I SA/Bk 48/14

Uzasadnienie

Decyzją z dnia[...] września 2013 r. nr [...], wydaną po ponownym rozpatrzeniu sprawy, Wójt Gminy S. ustalił T. U. (dalej jako Skarżąca) wymiar łącznego zobowiązania pieniężnego na 2013 r. za nieruchomość położoną w obrębie geodezyjnym K. (działki nr [...], [...], [...]) i T. (działka nr [...]) w wysokości 55.352,00 zł oraz ustalił terminy i kwoty wpłat poszczególnych rat zobowiązania. Za przedmiot podatku od nieruchomości organ przyjął grunty związane (zajęte) z/na prowadzenie działalności gospodarczej o powierzchni 62.900,00 m2 ze stawką 0,88 zł. W podatku rolnym uznał zaś, że grunty o powierzchni 14,6200 ha fizycznych są zwolnione od opodatkowania.

Decyzją z dnia [...] grudnia 2013 r. nr [...], Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S. utrzymało w mocy powyższe rozstrzygnięcie.

Organ odwoławczy przedstawił na wstępie przewidziane w ustawie z dnia

12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2010 r. nr 95, poz. 613 ze zm. - dalej w skrócie: "u.p.o.l.") zasady opodatkowania gruntów podatkiem

od nieruchomości oraz zasady opodatkowania gruntów rolnych i ustalania łącznego zobowiązania pieniężnego, zawarte w ustawie z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2006 r. nr 136, poz. 969 ze zm.).

W dalszej kolejności organ ten wskazał, że w informacji w sprawie podatku od nieruchomości, rolnego, leśnego na 2013 r. Skarżąca wykazała do opodatkowania podatkiem od nieruchomości grunty o pow. 10.000 m2 (dz. nr 5) jako grunty pozostałe oraz grunty o pow. 19,9100 ha podlegające opodatkowaniu podatkiem rolnym. Z wykazu właścicieli i władających z dnia 14 czerwca 2010 r. wynika,

że Skarżąca jest właścicielką działki nr [...] obręb K. o pow. 12.0900 ha (grunty oznaczone jako RV i RVI) oraz działki nr [...] obręb T. o pow. 1.4900 ha (grunty oznaczone jako ŁV, PsV, PsVI, RVI, W). Z wypisu z rejestru gruntów Starostwa Powiatowego w S., wg stanu na dzień 7 lutego 2013 r. wynika, że działki

[...] i[...] obręb K. o pow. 2.2900 ha i 5.0400 ha, to grunty orne oznaczone jako RV

i RVI, których właścicielką jest Skarżąca. Działki te zostały wydzierżawione A. K. z przeznaczeniem na cele eksploatacji kruszywa (umowa dzierżawy z [...] lutego 2008 r.). A. K. wydzierżawiła działki o łącznej powierzchni 7.3300 ha, natomiast Skarżąca wykazała do opodatkowania grunty orne (zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej) o powierzchni 1.0000 ha. W aktach sprawy znajduje się też pismo (informacja) z dnia [...] stycznia 2013 r. podpisane przez A. K. właścicielkę firmy "A.", w którym informuje, że od dnia[...] stycznia 2013 r. zawiesza działalność na żwirowni złoże K. VI gm. S. do dnia [...] marca 2015 r. oraz wypowiedzenie umowy dzierżawy działek nr [...] i [...] z dnia [...] listopada 2012 r.

Kolegium podniosło, że w ramach przeprowadzonej przez organ I instancji kontroli podatkowej w zakresie sprawdzenia poprawności opodatkowania podatkiem od nieruchomości i podatkiem rolnym nieruchomości wykazanych w informacji z dnia [...] maja 2013 r., na działkach nr[...], [...] i [...] w obrębie K. dokonano pomiarów nieruchomości zajętej na działalność gospodarczą tj. terenu gdzie składowany jest żwir, znajdują się wyrobiska pokopalniane, odbywa się ruch pojazdów oraz dokonana odkrywka (pomiarów dokonał uprawniony geodeta), wykonano dokumentację fotograficzną i satelitarną z portalu www[...] i ustalono, że powierzchnia gruntu zajętego na działalność gospodarczą wynosi na działce nr [...] w K. 40.300,00 m2, a na działce nr [...] w K. 22.600,00 m2. Pozostały obszar na tych działkach użytkowany jest rolniczo jako grunty rolne. Daje to łączną powierzchnię użytków rolnych 62.900,00 m2, która zajęta jest na prowadzenie działalności gospodarczej i które należy opodatkować podatkiem od nieruchomości wg stawki najwyższej przewidzianej dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Powierzchnia gruntów do opodatkowania podatkiem rolnym wynosi 14.6200 ha. Jednak z uwagi na fakt, że są to grunty V i VI klasy, podlegają zwolnieniu na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku rolnym.

Organ odwoławczy wyjaśnił przy tym, że w myśl art. 2 ust. 2 u.p.o.l., opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają użytki rolne, grunty zadrzewione, zakrzewione na użytkach rolnych lub lasy, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Zatem, grunty sklasyfikowane jako użytki rolne, a takie posiada Skarżąca, w myśl cyt. art. 1 ustawy o podatku rolnym, winny być opodatkowane podatkiem rolnym, chyba, że zajęte są na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza, wówczas winny być opodatkowane podatkiem od nieruchomości, jako związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W ocenie Kolegium, wbrew twierdzeniu Skarżącej, że na gruntach działek nr 5 i 6 nie jest prowadzona działalność gospodarcza i są to nieużytki, stwierdzić należy, że po zakończeniu wydobycia kopalin dzierżawca zobowiązany jest do rekultywacji gruntów poeksploatacyjnych, która jest procesem wieloetapowym, przygotowuje się, planuje i wykonuje na każdym etapie prowadzonej działalności gospodarczej. Czynności rekultywacyjne stają się częścią składową działalności gospodarczej

w zakresie wydobywania kopalin, od chwili uzyskania koncesji. Do czasu zakończenia rekultywacji stwierdzonej ostateczną decyzją właściwego organu administracyjnego grunty te są nie tylko związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, ale także faktycznie zajęte na jej prowadzenie. Według informacji organu I instancji brak jest dokumentu potwierdzającego dokonanie rekultywacji gruntów tych działek.

Kolegium wyjaśniło też, że bez względu na to, czy przedsiębiorca zajmuje grunty do celów prowadzonej działalności gospodarczej za wiedzą i zgodą ich właściciela, czy też samowolnie, na podstawie umowy pisemnej, czy bez - to podatnikiem jest zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. właściciel gruntów, jeżeli jest to osoba fizyczna, osoba prawna, jednostka organizacyjna. Posiadacz nieruchomości, mógłby być podatnikiem podatku od nieruchomości, gdyby grunty, które zajęte są na działalność gospodarczą stanowiły własność Skarbu Państwa, lub jednostki samorządu terytorialnego (art. 3 ust. 1 pkt 4 ustawy). Ponadto wbrew twierdzeniu Skarżącej i A. K. z akt sprawy nie wynika, że firma "A." zawiesiła działalność gospodarczą. Organ ustalił na podstawie ewidencji Ministerstwa Gospodarki CEIDG, że firma ta na dzień [...] września 2013 r. nie ma zawieszonej działalności gospodarczej na wydobywanie żwiru i piasku, wydobywanie gliny i kaolinu i działalność ta jest aktywna.

Z decyzją Kolegium nie zgodziła się Skarżąca i złożyła skargę do Sądu wnosząc o jej uchylenie. Zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzuciła rażące naruszenie art. 2 ust. 2 u.p.o.l. poprzez przyjęcie, że jest podatnikiem podatku od nieruchomości z tytułu prowadzonej przez nią działalności gospodarczej na działkach nr [...] i [...],

o łącznej powierzchni 63.200 m2, położonych w obrębie geodezyjnym K., gmina S., powiat s., województwo p., podczas gdy z okoliczności sprawy wynika, że przedmiotowe grunty nie podlegają opodatkowaniu podatkiem

od nieruchomości, bowiem w 2013 r. nie była prowadzona na nich działalność gospodarcza przez firmę "A.", gdyż umowa na dzierżawę ww. działek została skutecznie rozwiązana przez Skarżącą w dniu [...] listopada 2012 roku, zaś A. K. poinformowała o zawieszeniu działalności gospodarczej polegającej na wydobywaniu kruszywa naturalnego z ww. terenu.

W odpowiedzi na skargę Kolegium, podtrzymując dotychczasowe stanowisko, wniosło o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga nie jest zasadna.

Spór w sprawie dotyczy opodatkowania podatkiem od nieruchomości ze stawką najwyższą gruntów o łącznej powierzchni 62.900,00 m2, których działki oznaczone są w rejestrze gruntów jako grunty orne (RV i RVI). Zdaniem organów część działek nr [...] i [...] w wielkości wskazanej wyżej jest zajęta na prowadzenie działalności gospodarczej, co uzasadnia opodatkowanie ich podatkiem od nieruchomości. W ocenie Skarżącej z kolei, przedmiotowe grunty nie były wykorzystywane gospodarczo w 2013 r. pod działalność wydobywczą, dlatego też powinny być zakwalifikowane jako grunty rolne.

Rozstrzygając powstały spór rację przyznać trzeba organom.

Wskazać przede wszystkim należy, że grunty rolne i leśne mogą być opodatkowane podatkiem od nieruchomości jedynie w sytuacji, gdy są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej. Zgodnie bowiem z art. 1 ustawy o podatku rolnym, opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane

w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione

i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza. Z przepisem tym koresponduje art. 2 ust. 2 u.p.o.l., który stanowi, że opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają użytki rolne, grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych lub lasy, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej.

Istotne znaczenie dla dalszych rozważań ma to, że opodatkowując grunty podatkiem od nieruchomości ustawodawca rozróżnił dwa odrębne, choć pozostające w pewnej zależności pojęcia, tj. przywołane już wyżej pojęcie "gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej" oraz pojęcie "gruntów związanych

z prowadzeniem działalności gospodarczej".

W art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. zdefiniowano pojęcie gruntów, budynków

i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej wskazując, że są to grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b (gruntów pod jeziorami, zajętych na zbiorniki wodne retencyjne lub elektrowni wodnych), chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych.

O związaniu gruntu z prowadzeniem działalności gospodarczej decyduje zatem element posiadania go przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą.

Z kolei pojęcie gruntów "zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej" zostało użyte przez ustawodawcę w kontekście opodatkowania podatkiem od nieruchomości użytków rolnych, lasów oraz gruntów zadrzewionych i zakrzewionych (art. 2 ust. 2 u.p.o.l.). Przy czym pojęcia tego ustawodawca nie zdefiniował. Przyjmuje się jednak, że grunty zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej, to grunty, na których w rzeczywistości wykonywane są czynności składające się na prowadzenie działalności gospodarczej (zob. L. Etel, Podatek od nieruchomości. Komentarz do art. 2, LEX, 2012). Wąskie rozumienie tego pojęcia potwierdza również orzecznictwo sądów administracyjnych, które uznaje, że "zajęcie gruntu na prowadzenie działalności gospodarczej" jest ustawowym pojęciem o węższym zakresie od zakresu ustawowego pojęcia "gruntu związanego z prowadzeniem działalności gospodarczej". Grunt zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej, to grunt, na którym przedsiębiorca faktycznie prowadzi działalność gospodarczą, na którym przedsiębiorca w rzeczywistości wykonuje czynności wchodzące w zakres prowadzonej działalności gospodarczej. Grunt zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej zawsze będzie gruntem związanym z prowadzeniem tej działalności. Natomiast grunt związany z prowadzeniem działalności gospodarczej nie zawsze będzie gruntem zajętym na prowadzenie działalności gospodarczej (zob. wyroki WSA w Lublinie z dnia z 24 października 2007 r. sygn. akt I SA/Lu 327/07; WSA

we Wrocławiu z dnia 17 kwietnia 2012 r. sygn. akt I SA/Wr 196/12; WSA w Gdańsku z dnia 9 lipca 2013 r. sygn. akt I SA/Gd 367/13 - dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych).

W realiach rozpatrywanej sprawy istotne się zatem stało ustalenie, czy grunty należące do Skarżącej, oznaczone wprawdzie w rejestrze gruntów jako grunty orne, były zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej. Trzeba przy tym pamiętać, że zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych, z zastrzeżeniem ust. 3, zgodnie z którym, jeżeli przedmiot opodatkowania znajduje się w posiadaniu samoistnym, obowiązek podatkowy

w zakresie podatku od nieruchomości ciąży na posiadaczu samoistnym.

W analizowanym przypadku nie ulega wątpliwości, że sporne grunty stanowią własność Skarżącej i nie znajdowały się w 2013 r. w posiadaniu samoistnym innego podmiotu. Do [...] listopada 2012 r. grunty te znajdowały się w posiadaniu zależnym A. K., która wydzierżawiła je na cele eksploatacji kruszywa. Według Skarżącej, od dnia [...] stycznia 2013 r. A. K. zawiesiła prowadzoną na żwirowni działalność wydobywania kruszywa naturalnego. Nie wykonywanie działalności wydobywczej nie oznacza jednak, że w 2013 r. wskazane grunty nie były zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej. Jak bowiem wynika z koncesji udzielonej A. K. na wydobywanie kruszywa naturalnego (piasku ze żwirem) ze złoża "K. VI", położonego w obrębie działek nr ewid. [...] i [...] obręb K., gmina S., na przedsiębiorcę został nałożony obowiązek rekultywacji terenu. Ponadto, umowa dzierżawy ww. działek przewidywała, że obowiązkiem dzierżawcy (A. K.) jest po wygaśnięciu tej umowy - zrekultywowanie dzierżawionego gruntu. Do zrekultywowania dzierżawionego gruntu Skarżąca zobowiązała także dzierżawcę w wypowiedzeniu umowy dzierżawy

z [...] listopada 2012 r. Brak wykonania obowiązku rekultywacji potwierdza dokumentacja fotograficzna, wykonana [...] lipca 2013 r., podczas oględzin na miejscu spornych działek stanowiąca załącznik do protokołu kontroli.

Orzekający w tej sprawie Sąd w pełni podziela pogląd wyrażony w wyrokach NSA z dnia 14 lipca 2010 r. w sprawach II FSK 1159/09 i II FSK 2002/09 (dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych), że rekultywacja gruntów poeksploatacyjnych jest procesem wieloetapowym, który przygotowuje się, planuje

i wykonuje na każdym etapie prowadzonej działalności gospodarczej. Czynności rekultywacyjne stają się częścią składową działalności gospodarczej w zakresie wydobywania kopalin, od chwili uzyskania koncesji. Do czasu zakończenia rekultywacji stwierdzonej ostateczną decyzją właściwego organu administracyjnego grunty te są nie tylko związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, ale także faktycznie zajęte na jej prowadzenie, co w świetle art. 2 ust. 1 i 2 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 3 i 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. powoduje, że podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości według stawek najwyższych.

Tym samym zaprzestanie wydobycia kruszywa na gruncie nie oznacza automatycznie, że grunt ten nie będzie już traktowany jako zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej. Dopóki nie zostanie zakończona rekultywacja gruntu, będzie on podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości według stawek określonych zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. Z akt sprawy nie wynika, aby rekultywacja tego terenu została zakończona. Przy czym, z ustaleń organów wynika, że Pani A. K. nie zawiesiła formalnie prowadzonej działalności gospodarczej i nadal prowadzi działalność w zakresie wydobywania kopalin ze złóż, o czym świadczy aktywny wpis w CEIDG na dzień [...] września 2013 r.

Wobec powyższego należało uznać za całkowicie bezzasadny zarzut naruszenia art. 2 ust. 2 u.p.o.l. Zgodnie z prawem wymierzono Skarżącej łączne zobowiązanie pieniężne na 2013 r. Uwzględniono przy tym działki stanowiące jej własność. Wyjaśniono także, jaka ich powierzchnia jest zajęta na prowadzenie działalności gospodarczej, a to sprawia, że w tej części podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości według stawek określonych zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l.

Mając to na uwadze orzeczono jak w sentencji na podstawie art. 151 ustawy

z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.).