I SA/Rz 1050/13

Uzasadnienie

Zaskarżoną decyzją Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta z dnia [...] grudnia 2012 r., Nr [...] w sprawie odmowy R.K. (dalej: skarżąca) stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2010 r.

Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia organ wskazał art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 75 § 2 pkt 1 i art. 91 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa

(Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) – dalej: Ordynacja podatkowa, art. 3 ust. 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2010 r., Nr 995 poz. 613 ze zm.) – dalej: u.p.o.l.

Z uzasadnienia decyzji i akt sprawy wynika, że w dniu 24 października 2012 r. skarżąca zwróciła się do Prezydenta Miasta z wnioskiem o zwrot nadpłaconego podatku od nieruchomości za 2010 r. od miejsca postojowego w garażu podziemnym w budynku przy Al. N., wraz z odsetkami. Jej zdaniem, odmowa zwrotu nadpłaty winna mieć formę postanowienia lub decyzji, tymczasem organ podatkowy odpowiadając na wcześniej złożony wniosek pismem, pozbawił ją możliwości skorzystania ze środka odwoławczego. W uzasadnieniu wniosku wskazała, że nadpłata powstała w wyniku decyzji Prezydenta Miasta z dnia [...] lipca 2012 r., Nr [...] i [...], wydanych na skutek uchylenia przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze poprzedniej decyzji Prezydenta Miasta z dnia [...] września 2011 r., Nr [...] i określenia wysokości zobowiązania w niższej niż poprzednio wysokości. Wydając decyzje z [...] lipca 2012 r. Prezydent Miasta nie wskazał, jaka kwota została już zapłacona i przez kogo.

Wnioskodawczyni wyjaśniła, że podatek zapłaciła zgodnie ze złożoną deklaracją oraz poprzednią decyzją. Mimo tego, że zapłaciła wyższy podatek, różnica nie została jej zwrócona, a wręcz przeciwnie, organ zaliczył ją na poczet nieznanych jej zaległości, nie wydając w tym zakresie postanowienia.

Prezydent Miasta, decyzją z [...] grudnia 2012 r. odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za okres od 1 stycznia 2010r. do 31 grudnia 2010r., powołując się na art. 13 § 1 pkt 1, art. 72 § 1 pkt 1, art. 75 § 1 i art. 207 i 210 Ordynacji podatkowej w związku z art. 2 ust. 1, art. 3, art. 4 ust. 1-6 i art. 6 u.p.o.l.

W uzasadnieniu wskazał, że R.K. jest współwłaścicielem nieruchomości położonej w R. w obr. [...] dz. [...], dz. [...] wraz z "A" sp. z o.o. i Spółdzielnią Mieszkaniową "B" oraz z osobami fizycznymi. Zobowiązanie podatkowe ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach. Art. 3 ust. 4 u.p.o.l. przewiduje solidarny obowiązek zapłaty podatku od nieruchomości przez jej współwłaścicieli, co oznacza, że każdy odpowiada za cały dług, a organ podatkowy może dochodzić go od jednego z nich. Powołując się na stanowisko reprezentowane w doktrynie wskazał, że charakter odpowiedzialności jest w danym przypadku uniezależniony od stosunków wewnętrznych między współwłaścicielami, sposobu korzystania z nieruchomości oraz wielkości przypadających współwłaścicielom udziałów. Wskazane okoliczności mogą mieć wpływ na zakres wewnętrznych rozliczeń między współwłaścicielami, pozostają jednak poza obszarem zainteresowań prawa podatkowego. Nawet prawomocne postanowienie sądu o podziale nieruchomości do korzystania quo ad usum nie uprawnia organu podatkowego do dokonania wymiaru podatku osobno dla każdego ze współwłaścicieli, także wówczas, gdy na wydzielonej części nieruchomości prowadzona jest działalność gospodarcza. Do czasu zniesienia współwłasności, którego może żądać każdy ze współwłaścicieli na podstawie art. 210 Kodeksu cywilnego, nie jest dopuszczalne odstąpienie od wyrażonej w art. 3 ust. 4 u.p.o.l,. zasady solidarnego obciążenia obowiązkiem podatkowym współwłaścicieli władających nieruchomością. Z żadnego z przepisów prawnych nie wynika obowiązek organu podatkowego do proporcjonalnego określenia zobowiązania w stosunku do podsiadanych udziałów. Współwłaściciel może zapłacić podatek w wysokości proporcjonalnej do powierzchni posiadanej nieruchomości, ale nie oznacza to, że w przypadku braku wpłaty przez pozostałego współwłaściciela, czy pozostałych współwłaścicieli, na koncie podatnika nie będą figurowały zaległości. Zaległość figurować będzie do czasu uregulowania zaległego podatku w całości przez któregokolwiek z dłużników.

W niniejszej sprawie, jak wskazał organ I instancji, skarżąca zapłaciła 877,00 zł, podczas gdy kwota całego zobowiązania wynosiła 8.028,00 zł. W związku z tym, że każdy ze współwłaścicieli zobowiązany był do uiszczenia całej kwoty, nie można było mówić, że skarżąca dokonała nadpłaty. Saldo na koncie podatkowym, w podatku od nieruchomości, dotyczącym przedmiotowej nieruchomości, wykazało zaległość za grudzień 2011 r., styczeń, luty, marzec, lipiec i sierpień 2012 r., nie wykazało nadpłaty za 2010 r.

W ustawowo przewidzianym do tego terminie skarżąca złożyła odwołanie. Przyznała w nim, że jest współwłaścicielką przedmiotowej nieruchomości i wskazała na swój udział w niej, a także na brak możliwości zniesienia współwłasności, z uwagi na przepisy prawa budowlanego (miejsca postojowe nie są wydzielone w przestrzeni ścianami działowymi). Podniosła, że uiściła podatek od swojego udziału, co wyraźnie zaznaczyła w przelewie. Zapłaciła podatek w pierwotnie określonej wysokości, która była znacznie wyższa niż obecna, a organ nie poinformował jej o tym, co stało się z nadwyżką. Zwróciła również uwagę na to, że pomimo istnienia solidarnej odpowiedzialności za zobowiązanie podatkowe, w przypadku pierwszej decyzji organ nie żądał od niej zapłaty całej kwoty, lecz wezwał ją do zapłaty wysokości podatku, odpowiadającej przypadającemu na nią udziałowi w nieruchomości. W jej ocenie, organ wydając nową decyzję, za ten sam okres rozliczeniowy, powinien był w pierwszej kolejności wezwać do uregulowania należności podatników, którzy nie dopełnili tego obowiązku, w proporcji do przysługujących im udziałów. Tymczasem nadpłacony przez nią podatek organ zaliczył na poczet nieznanych jej zaległości, nie wydając w tym przedmiocie postanowienia, o którym mowa w art. 62 § 4 Ordynacji podatkowej. Zarzuciła organowi, że informując ją o prawie dochodzenia roszczenia regresowego od pozostałych 35 współwłaścicieli, nie wskazał ich, ani też nie podał kwot, których mogłaby dochodzić, uniemożliwiając jej realizację tego roszczenia.

Tak przeprowadzone postępowanie, w jej ocenie, narusza zasadę zaufania do organów podatkowych - art. 121 Ordynacji podatkowej i sprzyja podatnikom, którzy nie płacą podatku.

W piśmie przekazującym odwołanie, organ I instancji, poza dotychczasową argumentacją, wskazał, że pozostali współwłaściciele dokonali wpłat podatku od nieruchomości za 2010 r., wynikającego z decyzji Prezydenta Miasta z dnia [...] lipca 2012 r. Zapisy na koncie podatkowym w podatku od nieruchomości za 2010 r. przedstawiały się następująco:

- przypis za 2010 r. 30.487,00 zł (według stawki jak od działalności gospodarczej),

- odpis za 2010 r. 22.459,00 zł,

- należność do zapłaty 8.028,00 zł.

Wpłaty dokonane przez współwłaścicieli na poczet podatku od nieruchomości za 2010 r., w tym przez skarżącą, opiewały w sumie na kwotę 8.028,00 zł. Organ wymienił daty i kwoty dokonanych wpłat, bez podania kto ich dokonał.

Jak wskazał, wpłata dokonana przez skarżącą została zaksięgowana zgodnie z dyspozycją wskazaną w opisie m-c I-XI 2010 po 70,60 zł, za XII 2010 70.40 zł odsetki 30 zł, a w związku z tym, że od wskazanej części zostały naliczone odsetki, organ podatkowy nie wydał postanowienia w tej kwestii. Zaprzeczył, by w przesłanym upomnieniu można było żądać kwoty podatku proporcjonalnej do udziału, gdyż każdy ze współwłaścicieli obowiązany jest do zapłaty całej kwoty. Skarżąca chcąc uzyskać informację o dokonanych wpłatach przez poszczególnych współwłaścicieli powinna była zwrócić się do organu z odrębnym wnioskiem, podlegającym opłacie 17 zł. Solidarny charakter wierzytelności o zwrot nadpłaty, umożliwiający zwrot któremukolwiek z wierzycieli solidarnych, przepisy Ordynacji podatkowej przewidują jedynie w stosunku do małżonków rozliczających się łącznie z podatku od dochodów osobistych. Oznacza to, zdaniem organu, że w przypadku nadpłacenia podatku od nieruchomości, stanowiącej np. współwłasność trzech osób, organ podatkowy nie może jej zwrócić którejkolwiek z nich. Zwrot nadpłaty będzie możliwy dopiero po ustaleniu kolejności dokonanych wpłat i ich analizie w kontekście art. 60 w zw. z art. 59 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Wpłaty dokonane w ramach istniejącego zobowiązania należy traktować jako należne. Wpłaty dokonane po wygaśnięciu zobowiązania stanowią nadpłatę i powinny być zwrócone jedynie podmiotom, które ich dokonały.

Wskazaną na wstępie decyzją, Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję, podzielając w całości argumentację organu I instancji. Organ odwoławczy wskazał, że w związku z solidarnością zobowiązania powstałego w podatku od nieruchomości z uwagi na współwłasność nieruchomości lub obiektu budowlanego w odniesieniu do obowiązku zapłaty, materialnoprawna sytuacja podatników odpowiedzialnych za to zobowiązanie jest ukształtowana łącznie. Nie ma zatem "podziału kwoty" zobowiązania podatkowego na poszczególnych podatników. Wobec powyższego, skarżąca regulując, nawet zawyżoną w stosunku do swojego udziału, wysokość zobowiązania, nie przekroczyła kwoty całego zobowiązania i nie można w związku z tym mówić o nadpłacie.

W skardze na powyższą decyzję R.K. zarzuciła brak odniesienia się do podnoszonych w odwołaniu zarzutów, nie poinformowanie jej o sposobie ustosunkowania się do nich w piśmie przekazującym odwołanie, naruszenie art. 2 Konstytucji poprzez złamanie zasad sprawiedliwości społecznej, zasady zaufania do państwa i stanowionego przez niego prawa.

W uzasadnieniu zarzuciła organom, że informując ją o przysługującym roszczeniu regresowym nie wskazały, od kogo i czego może dochodzić, co wobec istnienia 35 innych współwłaścicieli, jest utrudnione. Pomimo braku obowiązku wskazania udziału i dokładnej kwoty odpowiadającej jej udziałowi, organ, pierwotnie określając wysokość zobowiązania, sprecyzował ją, w związku z czym nie wie, dlaczego teraz nie może tego dokonać. Podobnie jak w odwołaniu, skarżąca zarzuciła naruszenie art. 120 i 121 Ordynacji podatkowej, a także art. 7 Konstytucji. Dodała, że nie otrzymała stanowiska organu podatkowego dotyczącego zarzutów podniesionych w odwołaniu.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie, podtrzymując argumenty wyrażone w decyzji. Organ wskazał, że sposób uregulowania zobowiązania – solidarność dłużników, powoduje, że uiszczenie zobowiązania w wysokości wyższej, niż wynika z udziału, w sytuacji gdy nie przekroczono kwoty zobowiązania, nie powoduje powstania nadpłaty.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje:

Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2001r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269) i art. 134 §1 ustawy

z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270), dalej: P.p.s.a., Sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem i nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Przedmiotem niniejszego postępowania jest żądanie zwrotu nadpłaconego podatku od nieruchomości. Nadpłata, jak wskazała skarżąca, miała powstać na skutek uchylenia przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze, decyzji Prezydenta Miasta określającej podatek od nieruchomości z tytułu współwłasności garażu podziemnego (wg stawek jak od działalności gospodarczej) i wydania w jej miejsce dwóch decyzji określających wysokość zobowiązania w niższej, niż poprzednio, wysokości. Zobowiązanie podatkowe określone na podstawie uchylonej decyzji wynosiło 30 487,00zł, z czego – zdaniem skarżącej – do zapłaty przez nią przypadało 877,00 zł (wg jej udziału w nieruchomości), zaś na podstawie nowych decyzji zobowiązanie wynosiło 8 028,00 zł, z czego wg udziału skarżącej 223,00zł. W związku z tym, że skarżąca uregulowała zobowiązanie (obliczone wg jej udziału) w wyższej wysokości, oczywistym było dla niej, że powstała nadpłata, której zwrotu się domagała.

Tymczasem organ wskazał, że skarżąca wraz z pozostałymi współwłaścicielami ponosi solidarną odpowiedzialność za zobowiązanie, w związku z czym, dopóki zobowiązanie nie zostanie w całości uregulowane nie można mówić o nadpłacie. Skoro na koncie podatkowym za 2010 r. nie figurowała nadpłata, organ uznał żądanie za nieuzasadnione. Równocześnie wskazał, że zapłacony przez skarżącą podatek został w całości zaliczony na poczet zaległości.

Zgodnie z art. 3 ust. 4 u.p.o.l., jeżeli nieruchomość lub obiekt budowlany stanowi współwłasność lub znajduje się w posiadaniu dwóch lub więcej podmiotów, to stanowi odrębny przedmiot opodatkowania, a obowiązek podatkowy ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach lub posiadaczach. Jeżeli jednak wyodrębniono własność lokali, obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości od gruntu oraz części budynku stanowiących współwłasność, ciąży na właścicielach lokali w zakresie odpowiadającym częściom ułamkowym, wynikającym ze stosunku powierzchni użytkowej lokalu do powierzchni użytkowej całego budynku (ust. 5).

Jak wynika z akt niniejszej sprawy zobowiązanie podatkowe dotyczy nieruchomości położonej w R. w obr. [...] dz. [...] i dz. [...]. Z uzasadnienia decyzji organu I instancji wynika, że skarżąca złożyła deklarację na poczet tego podatku, z uwagi na to, że jest współwłaścicielką przedmiotowej nieruchomości w 1/36 (w aktach sprawy brak tej deklaracji). Do akt sprawy nie zostały dołączone decyzje określające zobowiązanie w podatku od spornej nieruchomości wydane przez Prezydenta Miasta, a Sąd może się tylko domyślać, że przedmiotem opodatkowania była wyodrębniona część budynku stanowiąca garaż podziemny wielostanowiskowy. Z uwagi na to, że przedmiotowy garaż znajduje się we współwłasności 36 podmiotów (osób fizycznych i prawnych), to stanowi odrębny przedmiot opodatkowania, a obowiązek podatkowy ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach, stosownie do treści art.3 ust.4 u.p.o.l. Nic nie wskazuje bowiem na to, aby w rozpoznawanej sprawie miał miejsce wyjątek, o którym mowa w art. 3 ust. 5 u.p.o.l.

Do odpowiedzialności solidarnej za zobowiązania podatkowe stosuje się zasady solidarnej odpowiedzialności za dług uregulowane w Kodeksie cywilnym (art. 91 Ordynacji podatkowej). Odpowiedzialność ta oznacza, że każdy ze współwłaścicieli zobowiązany jest do zapłaty całej kwoty należności podatkowej i choć może zapłacić jedynie podatek wynikający z jego udziału we współwłasności, to jednak nie zwolni go z odpowiedzialności za całe zobowiązanie, w sytuacji nie wywiązania się przez pozostałych współwłaścicieli. Wierzyciel może żądać w takim przypadku spełnienia świadczenia od każdego współwłaściciela z osobna, niektórych z nich lub wszystkich, a spełnienie wierzytelności przez jednego z dłużników zwolni pozostałych z długu.

Jak słusznie wskazał Prezydent Miasta, do czasu zniesienia współwłasności nie jest dopuszczalne odstąpienie od zasady solidarnego obciążenia podatkiem wszystkich współwłaścicieli i to bez względu na istnienie ograniczeń w zakresie możliwości wyodrębnienia części nieruchomości, wynikających m.in. z przepisów prawa budowlanego.

Konsekwencją zasady solidarnej odpowiedzialności za zobowiązanie podatkowe jest określenie w decyzji całego zobowiązania podatkowego wobec wszystkich współwłaścicieli. Organ nie ma możliwości podzielenia takiego zobowiązania na części odpowiadające udziałom, czy ustalonemu między współwłaścicielami sposobowi korzystania z nieruchomości (quo ad usum). Słuszne jest zatem, co do zasady, stanowisko organów, że zapłata przez skarżącą "swojej" części podatku, nie zwalnia jej z odpowiedzialności za pozostałą, niezapłaconą część.

Stosownie do treści art. 72 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej za nadpłatę uważa się kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku.

Z uwagi na to, że w niniejszej sprawie do zapłacenia podatku zobowiązanych było 36 współwłaścicieli, a wniosek o zwrot nadpłaty pochodził od skarżącej, organ powinien był ustalić terminy i wysokość wpłat dokonanych na poczet tego podatku przez wszystkich współwłaścicieli, a następnie stwierdzić czy doszło do nadpłaty.

Ustalenia te powinny znajdować odzwierciedlenie w zebranym materiale dowodowym, a następnie w uzasadnieniu decyzji.

Tymczasem organ wydając decyzję odmowną wskazał jedynie, że na koncie podatkowym nieruchomości za 2010 r. nie było nadpłaty. Twierdzenie to nie zostało poparte żadnym dowodem. Organ dodał, że pozostali współwłaściciele dokonali wpłat pozostałej części zobowiązania za 2010r., wynikającego z decyzji z 23 lipca 2012r., będących podstawą przypisu na koncie podatkowym i zobowiązanie podatkowe za 2010r. zostało w całości uregulowane. Organ przedstawił stan salda na dzień 20 grudnia 2012r., z którego nie wynika zaległość za 2010r.

Dopiero w piśmie przekazującym odwołanie do organu wyższej instancji Prezydent Miasta uszczegółowił, że przypis za 2010 r. wynosił 30.487,00zł (według stawki jak od działalności gospodarczej) – określonej pierwszą decyzją, odpis 22.459,00 zł wynikał z drugiej decyzji, a także, że ostateczna należność w kwocie 8.028,00zł została w całości uregulowana. Organ wymienił wysokość wpłat oraz daty ich dokonania. Wśród nich znalazła się wpłata dokonana przez skarżącą, jak również wpłaty dokonane w 2008r. i 2009r. oraz przeksięgowania kwot na podstawie postanowień.

Z akt sprawy nie wynika, aby skarżąca została zapoznana z treścią powyższego pisma, sporządzonego stosownie do treści art. 227 Ordynacji podatkowej (brak zwrotnego potwierdzenia odbioru tego pisma, mimo że skarżąca została wymieniona w rozdzielniku), a ponadto z treści skargi wynika, że skarżąca pisma tego nie otrzymała. Poza tym organ odwoławczy nie wyznaczył R.K. terminu do zapoznania się z zebranym w sprawie materiałem dowodowym, co w rozpoznawanej sprawie należy uznać za uchybienie przepisowi art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, bowiem przedmiotowe pismo jest dowodem o istotnym znaczeniu dla rozstrzygnięcia.

W ocenie Sądu, przeprowadzone przez organ I instancji postępowanie było zbyt arbitralne, a przedstawiona argumentacja lakoniczna, co czyni decyzję niezrozumiałą i tym samym nie poddającą się kontroli. Pomijając wskazane kwestie procesowe, w tym nie zaznajomienie strony ze stanowiskiem organu odnośnie do zarzutów odwołania, czy też nie zapewnienie jej prawa do zapoznania się z materiałem dowodowym, w czym skarżąca słusznie upatruje naruszenie zasad postępowania, w tym zaufania do organów państwa - art. 121 Ordynacji podatkowej oraz wymienione art. 2 i 7 Konstytucji, wskazać należy, że organ nie wyjaśnił w żaden sposób podstaw swojego rozstrzygnięcia. Przedstawione przez organ wyliczenie nie pozwala stwierdzić czy do nadpłaty doszło czy też nie. Zawiera ono 42 pozycje wpłat, nie wyjaśniono, kto tych wpłat dokonał i w jaki sposób organ je zaksięgował.

Ustalenia w tym zakresie były nie tylko kluczowe dla samego wniosku o stwierdzenie nadpłaty, ale także, jak słusznie podnosi skarżąca, warunkowały możliwość dochodzenia roszczenia regresowego w stosunku do podatników, którzy nie wywiązali się z obowiązku podatkowego. Słuszne są uwagi skarżącej, że brak wiedzy, co do wywiązania się z obowiązku zapłaty podatku przez poszczególnych współwłaścicieli, utrudnia czy wręcz uniemożliwia dochodzenie roszczeń regresowych.

Uchybień organu w tym zakresie nie tłumaczy także charakter zobowiązania. W ocenie Sądu, każdy ze współwłaścicieli powinien mieć prawo do uzyskania od organu informacji o tym, w jakim zakresie zobowiązanie zostało wykonane i przez kogo.

W ponownie przeprowadzonym postępowaniu zadaniem organu będzie dokonanie wszelkich niezbędnych ustaleń, koniecznych do stwierdzenia, czy nadpłata miała miejsce, a przy tym zagwarantowanie stronie możliwości udziału w tym postępowaniu.

Mając powyższe na uwadze, Sąd orzekł jak w sentencji, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. Orzeczenie w przedmiocie wykonalności znajduje uzasadnienie w treści art. 152 wyżej wymienionej ustawy.

Sąd nie orzekł w przedmiocie kosztów postępowania, z uwagi na brak wniosku w tym zakresie, pomimo pouczenia stron o treści art.210 § 1 P.p.s.a.