I SA/Bd 496/13

Uzasadnienie

Decyzją z dnia [...] Naczelnik Urzędu Celnego w T. określił P.K. (skarżącemu) wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym w kwocie 32.180 zł z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu marki M., o numerze nadwozia [...], roku produkcji [...], pojemności silnika [...] uznając, że przedmiotowy samochód był w chwili nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodem osobowym.

Od powyższej decyzji skarżący złożył odwołanie. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie:

- art. 14 ustawy z dnia 6 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009r. Nr 3, poz. 11), dalej u.p.a., poprzez wydanie decyzji przez organ niewłaściwy miejscowo;

- art. 100 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 100 ust. 4 u.p.a. poprzez niewłaściwe zastosowanie

i uznanie, że nabyty przez skarżącego pojazd jest samochodem osobowym i podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym;

- art. 191 oraz art. 187 § w zw. z art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2012r. poz. 749), dalej O.p., poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na pobieżnym zgromadzeniu materiału dowodowego w sprawie i dowolnej,

a nie swobodnej ocenie zebranego materiału dowodowego.

W związku z powyższymi zarzutami skarżący wniósł o:

- uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania w całości ewentualnie

o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie organowi I instancji w celu ponownego rozpatrzenia;

- przeprowadzenie dowodu z zeznań świadka - funkcjonariuszy urzędu celnego

w B., którzy dokonali odprawy celnej samochodu w dniu [...] na okoliczność stanu technicznego samochodu w chwili jego odprawy z uwagi na istotną niezgodność pomiędzy stanem rzeczywistym samochodu a zapisami

w dokumentach zgromadzonych w aktach sprawy;

- wystąpienie do sprzedawcy samochodu – W. z siedzibą na C. o podanie informacji jakie zmiany techniczne zostały wykonane w samochodzie przed jego sprzedażą skarżącemu i w jakim stanie samochód został mu sprzedany;

- wystąpienie do właściwego starostwa powiatowego o przedłożenie odpisów dokumentów, na podstawie których zmieniona została kwalifikacja pojazdu

z samochodu z dwoma miejscami siedzącymi na samochód z pięcioma miejscami siedzącymi.

Postanowieniem z dnia [...] Dyrektor Izby Celnej w T. odmówił przeprowadzenia ww. dowodów, a następnie decyzją z dnia [...] utrzymał

w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu w pierwszej kolejności podniósł, że

w związku z tym, iż nie ustalono jednoznacznie daty przemieszczenia pojazdu

z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju, na podstawie faktury VAT Nr [...] z dnia [...], organ pierwszej instancji zasadnie przyjął, że przedmiotowy pojazd został wprowadzony na terytorium kraju nie później niż w dniu [...], tj. w dniu sprzedaży potwierdzonej ww. fakturą VAT. Uwzględniając powyższe organ uznał, że w przedmiotowej sprawie należy posłużyć się normą wskazaną w art. 101 ust. 5 u.p.a. i przyjąć, iż obowiązek podatkowy z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego powstał w dniu 29 września 2009r.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 14 u.p.a. poprzez wydanie decyzji przez organ niewłaściwy miejscowo Dyrektor Izby Celnej stwierdził, że nie zasługuje on na uwzględnienie. Wyjaśnił, że stosownie do art. 14 ust. 3 u.p.a. właściwość miejscową naczelnika urzędu celnego i dyrektora izby celnej ustala się ze względu na miejsce wykonania czynności lub wystąpienia stanu faktycznego. Organ zauważył, że na dzień powstania obowiązku podatkowego, tj. na dzień 29 września 2009r. skarżący zamieszkiwał i prowadził działalność na terenie miasta T., dlatego podlegał pod właściwość miejscową Naczelnika Urzędu Celnego w T..

W dalszej części uzasadnienia organ przywołał art. 1 ust. 1 u.p.a., który określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym samochodów osobowych; podał, że w myśl art. 100 ust. 4 u.p.a. samochody osobowe to pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne objęte pozycją CN 8703 przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne niż objęte pozycją 8702, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi, z wyłączeniem skuterów śnieżnych o kodzie CN 8703 10 11, pojazdów typu meleks o kodzie CN 8703 10 18 oraz pojazdów typu quad

o kodzie CN 8703 10 18. Organ podał także, że w myśl art. 3 ust. 1 u.p.a. do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodną

z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, ze zm.). Organ wyjaśnił, że Minister Finansów ogłosił w drodze obwieszczenia z dnia 1 czerwca 2006r. wyjaśnienia do Taryfy Celnej, stanowiące załącznik do obwieszczenia (M.P. Nr 86, poz. 880). Publikacja ta zawiera oficjalny tekst Not wyjaśniających do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów, łącznie z tekstem Not wyjaśniających do podpozycji. Z uwag do pozycji 8703 - Pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż objęte pozycją 8702), włącznie

z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi wynika, że użyte w niniejszej pozycji określenie samochody osobowo-towarowe oznacza pojazdy przeznaczone do przewozu najwyżej 9 osób (wraz z kierowcą), których wnętrze może być używane bez zmiany konstrukcji do przewozu osób, jak i towarów.

Organ wskazał cechy świadczące o klasyfikacji pojazdu do pozycji 8703, tj:

a) obecność stałych siedzeń z wyposażeniem zabezpieczającym (np. pasy bezpieczeństwa lub punkty kotwiące oraz wyposażenie do zainstalowania pasów bezpieczeństwa) dla każdej osoby lub obecność stałych punktów kotwiących

i wyposażenie do zainstalowania siedzeń i wyposażenia zabezpieczającego

w przestrzeni tylnej powierzchni dla kierowcy i przestrzeni siedzeń pasażerów; takie siedzenia mogą być zamocowane na stałe, składające się ze zdejmowanych z punktów kotwiących lub składanych;

b) obecność tylnych okien wzdłuż dwubocznych paneli;

c) obecność przesuwanych, wahadłowych lub podnoszonych drzwi (jedne lub więcej)

z oknami na bocznych panelach lub z tyłu;

d) brak stałego panelu lub przegrody pomiędzy przestrzenią dla kierowcy i przednich siedzeń pasażerów, a przestrzenią tylną, która może być używana do przewozu zarówno osób, jak i towarów;

e) wyposażenie całego wnętrza pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów (np. dywaniki, wentylacja, oświetlenie, popielniczki).

Organ wymienił także cechy świadczące o przynależności do pozycji HS 8704, które wskazują na to, że pojazdy są przeznaczone głównie do transportu towarów, a nie do transportu osób, czyli:

a) siedzenia-ławki bez wyposażenia zabezpieczającego (np. pasów bezpieczeństwa lub punktów do zamocowania pasów bezpieczeństwa i potrzebnego wyposażenia) ani bez wyposażenia kojarzonego z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów w części tylnej znajdującej się za siedzeniem kierowcy i przednimi siedzeniami dla pasażerów; siedzenia te są zwykle składane tak, aby możliwe było pełne wykorzystanie tylnej części pojazdu lub naczepy do transportu towarów;

b) oddzielna kabina dla kierowcy i pasażerów oraz oddzielna otwarta naczepa

z panelami bocznymi i nakładaną klapą;

c) brak okien na bokach pojazdu; obecność przesuwanych, wahadłowych lub podnoszonych drzwi bez okien na bokach pojazdu lub z tyłu, przeznaczonych do załadunku i rozładunku towarów;

d) zamontowany na stałe panel lub przegroda pomiędzy częścią dla kierowcy

i pasażerów siedzących z przodu, a częścią tylną;

e) brak wyposażenia części załadunkowej pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów (np. dywaniki, wentylacja, oświetlenie, popielniczki).

Dyrektor Izby Celnej podkreślił, że o wyborze właściwej pozycji Taryfy celnej decyduje główna funkcja pojazdu, pełnienie której wynika m.in. z jego budowy oraz wyposażenia

i nie chodzi tu o przeznaczenie w sensie sposobu wykorzystania towaru przez nabywcę lecz o przeznaczenie wg zamysłu jego producenta.

Organ odwoławczy podniósł, że dowodem na to, iż przedmiotowy pojazd jest samochodem osobowym jest m.in.:

- pismo z dnia [...] od M. P. Sp. z o.o. z siedzibą

w W., z którego wynika, że pojazd marki M. YP 164.125 MODEL ML CDI 4 MATIC o fabrycznym numerze identyfikacyjnym [...] został wyprodukowany na zamówienie z rynku amerykańskiego jako pojazd osobowy kategorii M1;

- dokument odprawy celnej samochodu z dnia [...], który jednoznacznie wskazuje jako "Nazwę towaru:" M. ML 320, nr nadwozia [...], czyli samochód będący przedmiotem zaskarżonego postępowania. Ponadto dokument ten potwierdza zgłoszenie przedmiotowego samochodu do odprawy celnej z zastosowaniem kodu HS 87032490000, czyli pojazdu przeznaczonego zasadniczo do przewozu osób i przemieszczenie tego pojazdu z N. na C.. Zdaniem Dyrektora, przedmiotowy dokument jest potwierdzeniem klasyfikacji przedmiotowego samochodu do pozycji CN 8703, tj. do pojazdów przeznaczonych zasadniczo do przewozu osób;

- faktura sprzedaży Nr [...] z dnia [...] pojazdu Przedsiębiorstwu "N." w T., wystawiona przez firmę W. z siedzibą na C., w której wskazano, że cło przewozowe zostało w całości opłacone w N., numer odprawy celnej to: [...];

- faktura VAT nr [...] z dnia [...] dotycząca sprzedaży ww. samochodu Spółce z o.o. I. w P., w której skarżący wskazał, że do przedmiotowego samochodu została przeprowadzona odprawa celna nr .;

- protokół przesłuchania świadka M. C. z dnia [...], która zeznała, że pojazd został zakupiony w leasingu do przewozu osób i jest wykorzystywany w działalności gospodarczej. Podała, że nie dokonywała żadnych zmian konstrukcyjnych. Jednocześnie przedłożyła dowód rejestracyjny wydany przez Prezydenta Miasta P., z którego wynika, że B. zarejestrował auto jako samochód osobowy o dwóch miejscach siedzących;

- protokół z oględzin przedmiotowego pojazdu z dnia [...], z którego wynika, iż auto jest pojazdem jednobryłowym i posiada: 2 rzędy siedzeń, 5 miejsc siedzących wraz z zagłówkami i wyposażeniem zabezpieczającym, tj. pasami bezpieczeństwa, 8 poduszek powietrznych, okna wzdłuż dwubocznych paneli (przeszklony dookoła), w tylnej części pojazdu przyciemnione szyby, wahadłowo otwierane drzwi (4 szt.) z oknami na bocznych panelach oraz jedne drzwi tylne podnoszone do góry z tyłu. Ponadto ustalono, że pojazd: nie posiada zamocowanego stałego panelu czy przegrody pomiędzy przestrzenią kierowcy i pasażerów, a przestrzenią tylną, tworzy jedną zamknięta przestrzeń wewnątrz dla kierowcy i pasażerów, tj. kabina do przewozu osób posiadająca 2 rzędy siedzeń oraz przestrzeń tylna do przewozu towarów, posiada relingi dachowe, jest wyposażony w dywaniki, wentylację, wykładzinę podłogową, uchwyty górne dla pasażerów, oświetlenie w przedniej części pojazdu, przy uchwytach górnych dla pasażerów drugiego rzędu foteli, przy drzwiach bocznych, popielniczki, wykładzina podłogowa, tapicerka skórzana, klimatyzacja, aluminiowe felgi, szyberdach, nawigacja, elektrycznie sterowanie szyb z przodu i z tyłu, elektrycznie sterowane i ustawione lusterka boczne.

Zdaniem Dyrektora Izby Celnej, dla prawidłowej klasyfikacji samochodu nabytego przez skarżącego nie mogła mieć znaczenia treść dowodu rejestracyjnego. Organ podkreślił,

że ustawodawca w ustawie o podatku akcyzowym w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego, wprost odsyła do klasyfikacji wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Scalonej Nomenklaturze (CN).

Ponadto, organ zauważył, że w ważnym dowodzie rejestracyjnym przedmiotowego pojazdu wskazano nadal 2 miejsca siedzące, a zmieniono już rodzaj pojazdu

z ciężarowego na osobowy, zatem ww. dokument nie odzwierciedla rzeczywistości, bowiem jak wynika z protokołu oględzin w pojeździe znajduje się 5 miejsc siedzących.

Organ wskazał również, że w trakcie oględzin ustalono, iż zmiany wyposażenia pojazdu powstałe przed nabyciem wewnątrzwspólnotowym, nie były zmianami nieodwracalnymi powodującymi na trwałe zmianę przeznaczenia pojazdu. Zakres zmian w pojeździe nie naruszał konstrukcji samochodu fabrycznie przystosowanego do transportu osób.

W ocenie organu odwoławczego, zasadnicze przeznaczenie pojazdu określone przez jego producenta nie zostało zmienione w sposób trwały.

W skardze do tut. Sądu strona zarzuciła zaskarżonej decyzji naruszenie:

- art. 100 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 100 ust. 4 u.p.a. poprzez niewłaściwe zastosowanie

i uznanie, że nabyty przez skarżącego pojazd jest samochodem osobowym i podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym;

- art. 191 oraz art. 187 § 1 w zw. z art. 122 O.p. poprzez: 1) niewłaściwe zastosowanie polegające na poczynieniu ustaleń faktycznych sprzecznych z zebranym materiałem dowodowym dokonując dowolnej nie zaś swobodnej oceny dowodów i przyjęcie, że skarżący zakupił pojazd osobowy, podczas gdy przedmiotowy pojazd posiadał wszelkie cechy pojazdu ciężarowego i taka kwalifikacja pojazdu została potwierdzona badaniem technicznym przeprowadzonym w Polsce; 2) przyjęcie, że wbrew zebranym w sprawie dowodom w postaci oświadczenia nabywcy pojazdu o prawdopodobnym zakresie zmian dokonanych w pojeździe po jego zakupie oraz zaświadczeniu o badaniu technicznym przedmiotowego pojazdu jako osobowego, nigdy nie doszło do zmiany przeznaczenia tego pojazdu oraz uznanie, iż postępowanie dowodowe przeprowadzone było w sposób prawidłowy i zupełny, pomimo nieprzeprowadzenia istotnych dowodów

w sprawie;

- art. 2 Konstytucji RP wyrażającego zasadę demokratycznego państwa prawnego

i zawartej w niej zasady zaufania do państwa i stanowionego prawa, a także zasadę rozstrzygania wątpliwości na korzyść podatnika poprzez całkowite pominięcie okoliczności, że klasyfikacji pojazdu (również z punktu widzenia przepisów ustawy

o podatku akcyzowym) dokonywał już starosta (rejestrując pojazd jako ciężarowy bez konieczności przedkładania dowodu uiszczenia podatku akcyzowego); podatnik działał więc w zaufaniu do organów Państwa - z uwagi na powszechność sprzedaży na terytorium RP pojazdów, których przeznaczenie zmieniono na ciężarowe i powszechną akceptację tego typu działalności przez organy państwowe. Ponadto, zdaniem skarżącego, fakt wszczęcia po ponad dwóch latach postępowania podatkowego

w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku akcyzowym uznać należy za niedopuszczalne nadużycie.

Mając na względzie powyższe zarzuty strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji

i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania.

W uzasadnieniu skarżący podniósł, że przedmiotem sporu w przedmiotowej sprawie jest kwalifikacja pojazdu do odpowiedniego kodu CN w chwili dokonania nabycia wewnątrzwspólnotowego, a zatem [..], nie zaś w dniu [...] (gdy organ dokonywał oględzin). W jego ocenie okoliczności sprawy, w szczególności dokumenty zakupu pojazdu, przeprowadzone przeglądy, dowód rejestracyjny wydany

w Polsce tuż po nabyciu pojazdu, a przede wszystkim stan pojazdu z chwili jego nabycia świadczą niewątpliwie o zakupie przez niego pojazdu ciężarowego. Zdaniem strony, postępowanie podatkowe było bezprzedmiotowe i powinno zostać umorzone.

Skarżący podkreślił, że nawet samochód, który obiektywnie posiada tylko niektóre cechy wskazane w wyjaśnieniach do Nomenklatury Scalonej, nie będzie pojazdem osobowym, jeśli nie jest zasadniczo przeznaczony do przewozu osób.

Strona nie zgodziła się z argumentacją organu, że nawet rozległe zmiany w konstrukcji pojazdu pozostają bez wpływu na jego przeznaczenie, a decydujący jest zamysł producenta pojazdu. W ocenie skarżącego, organ powołując się na odpowiedź importera pojazdu - jako jeden z głównych argumentów przemawiających za przeznaczeniem pojazdu - naruszył zasadę swobodnej oceny dowodów poprzez zaniechanie zbadania okoliczności tej konkretnej sprawy i przyjęcie, że samochód wyprodukowany jako osobowy osobowym pozostanie, a przecież ustawodawca nie wykluczył możliwości zmiany przeznaczenia pojazdu. W tym kontekście strona podniosła, że niższa stawka akcyzy obejmuje również pojazdy specjalne - a nie ma producentów oferujących takie pojazdy specjalne. Każdy pojazd specjalny jest wyprodukowany jako osobowy bądź ciężarowy, a następnie dokonywana jest zmiana jego przeznaczenia. Podobnie, jej zdaniem, dopuszczalna pozostaje zmiana przeznaczenia pojazdu z ciężarowego na osobowy.

Istotna jest, według skarżącego okoliczność, że to nie on dokonywał zmian przeznaczenia przedmiotowego pojazdu. Skarżący zamówił pojazd ciężarowy, taki samochód zakupił i samochód o takim przeznaczeniu sprzedał.

Strona stwierdziła, że niepodważalnymi cechami pojazdu przemawiającymi za koniecznością jego zakwalifikowania jako samochodu ciężarowego są:

- krata (przegroda) zamontowana na stałe oddzielająca przestrzeń kabiny kierowcy od przestrzeni ładunkowej,

- jedynie dwa fotele przednie do przewozu osób - kierowcy i pasażera (brak siedzeń dla pasażerów w części załadunkowej i brak punktów kotwiących tych siedzeń),

- całkowity brak tapicerki w załadunkowej części pojazdu, brak pasów bezpieczeństwa oraz punktów do zamocowania pasów bezpieczeństwa i potrzebnego do tego wyposażenia,

- brak w tylnej części pojazdu wyposażenia kojarzonego z częścią przeznaczoną dla pasażerów - dywaniki, oświetlenia, popielniczki.

Skarżący podkreślił, że w świetle Wyjaśnień do Nomenklatury Scalonej przedmiotowy pojazd może służyć zarówno do przewozu osób, jak i do przewozu towarów -

o ostatecznym zakwalifikowaniu pojazdu do jednej z tych kategorii decydować będą wyłącznie jego indywidualne cechy. Jednocześnie nadmienił, że nie podlega obowiązkowi podatkowemu przerobienie pojazdu ciężarowego już zarejestrowanego

w Polsce na samochód osobowy.

Strona podniosła również, że ma świadomość, iż definicja pojazdu na potrzeby podatku akcyzowego różni się od przyjętej w prawie o ruchu drogowym, jednak definicje te nie wykluczają się wzajemnie, a wręcz przeciwnie - fakt zakwalifikowania pojazdu jako ciężarowego na potrzeby jego rejestracji, stanowi kolejny argument za taką jego kwalifikacją dla potrzeb akcyzy.

Skarżący zauważył, że starosta dokonując rejestracji pojazdu również stosuje

w pewnym zakresie ustawę o podatku akcyzowym, a zatem późniejsze, całkowicie odmienne działanie organu celnego narusza zasadę zaufania obywateli do organów państwa, a także zasadę pewności prawa. Strona zaznaczyła, że walor dokumentu urzędowego posiada zarówno dowód rejestracyjny, jak i zaświadczenie

o przeprowadzonym badaniu pojazdu.

Zdaniem skarżącego, ewentualną datą powstania obowiązku podatkowego jest dzień 10 marca 2009r. i to w oparciu o stan pojazdu z tego dnia organ podatkowy powinien ocenić jego przeznaczenie. Strona stwierdziła, że ustawodawca nie wprowadza

w odniesieniu do zmiany przeznaczenia pojazdu dodatkowego kryterium trwałości dokonanych zmian - w konsekwencji wyciąganie jakichkolwiek wniosków na podstawie stanu pojazdu po ponad 2 latach od dokonania czynności jest niedopuszczalne.

Skarżący zarzucił, że organ całkowicie zaniechał zbadania zakresu zmian w pojeździe dokonanych jeszcze w Niemczech.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, w całości podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji organu odwoławczego

z punktu widzenia jej legalności, tj. zgodności tej decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012r., poz. 270 ze zm.) - dalej "p.p.s.a.", wynika, że zaskarżona decyzja powinna ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy.

Istota sporu powstałego między skarżącym a organami celnymi dotyczy tego, czy samochód marki M. [...] B.. o numerze nadwozia [...], roku produkcji [...], pojemności silnika [...] cm3, jest samochodem przeznaczonym zasadniczo do przewozu osób (klasyfikowanym do kodu CN 8703), czy też samochodem przeznaczonym do przewozu towarów (klasyfikowanym do kodu CN 8704), a więc, czy stanowi wyrób akcyzowy opodatkowany podatkiem akcyzowym, czy też nie.

Dokonując sądowej kontroli stanowiska zaprezentowanego przez organy, Sąd uznał je za odpowiadające prawu.

W pierwszej kolejności odnieść się należy, do kwestii momentu powstania obowiązku podatkowego. Zdaniem Sądu, organ prawidłowo przyjął jako datę powstania obowiązku podatkowego 29 września 2009r., a którą odniósł do daty wynikającej

z faktury VAT nr [...] (d.: k. 7 akt administracyjnych). Faktura ta potwierdza sprzedaż ww. pojazdu przez firmę skarżącego Przedsiębiorstwo N. ul. S. w T. na rzecz I. Sp. z o.o. z siedzibą w P.. Organ wskazał na brak dowodów, aby nabycie wewnątrzwspólnotowe miało miejsce wcześniej. Nie budzi wątpliwości, że data 29 września 2009r., z którą należy wiązać nabycie wewnątrzwspólnotowe, czyli przemieszczenie pojazdu z terytorium państwa członkowskiego do Polski, jest jednocześnie momentem powstania obowiązku podatkowego. Organ stwierdzając, że nie jest znana data przemieszczenia pojazdu z innego kraju Unii Europejskiej na terytorium Polski zasadnie zastosował art. 101 ust. 5 u.p.a., na podstawie którego, jeżeli nie można określić dnia, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu danej czynności podlegającej opodatkowaniu, o której mowa w art. 100 ust. 1 lub ust. 2, za datę jego powstania uznaje się dzień, w którym uprawniony organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej stwierdził dokonanie czynności podlegającej opodatkowaniu. Organ ustalając datę powstania obowiązku podatkowego powołał się na konkretny dokument, natomiast strona wprawdzie kwestionuje to ustalenie, jednakże nie podaje żadnej argumentacji na poparcie swojego stanowiska, jak również nie przedstawia jakichkolwiek dowodów. Analiza akt nie pozwala na przyjęcie, że obowiązek podatkowy powstał w dacie wcześniejszej. Zdaniem tut. Sądu, jeżeli byłyby dowody wskazujące na inną datę wprowadzenia pojazdu na terytorium Kraju, wówczas istniałyby podstawy do poważania ustaleń organu, w przeciwnym razie odwołanie się do daty z ww. faktury było uprawnione. Jednocześnie zgodzić się należy ze stroną, że datą powstania obowiązku podatkowego nie może być dzień przeprowadzenia oględzin pojazdu, tj. [...], jednakże podkreślić należy, iż nie jest to data przyjęta przez organ do ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego. Oględziny zostały wprawdzie w tej dacie przeprowadzone, jednakże jest to jeden z dowodów w sprawie pozwalających na ocenę charakteru pojazdu i dokonanych zmian oraz przeróbek w pojeździe, do czego tut. Sąd odnosi się w dalszej części uzasadnienia.

Analizując przepisy mające zastosowanie w sprawie należy podkreślić, że ustawodawca w uchwalanym akcie prawnym może zamieścić legalną definicję określonego wyrażenia lub zwrotu, która wiąże na gruncie wyłącznie danego aktu prawnego i aktów wykonawczych do ustawy. Definicja tego samego pojęcia może być różna w różnych ustawach. Stąd definicja zawarta w innych ustawach niż w ustawie

o podatku akcyzowym, zarówno z zakresu prawa podatkowego, jak i innych dziedzin prawa, nie ma wpływu na wyjaśnianie pojęcia zdefiniowanego w tym akcie prawnym. Definicje "samochodu osobowego" zamieszczone w przepisach dotyczących prawa

o ruchu drogowym nie wpływają na wyjaśnienie pojęcia "samochód osobowy" na gruncie rozstrzyganej sprawy. Ustawa o podatku akcyzowym posługuje się bowiem własną definicją "samochodu osobowego", zamieszczoną w art. 100 ust. 4 u.p.a., zgodnie z którą samochody osobowe to pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne objęte pozycją CN 8703 przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne niż objęte pozycją 8702, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi, z wyłączeniem skuterów śnieżnych o kodzie CN 8703 10 11, pojazdów typu meleks o kodzie CN 8703 10 18 oraz pojazdów typu quad

o kodzie CN 8703 10 18. Skoro ustawodawca przewidział legalną definicję "samochodu osobowego" dla celów opodatkowania podatkiem akcyzowym, to jest ona wyłącznie właściwa dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy, której przedmiotem jest wymiar podatku akcyzowego.

Powołana definicja odwołuje się do pozycji Nomenklatury Scalonej. Zgodnie z art. 3

ust. 1 u.p.a. do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodną z powołanym przez organ rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87

z dnia 23 lipca 1987r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej. Nomenklatura Scalona zawarta jest w załączniku nr 1 do ww. Rozporządzenia Rady nr 2658/87. Zgodnie z Nomenklaturą Scaloną pozycja CN 8703 obejmuje pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie

z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi. Przy ustalaniu prawidłowego kodu towaru należy kierować się Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej, ustanowionymi w rozporządzeniu Rady

nr 2658/87.

Główne kryterium klasyfikacji pojazdów w ramach pozycji CN 8703 oparte jest na zasadniczym ich przeznaczeniu, którym jest przewóz osób. Sformułowanie "zasadniczo przeznaczone" oznacza, że pojazdami tymi zawsze można przewieźć osoby, natomiast towary - w zależności od ich rozmiaru i wagi. Podane sformułowanie wskazuje na ich funkcję dominującą, przeważającą. W orzecznictwie sądowym wielokrotnie podkreślano, że klasyfikacja pojazdu do kategorii samochodów osobowych z pozycji CN 8703 musi być poprzedzona ustaleniami, co do głównej funkcji użytkowej samochodu jako przewóz osób. Powinny o tym obiektywnie świadczyć cechy konstrukcyjne pojazdu, jego wyposażenie i ogólny wygląd. W sytuacji, gdy konstrukcja oraz wyposażenie pojazdu wskazuje, że dany pojazd jest w głównej mierze przeznaczony do przewozu osób, a przewóz towarów stanowi jego uboczną funkcję, to taki pojazd należy zaklasyfikować do samochodów osobowych CN 8703 podlegających opodatkowaniu akcyzą. Z kolei, jeżeli głównym przeznaczeniem danego pojazdu jest przewóz towarów, a przewóz osób stanowi tylko uzupełnienie funkcjonalności pojazdu, wówczas taki pojazd należy klasyfikować do samochodów ciężarowych do kodu CN 8704, niepodlegających opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. Określenie "zasadniczo do przewozu osób" oznacza, że jakkolwiek pojazd kwalifikowany do pozycji 8703 służy wyłącznie do przewozu osób, ale może on być także wykorzystywany do przewożenia towarów, o czym świadczy zakwalifikowanie do tej pozycji również samochodów osobowo-towarowych (kombi).

Dla prawidłowej klasyfikacji towarów pomocne są noty wyjaśniające do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów oraz Nomenklatury Scalonej, będące efektem pracy Sekcji Nomenklatury Taryfowej i Statystycznej Komitetu Kodeksu Celnego, przyjmowane przez Komisję Europejską na mocy art. 9 § 1 oraz art. 10 rozporządzenia Rady nr 2658/87. W Polsce wyjaśnienia do Nomenklatury HS publikowane są w Monitorze Polskim w formie obwieszczenia Ministra Finansów. Zgodnie bowiem z art. 12 ustawy z dnia 19 marca 2004r. Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 622 ze zm.) minister właściwy do spraw finansów publicznych może ogłosić

w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej "Monitor Polski", w drodze obwieszczenia, wyjaśnienia do Taryfy celnej, obejmujące w szczególności noty wyjaśniające do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów (HS) oraz opinie klasyfikacyjne i decyzje Komitetu Systemu Zharmonizowanego. Korzystając z tego ustawowego upoważnienia, Minister Finansów w załączniku do obwieszczenia

z dnia 1 czerwca 2006r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy Celnej (M.P. Nr 86, poz. 880) ogłosił noty wyjaśniające do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów (HS). W tomie IV sekcji XVII "Pojazdy, statki powietrzne, jednostki pływające oraz współdziałające urządzenia transportowe", w dziale 87 "Pojazdy nieszynowe oraz ich części i akcesoria" ujęto noty wyjaśniające do pozycji 8703 "Pojazdy samochodowe

i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi".

W wyjaśnieniach wskazano, że powołana pozycja obejmuje pojazdy mechaniczne różnego typu (włącznie z pojazdami przystosowanymi do pływania) przeznaczone do przewozu osób, jednakże nie obejmuje pojazdów mechanicznych objętych pozycją 8702, tj. pojazdów mechanicznych do przewozu dziesięciu lub więcej osób razem

z kierowcą. Wskazano, że określenie "samochody osobowo-towarowe" oznacza pojazdy przeznaczone do przewozu najwyżej 9 osób (wraz z kierowcą), których wnętrze może być używane bez zmiany konstrukcji do przewozu zarówno osób, jak i towarów. W wyjaśnieniach stwierdzono, że klasyfikacja pojazdów mechanicznych objętych pozycją 8703 jest wyznaczona przez pewne cechy, które wskazują, iż te pojazdy są głównie przeznaczone raczej do przewozu osób niż do transportu towarów (pozycja 8704). Przejawem cech projektowych zwykle stosowanych do pojazdów, które objęte są pozycją 8703 są takie cechy jak: obecność stałych siedzeń z wyposażeniem zabezpieczającym (np. pasy bezpieczeństwa lub punkty kotwiące oraz wyposażenie do zainstalowania pasów bezpieczeństwa) dla każdej osoby lub obecność stałych punktów kotwiących i wyposażenie do zainstalowania siedzeń i wyposażenia zabezpieczającego w przestrzeni tylnej powierzchni dla kierowcy i przestrzeni siedzeń pasażerów; takie siedzenia mogą być zamocowane na stałe, składające się ze zdejmowanych z punktów kotwiących lub składanych; obecność tylnych okien wzdłuż dwubocznych paneli; obecność przesuwnych, wahadłowych lub podnoszonych drzwi (jedne lub więcej)

z oknami na bocznych panelach lub z tyłu; brak stałego panela lub przegrody pomiędzy przestrzenią dla kierowcy i przednich siedzeń pasażerów a przestrzenią tylną, która może być używana do przewozu zarówno osób, jak i towarów; wyposażenie całego wnętrza pojazdu w sposób kojarzony z częścią przeznaczoną dla pasażerów

(np. dywaniki, wentylacja, oświetlenie, popielniczki). W wyroku z dnia 6 grudnia 2007r.

w sprawie C-486/06 BVBA Van Landeghem przeciwko Belgische Staat, Trybunał Sprawiedliwości stwierdził, że zasadnicze przeznaczenie określa ogólny wygląd pojazdów i ogół ich cech.

Przenosząc powyższe uwagi ogólne na grunt niniejszej sprawy należy stwierdzić, że oceny stanu pojazdu organy dokonały na podstawie zgromadzonych dowodów

w postaci: informacji krajowego przedstawiciela producentów marki M., oględzin udokumentowanych m.in. materiałem fotograficznym. Oględziny przeprowadzone zostały w dniu [...]. (d.: k. 52-61 akt administracyjnych)

i wykazały, że pojazd posiada elementy wyposażenia, które charakteryzują samochody osobowe. Ustalono, że pojazd jest jednobryłowy i posiada: 2 rzędy siedzeń, 5 miejsc siedzących wraz z zagłówkami i wyposażeniem zabezpieczającym, tj. pasami bezpieczeństwa, 8 poduszek powietrznych, okna wzdłuż dwubocznych paneli (przeszklony dookoła), w tylnej części pojazdu przyciemnione szyby, wahadłowo otwierane drzwi (4 szt.) z oknami na bocznych panelach oraz jedne drzwi tylne podnoszone do góry z tyłu. Ponadto ustalono, że pojazd: nie posiada zamocowanego stałego panelu czy przegrody pomiędzy przestrzenią kierowcy i pasażerów,

a przestrzenią tylną, tworzy jedną zamkniętą przestrzeń wewnątrz dla kierowcy

i pasażerów, tj. kabina do przewozu osób posiadająca 2 rzędy siedzeń oraz przestrzeń tylna do przewozu towarów, posiada relingi dachowe, jest wyposażony

w dywaniki, wentylację, wykładzinę podłogową, uchwyty górne dla pasażerów, oświetlenie w przedniej części pojazdu, przy uchwytach górnych dla pasażerów drugiego rzędu foteli i przy drzwiach bocznych, popielniczki, wykładzina podłogowa, tapicerka skórzana, klimatyzacja, aluminiowe felgi, szyberdach, nawigacja, elektrycznie sterowanie szyb z przodu i z tyłu, elektrycznie sterowane i ustawione lusterka boczne. W pojeździe brak jest przegrody (kratki) oddzielającej część dla kierowcy i pasażerów od części towarowej (bagażnika). Należy stwierdzić, że wprowadzone w pojeździe ewentualne zmiany, umożliwiające zarejestrowanie go jako samochodu ciężarowego, nie wiązały się ze zmianami konstrukcyjnymi, ani nie pozbawiały pojazdu elementów charakterystycznych dla samochodu przeznaczonego do przewozu osób.

Podczas badania technicznego dokonanego przez diagnostę w dniu [...]. wskazano rodzaj pojazdu jako ciężarowy z zaznaczeniem, że pojazd posiada dwa miejsca siedzące (d.: k. 6 akt administracyjnych).

Z zeznań obecnego właściciela pojazdu – M. Ch. wynika, że pojazd został zakupiony w leasingu do przewozu osób i jest wykorzystywany w działalności gospodarczej. Świadek zeznała, że nie dokonywała żadnych zmian konstrukcyjnych. Jednocześnie przedłożyła dowód rejestracyjny wydany przez Prezydenta Miasta P., z którego wynika, że B. zarejestrował pojazd jako samochód osobowy (d.: k. 64-69 akt administracyjnych).

Ponadto wskazać należy, że z pisma z dnia [...] krajowego przedstawiciela producenta pojazdów marki M. – M. P.Sp. z o.o. wynika, iż przedmiotowy samochód został wyprodukowany na zamówienie z rynku amerykańskiego jako pojazd osobowy kategorii M1 (d.: k. 24 akt administracyjnych).

Mając na uwadze wszystkie okoliczności sprawy, należy zgodzić się z organem podatkowym, że zmiany, które mogły być dokonane w pojeździe nie były zmianami nieodwracalnymi powodującymi na stałe zmianę jego przeznaczenia. Z pisma Spółki I. z dnia [...], będącej nabywcą od strony skarżącej tego pojazdu wynika, że:

"Pojazd w momencie zakupu był w następującym stanie technicznym:

a. posiadał 2 miejsca siedzące.

b. pomiędzy przestrzenią bagażową i osobową była zamontowana stała przegroda, (zamontowana była za przednim rzędem foteli). Część pojazdu za fotelem kierowcy oraz przednim fotelem pasażera mogła być tylko wykorzystana do przewozu towarów. Bez przeróbek transport pasażerów w części bagażowej był niemożliwy.

c. samochód nie posiadał pasów bezpieczeństwa w części przeznaczonej do przewozu ładunków. Nie jestem w stanie udzielić informacji dot. punktów kotwiących ze względu na brak stosownej specjalistycznej wiedzy dot. budowy pojazdów. Mogę jedynie oświadczyć, iż montaż pasów bezpieczeństwa bez stosownych przeróbek był niemożliwy.

d. część pojazdu przeznaczona do przewozu towarów nie była wyposażona w dywaniki, wentylację, oświetlenie, popielniczki, czy uchwyty górne dla pasażerów.

e. pojazd nie posiadał okien w panelach bocznych.

f. stan pojazdu był zgodny z dokumentacja oraz przeglądem technicznym.

Po zakupie pojazdu spółka mogła dokonać przeróbek w celu przystosowania go do przewozu osób. Ze względu na spory upływ czasu nie jestem w stanie wskazać zakresu przeróbek w tym konkretnym pojeździe.

Jeżeli spółka dokonała zmian w pojedzie oznaczało to:

a. demontaż i wymiana drzwi bocznych (lub wymiana bocznego panelu metalowego na szybę)

b. demontaż kraty oddzielającej przestrzeń ładunkową od pasażerskiej

c. demontaż podłogi w części ładunkowej

d. montaż foteli oraz elementów tapicerki i pasów bezpieczeństwa

Pojazd był przeznaczony do dalszej odsprzedaży zgodnie z zakresem działalności firmy." (d.: k.82 akt administracyjnych).

Odnosząc się do powyższego, zdaniem tut. Sądu, zmianę przeznaczenia pojazdu można osiągnąć poprzez zmianę zasadniczych cech pojazdu, np. nadwozia. Dokonane w przedmiotowym pojeździe zmiany, nie zmieniły zasadniczych parametrów pojazdu. O kwalifikacji pojazdu jako osobowego lub ciężarowego decyduje ogół jego cech. Nie jest możliwe dokonanie kwalifikacji na podstawie zmiany kilku elementów jego wyposażenia w sytuacji, gdy cechy tego pojazdu świadczą o innym jego charakterze. Wskazać należy, że o zasadniczym przeznaczeniu pojazdu decyduje jego producent, ponieważ to właśnie on tworzy konstrukcję pojazdu zgodną z normami bezpieczeństwa, przepisami o ruchu drogowym, która ma odpowiadać określonemu przeznaczeniu pojazdu, jego typu z osobowego na ciężarowy. Konstrukcyjnego przeznaczenia samochodów nie zmieniają ich użytkownicy dokonujący przeróbek czy adaptacji wnętrza do własnych potrzeb (por. wyrok WSA z Rzeszowa z dnia 20 marca 2012r.,

I SA/Rz 102/12). Innymi słowy, dla wymiaru podatku akcyzowego nie jest ważne, że podatnik korzysta z pojazdu osobowego, jak z ciężarowego i nadaje mu w związku

z tym cechy właściwe temu pojazdowi, ale decydujące znaczenie mają cechy jakie pojazdowi temu nadał producent. Zajęcie innego stanowiska oznaczałoby, że podatnik mógłby własnymi działaniami, poprzez dokonanie niewielkich zmian w pojeździe wpłynąć na powstanie obowiązku podatkowego (por.: wyrok WSA z Rzeszowa z dnia

8 maja 2012 r., sygn. akt I SA/Rz 212/12).

W konsekwencji, zdaniem Sądu, prawidłowe jest stanowisko organów podatkowych, że sporny samochód posiadał cechy wskazujące na to, iż jego zasadniczym przeznaczeniem jest przewóz osób. Nabyty przez stronę pojazd został wyprodukowany jako samochód osobowy, który w założeniu producenta został przeznaczony zasadniczo do przewozu osób (d.: k. 23 akt administracyjnych). Cechy pojazdu odpowiadają opisowi cech jakie powinien posiadać pojazd klasyfikowany do kodu 8703 CN. Organ nie kwestionuje dokonania w tym pojeździe zmian oraz przeróbek, jednakże miały one charakter odwracalny. Świadczy o tym oświadczenie producenta, który określił pojazd jako osobowy, a także oględziny przeprowadzone w 2012r., które ten charakter pojazdu potwierdzają. Jeżeli natomiast były jakiekolwiek zmiany w pojeździe np. wymontowanie siedzeń, to nie miały one charakteru trwałego, nieodwracalnego. Oględziny zatem potwierdzają zachowanie przez pojazd charakteru osobowego, pomimo pewnych przeróbek, na które powołuje się strona. Jeżeli bowiem zmiany byłyby istotne i dotyczyły konstrukcji pojazdu, to niewątpliwie ustalenia wynikające z protokołu oględzin byłyby diametralnie inne. Tymczasem informacja od producenta o wyprodukowaniu tego pojazdu jako osobowego jest spójna z ustaleniami wynikającymi z protokołu oględzin przeprowadzonych po kilku latach. W konsekwencji ewentualnym przeróbkom w pojeździe np. dokonanym na C. nie można nadawać istotnego znaczenia, skoro mogło dojść do przywrócenia stanu pierwotnego. W konsekwencji przeróbki nie spowodowały zmiany pojazdu z osobowego na ciężarowy w rozumieniu prawa podatkowego.

W skardze strona podnosi, że zarówno z dowodu rejestracyjnego jak

i zaświadczenia o przeprowadzonym badaniu technicznym wynika, iż samochód był samochodem ciężarowym. W ocenie Sądu, klasyfikacji pojazdu nie mogą jednakże zmienić ani zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym samochodu ani dane zawarte w dowodzie rejestracyjnym, w których określono rodzaj pojazdu jako samochód ciężarowy. Badanie techniczne samochodu ma na celu jedynie stwierdzenie, czy pojazd spełnia warunki techniczne przewidziane w przepisach ustawy z dnia

20 czerwca 1997r. Prawo o ruchu drogowym (Dz.U. z 2005r. Nr 108, poz. 908 ze zm.). Dowód rejestracyjny samochodu jest natomiast dokumentem stwierdzającym dopuszczenie do ruchu pojazdu samochodowego. Klasyfikacja typu pojazdu wynikająca z powyższych dokumentów uwzględnia definicje samochodu osobowego zamieszczone w przepisach Prawa o ruchu drogowym. Dowód rejestracyjny i zaświadczenie o badaniu technicznym nie są wiążące dla organów podatkowych w zakresie klasyfikacji pojazdów celem stwierdzenia czy pojazd jest wyrobem akcyzowym, bowiem dla potrzeb podatku akcyzowego podstawę prawną rozstrzygnięcia stanowią wyłącznie przepisy podatkowe, tj. przepisy ustawy o podatku akcyzowym, które odrębnie decydują o klasyfikacji pojazdów samochodowych jako wyrobów akcyzowych. Zatem organ podatkowy nie jest związany zawartym w tych dokumentach ustaleniem typu pojazdu jako samochodu osobowego czy ciężarowego, bowiem z punktu widzenia przepisów ustawy o podatku akcyzowym istotne jest dokonanie jego prawidłowej klasyfikacji do odpowiedniego kodu CN.

Zauważyć należy, że w aktach administracyjnych znajduje się dokument odprawy celnej z dnia [...] nr [...] (d.: k. 11-12 akt administracyjnych), w którym jednoznacznie wskazano jako "Nazwę towaru": M. ML [...], nr nadwozia [...], czyli przedmiotowy samochód.

Na stronie drugiej tego dokumentu wyraźnie podano zastosowany kod HS 87032490000, co także wskazuje na osobowy charakter tego pojazdu przy jego przewozie z N. na C.. Zasadnie także organ powołuje się na fakturę z dnia

[...] nr [...], wystawioną przez firmę W. A., M. H., [...] L. na C.dla firmy skarżącego (d.: k 9 akt administracyjnych), w której wskazano ten sam numer odprawy celnej, jak wymieniony w n. dokumencie odprawy celnej. Także w fakturze wystawionej przez skarżącego w dniu [...] na rzecz Spółki I. wskazano ten sam numer dokumentu odprawy celnej oraz numer nadwozia przedmiotowego pojazdu (d.: k. 7 akt administracyjnych).

W kwestii wniosków dowodowych zawartych w odwołaniu oraz wydanego w ich zakresie postanowienia Dyrektora Izby Celnej w T. z dnia [...] odmawiającego ich przeprowadzenia (k. 112-114 akt administracyjnych) Sąd zgadza się z organem, że nie zachodzi potrzeba przesłuchania n. funkcjonariuszy celnych, bowiem ww. dokumenty (tj. informacja producenta M. P. Sp. z o.o. w W. z dnia [...], odprawa celna nr [...] z dnia [...], faktury z dnia [...] i [...]) przesądzają, iż przedmiotem sprzedaży, czy też odprawy celnej był pojazd o numerze nadwozia [...], który identyfikuje pojazd. Stąd nie zachodzi konieczność przeprowadzania dalszych dowodów na okoliczność, jakiego pojazdu dotyczyła odprawa celna. Powyższe jest zgodne z art. 188 O.p., na podstawie którego, żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem.

Prawidłowo także organ ocenił kolejny wniosek dowodowy dotyczący ustalenia

o dokonanych zmianach technicznych przez firmę na C.. Zdaniem Sądu, jeżeli nawet byłyby one dokonane, to nie miały one charakteru trwałego, bowiem jak wyżej już podano pojazd został wyprodukowany jako osobowy i nie utracił tego charakteru przez kilka lat, co potwierdza protokół oględzin. Zgodzić się należy z organem, że sama wymiana bocznego metalowego panelu na szybę, demontaż przegrody za przednim rzędem siedzeń czy montaż dodatkowych siedzeń nie wpływa na jego przeznaczenie. Zakres zmian w pojeździe nie naruszał konstrukcji samochodu fabrycznie przystosowanego do transportu osób. W momencie nabycia wewnątrzwspólnotowego, jak i w chwili oględzin przedmiotowy samochód jest pojazdem o monolitycznej budowie nadwozia, z pojedynczą zintegrowaną przestrzenią do przewozu zarówno osób jak

i towarów. Pojazd nie posiada wewnątrz zamkniętej przestrzeni dla kierowcy i pasażera. Różnica w wyposażeniu pojazdu polegała jedynie na tym, że w momencie jego nabycia wewnątrzwspólnotowego posiadał 2 miejsca siedzące oraz zamontowana była przegroda za pierwszym rzędem siedzeń. Natomiast zebrany materiał dowody potwierdził obecność wyposażenia zabezpieczającego, stałych punktów kotwiących oraz tylnych okien wzdłuż dwubocznych paneli i podnoszonych elektrycznie szyb zarówno z przodu jak i z tyłu, obecność oświetlenia nad drzwiami w drugim rzędzie siedzeń. Stwierdzić należy, że już przed usunięciem kratki oraz montażem tylnej kanapy samochód spełniał wymogi samochodu osobowego w świetle nomenklatury scalonej.

W wyniku tych zmian przedmiotowy pojazd z samochodu posiadającego dwa miejsca siedzące stał się samochodem pięcioosobowym.

Również nie zasługiwał na uwzględnienie wniosek o wystąpienie do starostwa powiatowego o przedłożenie odpisów dokumentów, na podstawie których zmieniona została kwalifikacja pojazdu z samochodu z dwoma miejscami siedzącymi na samochód z pięcioma miejscami siedzącymi. Zauważyć należy, że dla oceny przedmiotowej sprawy nie ma znaczenia zakwalifikowanie pojazdu dla celów rejestracji w tym organie z uwzględnieniem przepisów o ruchu drogowym, co wyżej już wyjaśniono.

Ponadto, w ocenie Sądu, o zakwalifikowaniu przedmiotowego pojazdu jako samochodu osobowego świadczą również takie elementy, jak: wysoki standard wykończenia pojazdu, jego estetyka, tapicerka drzwi bocznych i tylnych skórzana

z elementami drewnianymi i niklowanymi, tylna część pojazdu wyposażona w takie same cechy, jakie posiadała jego przednia część, pasy bezpieczeństwa, automatycznie otwieranie szyby, oświetlenie nad drzwiami, komfortowe siedzenia, z których przednie posiadają tylne kieszenie - przegródki, które umożliwiają ich zastosowanie przez osoby siedzące w drugim rzędzie siedzeń, co wskazuje na konstrukcję pojazdu przystosowaną do przewozu osób w tylnej części pojazdu.

W konsekwencji Sąd nie dopatrzył się naruszenia wskazanych w skardze przepisów, tj. 122 i art. 187 § 1 i art. 191, O.p. Przedstawiona przez organy ocena zgromadzonego w sprawie materiału dokonana została w zgodzie z zasadą swobodnej oceny dowodów. Ustalono istotne dla rozstrzygnięcia sprawy okoliczności faktyczne,

a cały zebrany w sprawie materiał dowodowy został poddany wyczerpującej analizie,

z której wyciągnięto uzasadnione merytorycznie wnioski.

Pogląd powyższy ma oparcie w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego np. w wyroku z dnia 26 marca 2013r. sygn. akt GSK 1386/11,

w którym stwierdzono, że okolicznością decydującą są cechy jakie sporny pojazd otrzymał w procesie produkcji. Zasadnicze przeznaczenie do przewozu osób bądź towaru ustalane jest na podstawie ogólnego wyglądu i ogółu cech samochodu (zob. wyrok TSUE z dnia 7 grudnia 2007r. w sprawie C-486, Lex nr 337569). Podobnie orzeczono w wyrokach: WSA w Warszawie z dnia 11 lutego 2014r. sygn. akt

V SA/Wa 2136/13 i z dnia 6 lutego 2014r. sygn. akt V SA/Wa 1854/13; WSA

w Krakowie z dnia 23 stycznia 2014r. sygn. akt I SA/Kr 1457/13; WSA w Kielcach z dnia 23 stycznia 2014r. sygn. akt I SA/Ke 709/13.

Z powyższych względów Sąd, na postawie art. 151 p.p.s.a., skargę oddalił.

H. Adamczewska-Wasilewicz E. Kruppik-Świetlicka L. Kleczkowski