione organy podatkowe mają obowiązek wyliczania podatku na ich podstawie i nie są władne do kwestionowania czy samodzielnego korygowania zapisów ewidencji gruntów i budynków ( zob. komentarz E. Stefańskiej do art. 21 Prawa geodezyjnego i kartograficznego - lex 2014; wyrok WSA w Poznaniu z 01.10.2013r., sygn. III SA/Po 728/13, lex nr 1382861 ).

Wskazać jednocześnie należy, że sam ustawodawca stworzył precyzyjne regulacje prawne dotyczące obowiązku zachowywania zgodności zapisów w ewidencji ze stanem rzeczywistym nieruchomości. Zgodnie bowiem z art. 22 i 23 Prawa geodezyjnego i kartograficznego właściciele nieruchomości, właściwe organy, sądy i kancelarie notarialne są obowiązane zgłaszać organowi ewidencyjnemu wszelkie zmiany danych objętych ewidencją oraz przesyłać mu odpisy prawomocnych decyzji, orzeczeń i aktów notarialnych z których wynikają takie zmiany. Obowiązek tego rodzaju ciąży zatem także na podatnikach, wywodzących z danych ewidencyjnych określone skutki prawne. Wskazać należy w tym miejscu, że w 2007 roku strona skarżąca nie negowała w jakikolwiek sposób danych ewidencyjnych, a postępowanie w zakresie zmiany tych danych zostało wszczęte dopiero na skutek pisma ZDM w P z dnia 27.04.2009 r.

Zgodnie z danymi zawartymi w ewidencji do chwili obecnej (a zatem również w istotnym dla sprawy 2007 roku) przedmiotowa działka nr [...] nie stanowi użytku gruntowego drogi w rozumieniu przepisów regulujących prowadzenie ewidencji gruntów i budynków. Dane te są wiążące dla organu podatkowego, do chwili ich ewentualnej zmiany, dokonanej na podstawie prawomocnej decyzji administracyjnej. Z tego względu za niezasadne należało uznać zarzuty skargi w zakresie dotyczącym konieczności zaklasyfikowania spornej nieruchomości do kategorii dróg w 2007 roku, albowiem nie wynikało to z danych ewidencji gruntów i budynków za ten okres czasu.

Organy podatkowe obu instancji zasadnie uznały ponadto zdaniem Sądu, że P nie jest drogą również w rozumieniu przepisów budowlanych, ani przepisów ustawy Prawo o ruchu drogowym. Nie jest on bowiem budowlą usadowioną w pasie drogowym, wyodrębnionym w ewidencji gruntów i budynków. Ponieważ plac nie jest częścią pasa drogowego nie stosuje się wobec niego przepisów o sprawowaniu nieodpłatnego trwałego zarządu gruntami w pasie drogowym przez zarząd drogi z mocy prawa (art. 22 ust. 1 ustawy o drogach publicznych).

W kwestii przekazania na mocy zarządzenia Prezydenta Miasta P z dnia 30.05.2006r. na stan majątkowy ZDM środków trwałych powstałych w wyniku budowy parkingu podziemnego i rewitalizacji płyty P Sąd wypowiedział się powyżej odnośnie braku wywarcia skutków prawnych tego aktu.

Z powyższych względów nie można twierdzić, że P znajduje się w trwałym zarządzie ZDM. Tak więc organ II instancji zasadnie wskazał, że powyższe zarządzenie nie może być uznane za decyzję o ustanowieniu trwałego zarządu nad nieruchomością w rozumieniu art. 45 ustawy o gospodarce nieruchomościami.

Spółka jest zatem podatnikiem jako posiadacz zależny nieruchomości miejskiej (budynku parkingowego), co wynika bezpośrednio z art. 3 ust. 1 pkt. 4 lit. a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Nie znajduje się ona przy tym - wbrew tezom strony skarżącej - w trwałym zarządzie ZDM w P, ani żadnego innego podmiotu, czy to z mocy prawa (art. 22 ust. 1 ustawy o drogach publicznych), czy też na skutek wydania odpowiedniej decyzji w rozumieniu art. 43 - 45 ustawy o gospodarce nieruchomościami.

Co do zarzutów odnoszących się do błędów procesowych, to nie miały one wpływu na wynik sprawy. Strona bowiem aktywnie uczestniczyła w postępowaniu administracyjnym i wbrew zarzutom skargi organ podatkowy wezwał ją w trybie art 200 Op. zaś w odpowiedzi na wezwanie organu strona złożyła pismo z 4.04.2012r. i wniosła o przeprowadzenie dowodu z załączonych do pisma fotokopii dokumentów G., który to materiał dowodowy został przez organ odwoławczy uwzględniony i oceniony w zaskarżonej decyzji.

W ocenie organu odwoławczego, organ I instancji wykonał wytyczne SKO zawarte w decyzji z dnia [...] r. w zakresie uzupełniającego postępowania dowodowego. W toku ponownego rozpatrzenia sprawy w ramach I i II instancji wyjaśniono szczegółowo kwestie dotyczące domniemanego przekazania nieruchomości w trwały zarząd ZDM, zakwalifikowania parkingu podziemnego jako budynku (na podstawie wyczerpującej opinii biegłego) oraz braku podstaw do zaklasyfikowania działki nr [...] w ewidencji gruntów i budynków do kategorii drogi. Uzasadnienia organów zostały sporządzone z wszelkimi wymogami z art. 210 par. 1 pkt. 6 i par. 4 Ordynacji podatkowej. Ustosunkowano się do twierdzeń strony i powołanej przez nią dokumentacji, wywodząc jednak wnioski odmienne od prezentowanych przez stronę skarżącą.

Za niezasadny uznać należało ponadto zarzut naruszenia art. 200 a par. 1 pkt. 1 i pkt. 2 Ordynacji podatkowej. W postanowieniu SKO z [...] r. organ szczegółowo wyjaśnił, dlaczego niezasadny był wniosek o przeprowadzenie rozprawy. Materiał dowodowy zgromadzony w aktach sprawy (przez organ oraz z inicjatywy strony) był bowiem wystarczający do podjęcia decyzji, bez konieczności dokonywania odpowiednich uzupełnień czy uzyskiwania dodatkowych wyjaśnień przez stronę. Strona mogła zaprezentować wyczerpująco swoje stanowisko procesowe w toku prowadzonego postępowania przed organem I instancji oraz we wniesionym odwołaniu. Organ II instancji nie wezwał wprawdzie strony w trybie art. 200 Ordynacji podatkowej do zapoznania się z materiałem dowodowym przed wydaniem swojej decyzji, zasadnie jednak uznano, że w ramach postępowania odwoławczego nie dokonywano praktycznie uzupełnienia materiału dowodowego w jakimkolwiek zakresie.

Biorąc pod uwagę powyższe okoliczności Sąd uznał, że skarga była bezzasadna, wobec czego należało orzec o jej oddaleniu na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.