III SA/Wr 710/13

Uzasadnienie

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] lipca 2013 r. (nr [...]) Dyrektor Izby Celnej we W. – po rozpatrzeniu odwołania A. P. od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w L. z dnia [...] kwietnia 2013 r. (nr [...]) nakładającej na skarżącego kary pieniężnej [...] zł za eksploatację automatu do gier [...] (nr [...]) poza kasynem gry – utrzymał w mocy pierwszoinstancyjne rozstrzygnięcie.

Organ drugiej instancji powołał się na art. 89 ust. 1 pkt 2, ust. 2 pkt 2, art. 90 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz. 1540 ze zm.) w zw. z art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.).

W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wskazano na kontrolę przeprowadzoną w dniu [...] maja 2012 r. przez funkcjonariuszy Urzędu Celnego w L. w lokalu Punkt Ksero w G. przy ul. [...] – prowadzonym przez S. O. pod nazwą Firma Handlowo-Usługowa "A" O. S., z siedzibą w G. przy ul. [...] – w zakresie działalności dotyczącej urządzania i prowadzenia gier na automatach lub innych urządzeniach (protokół z dnia [...] maja 2012 r. nr [...]).

Kontrolujący stwierdzili, że w lokalu funkcjonowało (podłączone do sieci i załączone) opisane wcześniej urządzenie, wyposażone w monitor, panel z 13 opisanymi przyciskami sterującymi grą, akceptor banknotów, zaklejony wrzutnik monet, rynienkę na wypłacane monety. Przeprowadzony na tym urządzeniu eksperyment wykazał, że cechy psychomotoryczne gracza, w tym zdolności manualne i umiejętności grającego (tj. każdorazowy dotyk klawisza Start) nie mają żadnego wpływu na przebieg rozgrywanych gier, a w szczególności na zatrzymywanie wirujących bębnów w konfiguracjach znaków dających punkty premiowe, bądź bonusy zgodnie z wolą gracza, lecz toczą się poza jego wolą, sterowane przez program zainstalowany w pamięci urządzenia (symulatora). Tempo wirowania poszczególnych bębnów uniemożliwia identyfikację jakichkolwiek symboli graficznych gry, stanowiących jej elementy wizualizacyjne.

Funkcjonariuszom celnym przedstawiono umowę najmu powierzchni użytkowych z dnia [...] maja 2012 r. W okazanej kontrolującym dokumentacji nie było:

- zezwolenia/koncesji na prowadzenie działalności w zakresie urządzania gier na automatach (innych gier hazardowych);

- decyzji Ministerstwa Finansów (art. 2 ust. 6 ustawy o grach hazardowych), która stwierdzałaby, że gry na badanym urządzeniu nie mają charakteru gier hazardowych;

- poświadczenia rejestracji kontrolowanego urządzenia;

- opinii technicznej wydanej przez jednostkę badającą (z upoważnienia Ministra Finansów).

W tak ustalonym stanie faktycznym Naczelnik Urzędu Celnego w L., postanowieniem z dnia [...] listopada 2012 r., wszczął z urzędu postępowanie w sprawie wymierzenia skarżącemu kary pieniężnej za urządzanie gier na automacie poza kasynem gry.

Tenże organ, postanowieniem z dnia [...] lutego 2013 r., włączył do prowadzonego postępowania opinię biegłego sądowego z zakresu informatyki, telekomunikacji i automatów do gier Sądu Okręgowego w C. z dnia [...] stycznia 2013 r. (ze sprawy [...]), zawierającą ekspertyzę automatu badanego wcześniej ([...] maja 2012r.) przez funkcjonariuszy celnych. Biegły ten stwierdził, że badane urządzenie umożliwia prowadzenie gier, które są – w rozumieniu przepisów ustawy o grach hazardowych – grami na urządzeniach elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, organizowanymi w celach komercyjnych, przy czym gry te mają charakter losowy.

Oceniając zebrane dowody, Naczelnik Urzędu Celnego w L. uznał, że kontrolowane urządzenie spełnia ustawowe wymogi do uznania gier na nim prowadzonych za gry na automatach według ustawy z dnia [...] listopada 2009 r. o grach hazardowych. Dlatego też, decyzją z dnia [...] kwietnia 2013 r., wymierzył skarżącemu karę pieniężną ([...] zł) za urządzanie gier na automacie o niskich wygranych poza kasynem gry.

W odwołaniu od pierwszoinstancyjnego rozstrzygnięcia skarżący zarzucił Naczelnikowi Urzędu Celnego w L. naruszenie:

1) art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych – przez przyjęcie, że gra na badanym automacie stanowi grę na automatach w rozumieniu tego przepisu;

2) art. 89 ust. 2 pkt 2 ustawy o grach hazardowych – przez jego zastosowanie, mimo braku podstaw;

3) art. 122 i art. 187 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacji podatkowa – przez niepodjęcie wszelkich czynności celem dokładnego wyjaśnienia stanu sprawy;

4) art. 123 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa – przez naruszenie prawa strony do czynnego udziału w każdym stadium postępowania.

W uzupełnieniu odwołania skarżący zarzucił naruszenie art. 2 ust. 6 ustawy o grach hazardowych oraz art. 2 w zw. z art. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej – przez wydanie decyzji z rażącym naruszeniem prawa, na podstawie przepisów nienotyfikowanych.

Skarżący wniósł również o:

- powołanie nowego biegłego do oceny kontrolowanego automatu do gier;

- przeprowadzenie dowodu z załączonej opinii biegłego rzeczoznawcy Z. S. (z dnia [...] lipca 2011 r.; nr [...]), dotyczącej spornego automatu, która miałaby potwierdzić, że na badanym automacie nie ma możliwości rozgrywania gier w rozumieniu ustawy o grach hazardowych, gdyż jest on urządzeniem do organizowania wyłącznie gier zręcznościowych.

Postanowieniem z dnia [...] czerwca 2013 r. Dyrektor Izby Celnej we W. odmówił powołania nowego biegłego do oceny kontrolowanego automatu do gier.

Organ odwoławczy podkreślił, że losowy charakter gier na badanym automacie został już stwierdzony, skoro zebrane dowody wykazują, że grający nie ma wpływu na wynik gry (art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych).

Zestawiając opinię biegłego rzeczoznawcy mgr inż. Z. S. z opinią biegłego sądowego R. R., organ odwoławczy stwierdził, że nie mogą one być względem siebie uznawane za kontr-opinie. Opinia techniczna Z. S. zawiera de facto opis gier dostępnych na automatach o nazwie [...] o numerze seryjnym [...], które nie jest objęte zakresem niniejszego postępowania. Z tego też powodu przeprowadzenie żądanych przez stronę dowodów w tym w zakresie jest bezzasadne, ponieważ nie przyczyni się do wyjaśnienia okoliczności istotnych dla sprawy.

Organ odwoławczy zauważył, że przedstawiona przez stronę opinia techniczna jest de facto stanowiskiem strony. Z opinii tej wynika, że jej autor – na podstawie własnej interpretacji przepisów ustawy o grach hazardowych – stwierdził ich zgodność z wynikiem badań technicznych poprzedzających rejestrację oraz z przepisami ustawy o grach hazardowych. Ponadto opinia ta jest wypowiedzią zawierającą analizę przepisów prawa i promującą jedynie określony sposób ich interpretacji. Jest ona zatem poglądem osoby wyrażającej opinię i nie jest wiążąca dla organu prowadzącego postępowanie administracyjne. Skoro w żadnej mierze organ nie byłby związany opinią prawną (wyrażoną np. przez świadka w trakcie jego przesłuchania), niedopuszczalne byłoby zatem usiłowanie uznawania tak wyrażonej opinii prawnej jako wiążącej i powoływanie się na nią, jako na materiał dowodowy.

Przedstawiona przez skarżącego opinia techniczna nie jest też opinią biegłego w rozumieniu art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej, bowiem biegły wypowiada opinię dotyczącą stanu faktycznego. Nie można zatem powołać biegłego, który miałby złożyć opinię co do działania automatów pozostających poza niniejszym postępowaniem.

Zarzuty w zakresie stwierdzonego przez organ charakteru losowego badanych gier strona opiera na własnej tezie, według której wynik gry ma zawsze wartość zerową i jest znany jeszcze przed jej zakończeniem.

Zdaniem organu, twierdzenie skarżącego o braku losowego charakteru gry z uwagi na stały i z góry określony zerowy wynik gry, wydaje się być próbą odwrócenia uwagi od istoty gry. W tej sytuacji można by zadać pytanie, czy jedyne co oferuje organizator gier na badanym automacie sprowadza się do przyznania grającemu zerowego wyniku gry? Można by także zadać pytanie potencjalnemu uczestnikowi gry, czy zagrałby na automacie, na którym gra polegałaby na przyznaniu grającemu jedynie zerowego wynik gry? Organ wyraził przekonanie, że odpowiedź byłaby przecząca.

Gra na kontrolowanym urządzeniu nie ogranicza się jedynie do przyznania grającemu zerowego wyniku gry, umożliwia bowiem także uczestnictwo w poprzedzającym je innym etapie zdobywania punktów, których maksymalizacja jest autentyczną motywacją do gry, bez której gra nie miałaby sensu i bez której trudno by ją było nazwać grą. Pomijanie tego etapu stanowi ignorowanie zasadniczej części gry, co do której stwierdzono, że ma losowy charakter. Gra dwóch osób polegająca na rzucie monetą lub kostką do gry nie traci swego losowego charakteru tylko dlatego, że grający się umówią, że na koniec "zerują"

swoje wyniki.

Dyrektor Izby Celnej we W. zaakcentował, że o losowości gry na automacie – przy wprowadzeniu różnych elementów (w tym zręcznościowych), mających stworzyć pozory nieistnienia losowości – decyduje to, czy wynik całej gry o charakterze nie tylko losowym, zależy ostatecznie od przypadku.

Fakt, że gracz uczestniczący w grze na automacie nie ma realnego wpływu na wynik gry oraz to, że gracz nie jest w stanie świadomie zadecydować o określonym wyniku gry świadczą o tym, że gra ma charakter losowy. Zdaniem organu, możliwości wyboru gry i dowolnego kształtowania wysokości stawki nie można utożsamiać z jakimkolwiek wpływem na przebieg gry.

W analogicznych sprawach, podobne stanowisko wielokrotnie i jednomyślnie wyrażały krajowe sądy administracyjne w odniesieniu do definicji gry losowej według ustawy z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych). W orzeczeniach tych wskazywano, że wprowadzenie do gier losowych takich jak loteria promocyjna lub fantowa, poza elementami losowymi, dodatkowych, "nielosowych" elementów, takich jak np. element wiedzy lub zręczności, nie pozbawia takiej gry charakteru losowego (i jako taka podlega ona nadal przepisom wspomnianej ustawy jako gra losowa) (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z: 5 maja 2003 r., II SA 2145/01; z 6 grudnia 1999 r., II SA 1513/99; 27 października 1999 r., II SA 1359/99; 27 października 1999 r., II SA 1095/99).

O losowym charakterze gry na badanym automacie świadczy fakt, że wirtualne bębny z symbolami obracały się i zatrzymywały samoczynnie. Wzajemne ustawienie bębnów w momencie ich zatrzymania jest losowe i niezależne od zręczności gracza. W przypadku, gdy symbole na poszczególnych bębnach utworzą określoną w planie gry kombinacje w danych liniach, to grający otrzymuje wygraną w postaci punktów. W protokole kontroli stwierdzono, że obracających się bębnów nie można, w sposób zamierzony, zatrzymać na wybranym symbolu. Potwierdziła to również opinia biegłego.

Zdaniem organu odwoławczego w rozpatrywanej sprawie spełniona jest także kolejna przesłanka ujęta w art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych, a mianowicie komercyjny charakter gier urządzanych na automatach. W opinii biegłego wskazano, że warunkiem uruchomienia automatów jest zakredytowanie ich przez grającego wybraną kwotą pieniędzy, za która grający wykupuje czas gry oraz otrzymuje określoną liczbę punktów kredytowych, przeznaczonych na prowadzenie gier losowych, np. 100 PLN = 100 minut gry i 1000 punktów.

Ponadto, ze znajdującej się w aktach sprawy umowy zawartej pomiędzy "B" A. P. (w K. przy ul. [...]) a Firmą Handlowo Usługową "A" S. O. (w G. przy ul. [...] – właścicielem lokalu) wynika, że S. O. odpłatnie wynajął A. P. 6 m2 lokalu przy ul. [...] w G., oraz że wstawiony tam automat jest wyłączną własnością A. P.

W takim stanie rzeczy organ odwoławczy uznał, zarzut naruszenia art. 2 ust. 5 i ust. 6 ustawy o grach hazardowych nie zasługuje na uznanie.

Kolejny wątek uzasadnienia organu drugiej instancji odnosił się do zarzutu naruszenia art. 123 Ordynacji podatkowej, ponieważ w odwołaniu podniesiono, że skarżący nie został poinformowany ani dopuszczony do udziału w eksperymencie przeprowadzonym przez funkcjonariuszy urzędu celnego, jak również pozbawiony został prawa do uczestniczenia w ekspertyzie sporządzonej przez biegłego sądowego dnia [...] stycznia 2013 r.

W tej części organ odwoławczy zauważył, że w dniu kontroli przez funkcjonariuszy celnych ([...] maja 2012 r.) w stosunku do skarżącego nie toczyło się postępowanie administracyjne w zakresie objętym niniejszą sprawą. Nie istniał zatem obowiązek powiadomienia skarżącego o czynnościach objętych kontrolą. To właśnie kontrola przeprowadzona w lokalu Punkt Ksero (w G. przy ul. [...]) wykazała, na podstawie okazanych przez właściciela lokalu dokumentów, że znajdujące się w nim automaty stanowią własność skarżącego. W tym zbiorze był także automat objęty późniejszym postępowaniem w sprawie kary pieniężnej.

Jeśli zaś chodzi o opinię R. R., to biegły ten został powołany w związku z równolegle prowadzonym postępowaniem karnym skarbowym ([...]). Według kodeksu postępowania karnego, strona nie musiała być poinformowana i uczestniczyć w oględzinach automatu. Postanowieniem z dnia [...] lutego 2013 r. Naczelnik Urzędu Celnego w L. – na podstawie art. 180 i art. 181 Ordynacji podatkowej – włączył do akt sprawy opinię biegłego z dnia [...] stycznia 2013 r., dotyczącą badanego automatu.

Skarżący, zarówno w postępowaniu pierwszo instancyjnym, jak w fazie odwoławczej, został powiadomiony o przysługującym mu prawie do zapoznania się ze zgromadzonym w sprawie materiałem dowodowym, miał zatem możliwość czynnego udziału w prowadzonym postępowaniu, w tym zapoznania się ze wskazaną opinią.

Organ odwoławczy stwierdził, że opisany stan faktyczny spełnia przesłanki ujęte w art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych, co obligowało organy celne do nałożenia kary pieniężnej.

Odnosząc się do zarzutu skarżącego o wydaniu pierwszoinstancyjnej decyzja na podstawie przepisów nienotyfikowanych, organ odwoławczy zauważył, że skarżący w żaden sposób nie wykazał dlaczego przepis art. 89 ust. 1 pkt 2 (na podstawie którego wymierzono karę) powinien być notyfikowany; w szczególności np. nie wykazał jaka jego cecha sprawia, że należałoby go uznać za przepis "techniczny" w rozumieniu dyrektywy nr 98/34/WE z dnia 22 czerwca 1998 r.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (w wyroku z dnia 19 lipca 2012 r.) również nie oceniał przepisów ustawy o grach hazardowych, stanowiących podstawę nakładania kar pieniężnych, albowiem pytania prejudycjalne dotyczyły przepisów przejściowych (art. 129 ust. 2, art. 138 ust. 1 i art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych), dotyczących wydawania, przedłużania i zmiany tych zezwoleń. Rozciąganie tego orzeczenia na unormowania zawarte w art. 89 ustawy o grach hazardowych wydaje się być zdaniem organu odwoławczego nieuprawnione.

Jeżeli zaś chodzi o zarzut niekonstytucyjności art. 89 ustawy o grach hazardowych, organ odwoławczy wskazał, że w polskim systemie prawnym obowiązuje zasada domniemania konstytucyjności przepisów prawnych, co do których Trybunał Konstytucyjny nie orzekł sprzeczności z Konstytucją. W rozpatrywany przypadku nie ma orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego, odnoszącego się do przepisów stanowiących podstawę wydania kwestionowanej decyzji. Nie można więc podzielić zarzutu, że przepisy te są niezgodne z Konstytucją. Podobne stanowisko prezentował Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach z: 3 września 2003 r. (I SA/Wr 3641/01); 29 października 2003 r. (III SA 546/02); 29 października 2003 r. (III SA 547/02); 13 sierpnia 2003 r. (III SA 2521/02).

Ustosunkowując się do zarzutu, że to nie organ celny, lecz Minister Finansów ma wyłączną kompetencję do rozstrzygania w drodze decyzji czy dana gra jest grą na automacie w rozumieniu ustawy, organ odwoławczy – mając na uwadze art. 2 ust. 6 i 7 ustawy o grach hazardowych – postawił pytanie, dlaczego sam skarżący nie wystąpił w odpowiednim czasie do Ministra Finansów o rozstrzygnięcie charakteru gier prowadzonych na kontrolowanym urządzeniu. W ocenie tego organu, w przypadku, gdy urządzający gry nie skorzysta z uprawnienia zawartego we wspomnianym unormowaniu, umożliwiającego mu uzyskanie pewności co do charakteru prowadzonej działalności gospodarczej (czy działalność ta spełnia ustawowe przesłanki gry hazardowej), organy – na podstawie art. 89 i art. 90 ustawy o grach hazardowych – uzyskują autonomiczne uprawnienie do poczynienia własnych ustaleń w zakresie wystąpienia w danej sprawie przesłanek wymierzenia kary za urządzanie gry na automatach poza kasynem gry. W zakresie tychże ustaleń organy mają prawo dokonywać samodzielnej oceny przy odpowiednim zachowaniu procedur Ordynacji podatkowej (por. art. 8 i art. 91 ustawy o grach hazardowych).

Ze zgromadzonego w sprawie materiału wynika, że skarżący nie legitymował się rozstrzygnięciem Ministra Finansów, a zatem nie postarał się (w odpowiednim czasie) o spełnienie warunków uprawniających do prowadzenia gier na badanym urządzeniu.

W ocenie Dyrektora Izby Celnej we W., o konieczności rozstrzygania przez ministra Finansów o charakterze gry (na podstawie art. 2 ust. 6 ustawy o grach hazardowych) można mówić jedynie w przypadku wystąpienia wątpliwości co do charakteru gry. Podobnie wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 31 stycznia 1994 r. (II SA 2338/93). Wyrok ten dotyczył wprawdzie poprzednio obowiązującej ustawy o grach i zakładach wzajemnych, ale zawierającej unormowanie zawarte w art. 2 ust. 3, które odpowiada treści art. 2 ust. 6 ustawy o grach hazardowych, mającego znaczenie w tej sprawie.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu skarżący zarzucił decyzji Dyrektora Izby Celnej we W. naruszenie:

1) art. 2 ust 5 ustawy o grach hazardowych – przez przyjęcie że gra na spornym automacie stanowi grę na automatach w rozumieniu wskazanego przepisu;

2) art. 122 i 180, 187, 191 Ordynacji podatkowej – przez niepodjęcie wszelkich czynności w celu dokładnego wyjaśnienia stanu sprawy, oraz przez odmowę przeprowadzenia dowodu z załączonej przez stronę opinii biegłego;

3) art. 123 Ordynacji podatkowej – przez niezapewnienie stronie prawa do czynnego udziału każdym stadium postępowania;

4) art. 2 ust. 6 ustawy o grach hazardowych – przez ustalenie, że gra na automacie ma charakter losowy, mimo braku w tym zakresie orzeczenia Ministra Finansów;

5) art. 2 oraz art. 7 i art. 8 ust. 1 i 2 Konstytucji Rzeczypospolitej – przez oparcie orzeczenia na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 oraz art. 89 ust. 2 pkt 2 ustawy o grach hazardowych, stojących w sprzeczności z art. 2 Konstytucji RP, oraz przez niezastosowanie wprost przepisów Konstytucji, mimo normy prawnej art. 8 Konstytucji RP;

6) art. 89 ust 2 pkt 2 ustawy o grach hazardowych – poprzez jego zastosowanie, mimo braku podstaw;

Skarżący zarzucił organowi wydanie zaskarżonej decyzji z rażącym naruszeniem prawa przez oparcie rozstrzygnięcia na przepisach, które nie zostały notyfikowane, co uchybia unormowaniom Konstytucji RP oraz umów międzynarodowych.

W kontekście postawionych zarzutów skarżący wniósł o:

1) uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej jej decyzji organu pierwszej instancji w całości;

2) zasądzenie od Dyrektora Izby Celnej we W. na rzecz skarżącego kosztów sądowych, w tym kosztów zastępstwa procesowego;

a także o:

3) zwrócenie się przez Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu do Trybunału Konstytucyjnego w trybie art. 193 Konstytucji RP i art. 3 ustawy o Trybunale Konstytucyjnym, o zbadanie zgodności z Konstytucją art. 89 ust. 1 pkt 2 i art. 89 ust. 2 pkt 2 ustawy o grach hazardowych;

4) rozpoznanie sprawy również pod nieobecność skarżącego lub jego pełnomocnika.

W uzasadnieniu skargi podkreślono, że pozostaje zasadny zarzut naruszenia przez organ art. 2 ust 5 ustawy o grach hazardowych, uznał on bowiem bezpodstawnie, że gra na kontrolowanym urządzeniu stanowi grę na automacie w rozumieniu wskazanego przepisu.

Odnosząc się do definicji zwartej w art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych, skarżący dostrzega brak podstaw do przyjęcia, że gra na automacie była organizowana dla celów komercyjnych.

Zaskarżona decyzja uwzględnia ustalenia organu pierwszej instancji, oparte na opinii biegłego, że wyposażenie automatu umożliwia prowadzenie działalności komercyjnej. Okoliczność ta nie świadczy jednak sama w sobie o organizowaniu gier dla celów komercyjnych. Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy nie potwierdza, że skarżący organizował grę w celach komercyjnych. Żaden dowód nie wskazuje, by skarżący czerpał dochody z badanego automatu.

Organ nie poczynił ustaleń co do tego, czy skarżący uzyskał jakiekolwiek dochody, czy automat ów wygenerował jakikolwiek dochód, a jeśli tak, to czyje przysporzenie on stanowił: skarżącego czy też właściciela lokalu. Poprzestał wyłącznie na ustaleniu czyją własnością był automat.

Brak jest również podstaw, wbrew opinii organu, do przyjęcia tezy, że gra na wskazanym automacie ma charakter losowy. Praktycznie cała argumentacja organu sprowadza się do oceny elementu automatu, na którym nie jest prowadzona gra. Organ skupia się bowiem na ocenie elementu urządzenia z obracanymi kolorowymi bębnami, który stanowi wyłącznie element uatrakcyjniający automat i grę o efekty wizualne i dźwiękowe, nie stanowi natomiast miejsca, w którym odbywa się gra.

Gra na wskazanym automacie odbywa się na zlokalizowanym na urządzeniu wyświetlaczu (monitorze), który prezentuje bieżące postępy grającego, uzależnione od jego refleksu. Gra nie ma charakteru losowego, stanowi grę o charakterze zręcznościowym.

Według opinii biegłego rzeczoznawcy Z. S., badającego wskazany automat, jest to urządzenie, na którym można prowadzić wyłącznie grę o charakterze zręcznościowym. Za każde naciśnięcie klawisza w czasie aktywnym uzyskuje się 1 punkt. Z kolei, po naciśnięciu klawisza w czasie nieaktywnym (brak podświetlenia), nie uzyskuje się punktów.

Celem wskazanej gry jest jak najszybsze pozyskiwanie punktów zręcznościowych, co jest uzależnione od posługiwania się klawiszem "graj zręcznościowo", przy jednoczesnym obserwowaniu sytuacji na monitorze. Wynik punktowy gry jest wyświetlany na monitorze.

We wniosku końcowym tej opinii stwierdza się, że badane urządzenie nie ma funkcji czy mechanizmów do wydawania wygranych pieniężnych. Brak jest również innych mechanizmów do wydawania wygranych rzeczowych lub żetonów.

Uzyskany chwilowy stan punktowy podczas gry nie zmienia ustalonego na początku czasu jej trwania oraz wyniku końcowego. W momencie zakończenia gry stan punktowy jest zerowy.

Na badanym urządzeniu biegły nie stwierdził rozwiązań technicznych pozwalających na rozgrywanie gier na automacie, w rozumieniu ustawy o grach hazardowych. Sposób prowadzenia gry na badanym urządzeniu, polegający na zręcznościowym wykorzystywaniu ryzyka decyzji, ma charakter zabawowy. Po zakończeniu gry punktacja obrazująca jej przebieg kasowana jest automatycznie. Wyklucza to losowy charakter prowadzonej gry.

Wskazane okoliczności wykluczają możliwość uznania, że przedstawiona gra ma charakter gry na automacie w rozumieniu ustawy o grach hazardowych. Tym samym błędna jest kwalifikacja organu celnego, zakładająca spełnienie przesłanek z art. 2 ust 5 ustawy o grach hazardowych, a w konsekwencji wadliwe zastosowanie art. 89 tej ustawy.

Organ bezpodstawnie oparł się wyłącznie na opinii biegłego R. R. W toku postępowania skarżący wskazał na argumenty podważające tę opinię biegłego.

Opinia biegłego może dotyczyć wyłącznie wiadomości specjalnych, które powinien mieć biegły. Brak jest podstaw do formułowania przez biegłego w opinii twierdzeń czy ustaleń wykraczających poza sferę wiedzy, czy też zawodowych kompetencji biegłego.

W opinii, na której oparł się organ, stwierdzono że urządzenie w postaci automatu do gier spełnia warunki do uznania go za automat do gier w rozumieniu przepisów ustawy. Biegły w opinii dokonał więc interpretacji przepisów prawa. Takie twierdzenie oznacza, że biegły wyszedł poza przyznane mu kompetencje. Nie poprzestał on na ocenie technicznej urządzenia, ale dopuścił się formułowania ocen prawnych. Taki bowiem charakter mają twierdzenia co do tego, jak należy interpretować normę wyrażoną w art. 2 ust 5 ustawy o grach hazardowych, tj. czy automat spełnia warunki określone w wymienionym przepisie, czy też nie.

Biegły nie był uprawniony do formułowania w opinii takich ocen. Z kolei organ nie miał podstaw do bezkrytycznego ich przyjmowania w postępowaniu i opierania na nim swego rozstrzygnięcia. Opinia ta pozostaje w istotnej sprzeczności z opinią innego biegłego Z. S. Błędne było działanie organu, który oparł się bezkrytycznie na uzyskanej, zgodnej z celami profiskalnymi opinii biegłego, a odmówił uwzględnienia jakichkolwiek innych dowodów.

Organ powinien przeprowadzić dodatkowe wyjaśnienia w sprawie, przede wszystkim w celu rozstrzygnięcia sprzeczności pojawiających się w zgromadzonych w sprawie opiniach. Powinien był, zgodnie z wnioskiem strony, przeprowadzić uzupełniający dowód z opinii biegłego, ewentualnie wystąpić do powołanego w sprawie biegłego o ustosunkowanie się do stwierdzonych nieprawidłowości czy rozbieżności i wydanie opinii uzupełniającej.

Organ celny bezpodstawnie również odmówił uwzględnienia dowodu z opinii biegłego przedstawionej przez stronę. Tym samym zarzut naruszenia art. 122, 180, 187 i 191 Ordynacji podatkowej jest uzasadniony.

W postępowaniu prowadzonym w trybie Ordynacji podatkowej, to na organie administracji ciąży obowiązek gromadzenia dowodów oraz podejmowania wszelkich niezbędnych działań celem wyjaśnienia stanu faktycznego. Organ zobowiązany jest także w sposób wyczerpujący zebrać i rozpatrzyć materiał dowodowy w sprawie i ocenić na podstawie całego materiału czy dana okoliczność została udowodniona. Niedopuszczalne, w świetle przytoczonych reguł, jest postępowanie organu uwzględniające wyłącznie dowody służące realizacji celów profiskalnych, a oddalające wnioski dowodowe strony postępowania, które przeczą stanowisku organu.

Bezpodstawne jest twierdzenie organu, jakoby nie naruszył regulacji określonej w art. 180 Ordynacji podatkowej, bo pozyskał dowód z opinii biegłego R. R. Norma zawarta we wskazanym przepisie wymaga bowiem uwzględnienia jako dowodu w sprawie wszystkiego, co może przyczynić się do jej wyjaśnienia, a co nie jest sprzeczne z prawem. Nie odpowiada treści tego przepisu pomijanie dowodów przedstawionych przez stronę.

Bezpodstawne jest również twierdzenie, że organ nie naruszył dyspozycji art. 191 Ordynacji podatkowej. Tymczasem organ orzekł w sprawie bez uwzględniania przy ocenie sprawy przedłożonych przez skarżącego dowodów.

Bezpodstawne pozostaje również stanowisko organu, jakoby nie był on władny do samodzielnej oceny, w tym nieuwzględnienia, opinii biegłego R, R, z uwagi na fakt, że został on wpisany na listę biegłych przez Sąd Okręgowego w C. Według organu, powołanie biegłego sądowego wyklucza możliwość weryfikacji jego opinii i jakąkolwiek z nim polemikę. Takie stanowisko organu jest błędne i sprzeczne z zasadami postępowania podatkowego. Na podstawie art. 191 Ordynacji podatkowej organ ma kompetencje do oceny każdego dowodu, w tym dowodu z opinii biegłego ustanowionego w sprawie. Skarżący podkreślił, że nigdy nie kwestionował kwalifikacji biegłego powołanego przez organ, ani faktu jego wpisu do rejestru biegłych. Z samej tej okoliczności nie można jednak wywieść twierdzenia, że sporządzona przez niego opinia musi być zawsze właściwa, a więc, że organ nie ma kompetencji do jej oceny, a nawet nieuwzględnienia opinii, jeśli inne zgromadzone dowody wskazują na błędy lub potwierdzają konieczność weryfikacji poczynionych w niej ustaleń.

Bezpodstawne jest także twierdzenie organu, że opinia biegłego Z. S. dotyczyć miała innego automatu do gier. Z opinii tej wynika, że odnosi się ona do tego samego urządzenia. Twierdzenie organu, że badanie dotyczy "tego samego urządzenia, lecz nie takiego samego urządzenia", jest nielogiczne i niezrozumiałe.

Błędna i niezgodna z przepisami postępowania podatkowego jest decyzja organu celnego o odmowie przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego Z. S. Według organu, opinia ta nie przyczyni się do wyjaśnienia sprawy, co jest w oczywisty sposób niezgodne ze stanem faktycznym. Opinia ta odnosi się bowiem do tego samego urządzenia, które było przedmiotem oceny w postępowaniu. Tym samym mogła się przyczynić do wyjaśnienia sprawy.

Okoliczność ta była to szczególnie istotna, gdyż opinia ta podważała ustalenia opinii, na której oparł się organ. Jej uwzględnienie, jako dowodu w postępowaniu, mogłoby spowodować konieczność weryfikacji ustaleń organu. Jej dopuszczenie jako dowodu w sprawie było zatem uzasadnione.

Oczywiście zasadnie organ twierdzi, że opinia ta była dokumentem prywatnym, nie miała bowiem statusu opinii biegłego. Uwzględniając jednak fachowość osoby ją sporządzającej oraz okoliczność, że formułowała całkowicie inne ustalenia, niż opinia organu, stanowiła wystarczającą podstawę do powołania innego biegłego w celu wyjaśnienia powstałych wątpliwości. Organ odmówił jednak uwzględnienia jej jako dowodu w sprawie, a tym samym nie oparł orzeczenia o całokształt materiału dowodowego.

Organ celny – naruszając art. 123 Ordynacji podatkowej – nie zapewnił stronie postępowania udziału przy czynnościach oględzin automatu do gier przez biegłego oraz przy przeprowadzaniu eksperymentu przez funkcjonariuszy. Niezasadne pozostają wyjaśnienia organu, jakoby nie istniała konieczność zapewnienia stronie takiego prawa, biorąc pod uwagę okoliczność, że czynności te wykonano jeszcze przed formalnym wszczęciem postępowania. Jest bowiem praktyką nieprawidłową, ale i godzącą w prawa strony, by istotne dla sprawy czynności w postępowaniu, które mają decydujący wpływ na wynik postępowania, realizować przed formalnym wszczęciem postępowania administracyjnego, tak by wyłączyć udział strony w tych czynnościach. Działanie takie narusza prawo strony do czynnego udziału w postępowaniu.

Zarzut naruszenia art. 2 ust 6 ustawy o grach hazardowych jest uzasadniony w związku orzeczeniem w decyzji, że gra na automacie miała charakter gry hazardowej, mimo że kompetencję w tym zakresie przysługują Ministrowi Finansów. O powinności uprzedniego wydania decyzji przez Ministra Finansów w tym zakresie stanowi wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 21 sierpnia 2012 r. (III SA/Łd 489/12). Wskazana regulacja zakłada orzekanie w tym przedmiocie przez Ministra Finansów. Jeśli wydanie decyzji wymagało rozstrzygnięcia wskazanej kwestii, organ powinien był zwrócić się do Ministra Finansów o orzeczenie w tym zakresie, nie zaś – w miejsce właściwego w tym zakresie organu – dokonywać ustaleń w postępowaniu.

Wadliwość wydanej decyzji wynika również z oparcia orzeczenia na przepisach ustawy o grach hazardowych, w szczególności na art. 89 ust 1 pkt 2 oraz art. 89 ust 2 pkt 2, stojących w sprzeczności z przepisami ustawy zasadniczej. Wskazane przepisy są sprzeczne z art. 2 Konstytucji RP w zakresie, w jakim umożliwiają podwójne ukaranie osoby za ten sam czyn. Wskazane przepisy mają charakter sankcyjny, określają karę pieniężną za urządzanie gier na automatach. Penalizację wskazanego zachowania przewiduje ponadto art. 107 kodeksu karnego skarbowego.

Względem podatnika wszczęto również postępowanie karne, którego przedmiotem jest wymierzenie mu kary według kodeksu karnego skarbowego. Przepisy ustawy o grach hazardowych, dające możliwość podwójnego ukarania za ten sam czyn, godzą w zasady demokratycznego państwa prawa, urzeczywistniającego zasady sprawiedliwości społecznej. Na wadliwość norm prawnych innych ustaw, które zakładały dwukrotne ukaranie tej samej osoby za ten sam czyn, wielokrotnie wskazywał już Trybunał Konstytucyjny w swoich orzeczeniach. Tytułem przykładu wskazać można na orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego: z 15 marca 2008 r. (P 26/06) i z 18 listopada 2010 r. (P 29/09).

We wskazanych wyrokach Trybunał Konstytucyjny wyraził pogląd, że przepisy umożliwiające podwójne karanie tej samej osoby za ten samy czyn, są niezgodne z Konstytucją. Podwójne (wielokrotne) karanie tej samej osoby za ten sam czyn stanowi bowiem naruszenie zasady proporcjonalności reakcji państwa na naruszenie obowiązku prawnego (zob. w szczególności wyroki TK: K 17/97 i z 8 października 2002 r., K 36/00, OTK ZU nr 5/A/2002, poz. 63).

Trybunał podkreśla przy tym, że zasada ne bis in idem zawiera zakaz podwójnego karania tej samej osoby za ten sam czyn nie tylko w odniesieniu do wymierzania kar za przestępstwo, lecz także przy stosowaniu innych środków represyjnych, w tym sankcji kamo-administracyjnych (wyroki TK: K 17/97 i P 43/06).

Organ celny, dostrzegając oczywistą wadliwość z Konstytucją przepisów nakładających sankcję administracyjną, powinien był ich nie stosować. W świetle regulacji art. 8 Konstytucji RP organ miał możliwość bezpośredniego stosowania Konstytucji, tj. orzeczenia w sprawie z uwzględnieniem konstytucyjnych pryncypiów.

Organ bezpodstawnie również orzekł na podstawie przepisów ustawy o grach hazardowych, które nie zostały notyfikowane zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa. Bezpodstawne pozostaje stanowisko organu celnego, jakoby ustawa ta nie zawierała przepisów technicznych i jako taka nie podlegała notyfikacji. Kwestię tę rozstrzygnął Europejski Trybunał Sprawiedliwości w wyroku z dnia 19 lipca 2012 r. W ocenie ETS przepisy te powinny podlegać notyfikacji, a skoro tak się nie stało, nie mogły być one stosowane przez organ.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasową argumentację.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

I.

Oceniając zaskarżoną decyzję według kryterium zgodności z prawem (art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych, Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm., w zw. z art. 3 § 2 pkt 1 i art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, tekst jednolity Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), Sąd nie znalazł dostatecznych podstaw proceduralnych i materialnoprawnych do wyeliminowania kwestionowanego rozstrzygnięcia ze zbioru legalnych aktów administracji publicznej.

II.

Rozstrzygnięcie sporu zaistniałego w sprawie zależy przede wszystkim od ustalenia, czy kontrolowane urządzenie (nazywane przez stronę skarżącą symulatorem do gier zręcznościowych) umożliwiało grę na automatach w rozumieniu art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych. Według tego unormowania "grami na automatach są także [oprócz określonych w art. 2 ust. 3 ustawy o grach hazardowych] gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, organizowane w celach komercyjnych, w których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale gra ma charakter losowy."

III.

Pierwszą, ustawową cechą tak rozumianej gry na automatach jest jej organizowanie w celach komercyjnych, drugą – niemożliwość uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej (takie wygrane występują bowiem przy grach określonych w art. 2 ust. 3 ustawy o grach hazardowych), trzecią zaś jej charakter losowy.

Organy celne bezspornie wykazały, że gra na badanym urządzeniu charakteryzuje się pierwszą cechą, albowiem jej organizowanie jest nastawione na zysk związany z odnoszeniem korzyści ze świadczeń pieniężnych osób uczestniczących w grze (odpłatność za grę).

Wygrana w grze na badanym urządzeniu sprowadza się do uzyskiwania premii punktowych, umożliwiających przedłużenie gry, a więc nie występuje tutaj ani wygrana pieniężna (choć uzyskiwane punkty daje się przeliczyć na walutę), ani rzeczowa, co jest charakterystyczne dla gier w rozumieniu art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych.

Z niewadliwie poczynionych ustaleń organów wynika wreszcie, że – wbrew twierdzeniu skarżących – gra na badanym urządzeniu ma "charakter losowy", nie zaś zręcznościowy, ponieważ wygrana punktowa nie zależy od umiejętności (wrodzonych lub nabytych) uczestnika gry, jego predyspozycji fizycznych lub intelektualnych, skoro po uruchomieniu przez grającego odpowiednim przyciskiem bębna (cylindra) z symbolami graficznymi, nie ma on już wpływu na ustawienie się bębnów w odpowiedniej konfiguracji, bowiem po kolejnym przycisku zatrzymują się one samoczynnie. Ze względu na dużą prędkość obracania się bębnów grający nie jest w stanie przewidzieć kombinacji symboli, która pojawi się na bębnach w chwili zatrzymania, gdyż zwolnienie obrotów bębnów następuje nie od razu, lecz stopniowo. W języku polskim przymiotnik "zręcznościowy" oznacza "mający na celu wykazanie zręczności, wyrabiający, ćwiczący zręczność, sprawność fizyczną". Zręcznościowe mogą być ćwiczenia, gry, zabawy, popisy [zob. Słownik języka polskiego (redaktor naukowy prof. dr Mieczysław Szymczak), Państwowe Wydawnictwo Naukowe, Warszawa 1989, t. III, s. 1058].

Skoro organy ustaliły, że grający – po wniesieniu odpowiedniej zapłaty i uruchomieniu mechanizmu automatu właściwym przyciskiem – nie ma już wpływu na ustawienie się bębnów w odpowiedniej konfiguracji (wygranej lub przegranej), to takiej grze nie sposób przypisać cechy gry zręcznościowej w podanym rozumieniu. Nie można przy tym nie zauważyć, że ustalenia organów w tej kwestii nie zostały skutecznie podważone przez skarżącego. Nie wykazał ona bowiem jakież to szczególne predyspozycje, sprawności, umiejętności czy też odpowiedni trening grającego na badanym automacie – a więc zręczności – pozwolą mu osiągać powtarzalność wygranej lub chociaż zwiększyć prawdopodobieństwo sukcesu.

Wnioski wyprowadzone z ustaleń poczynionych przez organy celne znajdują wsparcie w judykaturze. Dokonując wykładni użytego w art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych sformułowania "gra ma charakter losowy", Sąd Najwyższy nawiązał do wcześniejszego orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego (także wojewódzkich sądów administracyjnych) i stwierdził, że taką cechę ma gra, której wynik jest nieprzewidywalny dla grającego, przy czym nieprzewidywalność taką należy oceniać według warunków standardowych, w jakich znajduje się grający, nie zaś przez pryzmat warunków szczególnych (atypowych). Wykładnia użytego w art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych określenia "charakter losowy" pozwala twierdzić, że odnosi się ono nie tylko do sytuacji, w której wynik gry zależy od przypadku, ale także do sytuacji, w której wynik gry jest nieprzewidywalny dla gracza, choć nie jest obiektywnie przypadkowy, gdyż powstał jako pochodna zaprogramowania urządzenia w określony sposób. Tak więc "nieprzewidywalność wyniku gry, brak pewności co do tego, jaki wynik padnie, wobec niemożności przewidzenia >procesów

W takim stanie rzeczy nie można organom celnym zasadnie wytykać błędów w charakterystyce badanego urządzenia, skoro ich ustalenia – niepodważone skutecznie przez skarżącego – wykazały, że automat umożliwia grę opisaną w art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych.

IV.

Po stwierdzeniu, że gra na badanym automacie odpowiada warunkom przewidzianym w art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych, można przejść do oceny działań organów celnych w zakresie zastosowania unormowań dotyczących nałożenia kary pieniężnej na stronę skarżącą. Podstawowe znaczenie mają tu postanowienia art. 89 ust. 1 ustawy o grach hazardowych, statuujące odpowiedzialność administracyjną w postaci kary pieniężnej, której podlega:

1) urządzający gry hazardowe bez koncesji lub zezwolenia, bez dokonania zgłoszenia, lub bez wymaganej rejestracji automatu lub urządzenia do gry;

2) urządzający gry na automatach poza kasynem gry;

3) uczestnik w grze hazardowej urządzanej bez koncesji lub zezwolenia.

Przywołane unormowanie trzeba uzupełnić przepisem art. 141 ustawy o grach hazardowych, który – rzec można – stanowi rodzaj kontratypu w katalogu czynów objętych karą pieniężną. Wyklucza on bowiem stosowanie art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych – a więc kar pieniężnych za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry –do:

1) gier na automatach w salonach gier na automatach;

2) gier na automatach o niskich wygranych w punktach gier na automatach o niskich wygranych;

- jeżeli są one organizowane zgodnie z art. 129-140 ustawy o grach hazardowych.

Przyjęte w art. 141 ustawy o grach hazardowych rozwiązanie jest oczywiste, skoro ustawodawca uznał za uzasadnione pozostawienie w obrocie prawnym zezwoleń udzielonych przed dniem wejścia w życie tej ustawy, do czasu ich wygaśnięcia, tak by podmioty dysponujące jeszcze takimi zezwoleniami mogły wykorzystać cały okres ich obowiązywania. Jeżeli ustawa o grach hazardowych zalegalizowała działalność w zakresie gier na automatach o niskich wygranych oraz gier na automatach urządzanych w salonach gier na automatach do czasu wygaśnięcia zezwoleń wydanych przed dniem [...] stycznia 2010 r., przeto prawodawca nie mógł pozostawić bez rozstrzygnięcia kwestii ewentualnej kary za "urządzanie gier na automatach poza kasynem gry", wszak prowadzący działalność w zakresie gier na automatach o niskich wygranych oraz gier na automatach urządzanych w salonach gier na automatach byliby objęci hipotezą sformułowaną w art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych.

Z ustaleń poczynionych przez organy (także na podstawie dokumentacji przedstawionej przez stronę) nie wynika, by skarżący legitymował się podczas eksploatacji automatu do gier hazardowych (w rozumieniu art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych) ważnym zezwoleniem do urządzania gier na automatach o niskich wygranych w punktach gier na automatach o niskich wygranych (art. 141 pkt 2 w zw. z art. 129 ust. 1 ustawy o grach hazardowych) lub aktualnym zezwoleniem na organizowanie gier w salonach na automatach (art. 141 pkt 1 w zw. z art. 129 ust. 1 ustawy o grach hazardowych). W rozpoznawanej sprawie niemożliwe zatem było sięgnięcie po okoliczności egzoneracyjne ujęte w art. 141 ustawie o grach hazardowych.

Z tych też względów trzeba powrócić do oceny postępowania strony w kontekście czynów określonych w art. 89 ust. 1 ustawy o grach hazardowych.

V.

Według reguły zawartej w art. 3 ustawy o grach hazardowych, urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier losowych, zakładów, zakładów wzajemnych i gier na automatach jest dozwolone wyłącznie na zasadach określonych w ustawie. Przywołane unormowanie oznacza, że tego rodzaju działalność podlega reglamentacji przez udzielanie stosownych koncesji, zezwoleń lub zgłoszeń (art. 6, art. 7 ustawy o grach hazardowych).

Naruszenie normy bezwzględnie obowiązującej nie mogło pozostać bez stosownych sankcji, w których zbiorze ustawodawca przewidział nałożenie kary pieniężnej na urządzającego gry hazardowe bez koncesji lub zezwolenia, bez dokonania zgłoszenia lub bez wymaganej rejestracji automatu lub urządzenia do gry, a także na urządzającego gry na automatach poza kasynem gry.

Materiał dowodowy zebrany w sprawie nie daje podstaw do przyjęcia, by skarżący – mimo posługiwania się urządzeniem umożliwiającym gry na automatach w rozumieniu art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych – legitymował się którymkolwiek z dokumentów legalizujących działania skarżących, a więc koncesją na prowadzenie kasyna gry (art. 6 ust. 1), zezwoleniem na prowadzenie salonu gry bingo pieniężne (art. 6 ust. 2), zezwoleniem na urządzanie zakładów wzajemnych (art. 6 ust. 3), zezwoleniem na urządzanie loterii fantowych, gry bingo fantowe i loterii promocyjnych (art. 7 ust. 1), zgłoszeniem o zamiarze urządzenia loterii fantowych lub gry bingo fantowe, w których wartość puli wygranych nie przekracza kwoty bazowej, o której mowa w art. 70 (art. 7 ust. 1a), zezwoleniem na urządzanie loterii audioteksowych (art. 7 ust. 2).

Nie można wreszcie nie zauważyć, by skarżący – eksploatując urządzenie umożliwiające grę na automatach w rozumieniu art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych – wykazał, że przed udostępnieniem tego urządzenia grającym zadośćuczynili obowiązkowi jego rejestracji stosownie do unormowań zawartych w art. 23a ustawy o grach hazardowych.

Skoro z niewadliwych ustaleń organów wynika, że skarżący wykorzystywał kontrolowane urządzenie do organizowania gier hazardowych w rozumieniu art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych, bez koncesji lub zezwolenia, a przy tym bez wypełnienia ustawowego obowiązku rejestracji takiego urządzenia, przeto takie działanie skarżącego wypełniło znamiona czynu opisanego w art. 89 ust. 1 pkt 1 ustawy o grach hazardowych.

VI.

W rozpoznawanej sprawie organy celne prowadziły postępowanie administracyjne w sytuacji, w której skarżący – mimo powszechnej wiedzy w Polsce, że działalność w zakresie gier hazardowych (podobnie jak w wielu systemach prawnych) stanowi rodzaj działalności koncesjonowanej, a więc reglamentowanej i podlegającej ścisłej kontroli państwowej – podjął działalność związaną z urządzaniem takich gier. Skarżący nie dochował przewidzianych w prawie procedur, nie dołożyli starań, aby uzyskać właściwe koncesje lub zezwolenia oraz zarejestrować urządzenie. Do czasu kontroli skarżący nie podejmował działań zmierzających do legalizacji prowadzenia gier na kontrolowanym automacie, czy też do potwierdzenia, że mimo wykazywania oczywistych cech gier na automatach, prowadzona przez nią działalność, jest w istocie innym legalnym przedsięwzięciem nieobjętym ustawą o grach hazardowych.

Mimo niewadliwych ustaleń w postępowaniu wyjaśniającym, przy ocenie zaskarżonej decyzji nie można pominąć niekonsekwencji organów celnych w kwalifikowaniu działania skarżących w kontekście unormowań dotyczących nakładania kar pieniężnych. W art. 89 ust. 1 ustawy o grach hazardowych zawarto trzypunktowy, zamknięty katalog zdarzeń, z którymi ustawodawca związał skutek w postaci kary pieniężnej, przy czym w art. 89 ust. 2 określono wielkość kary dla poszczególnych zdarzeń.

Organy wykazały, że skarżący urządzał gry hazardowe bez koncesji lub zezwolenia a także bez rejestracji badanego automatu, co odpowiada unormowaniu zawartemu w art. 89 ust. 1 pkt 1 ustawy o grach hazardowych, według którego "karze pieniężnej podlega urządzający gry hazardowe bez koncesji lub zezwolenia", a od nowelizacji tej ustawy z dniem 14 lipca 2011 r. (art. 1 pkt 27 ustawy z dnia 26 maja 2011 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw – Dz. U. Nr 134, poz. 779) również prowadzący taką działalność "bez dokonania zgłoszenia, lub bez wymaganej rejestracji automatu lub urządzenia do gry". Tymczasem przy wymiarze kary organy powołały się na art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 89 ust. 2 pkt 2 ustawy o grach hazardowych, a więc na unormowania przewidujące karę pieniężną dla "urządzającego gry na automatach poza kasynem gry" i w konsekwencji obarczyły spółkę obowiązkiem zapłaty 12 000 zł.

W kontekście ustalonego stanu faktycznego kara pieniężna powinna być nałożona według dyspozycji art. 89 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 89 ust. 2 pkt 1 ustawy o grach hazardowych, a więc w wysokości "100 % przychodu uzyskanego z urządzanej gry", nie zaś w kwocie [...] zł.

Mimo dostrzeżonej niekonsekwencji organów przy stosowaniu prawa materialnego, Sąd nie wyeliminował z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji, mając na uwadze zakaz reformationis in peius ujęty w art. 134 § 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Należy bowiem zauważyć, że uchylenie przez Sąd zaskarżonej decyzji z powodu niewłaściwego zastosowania art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 89 ust. 2 pkt 2 ustawy o grach hazardowych, z jednoczesnym zaleceniem rozpatrzenia sprawy według dyspozycji art. 89 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 89 ust. 2 pkt 1 tej ustawy, mogłoby z dużym prawdopodobieństwem prowadzić do znacznego pogorszenia sytuacji skarżącej spółki wskutek zwiększenia dotychczasowej kary pieniężnej do 100 % przychodu uzyskanego z urządzanej gry.

Konstatacja, że zawarte w wyroku oceny i zalecenia mogą w dalszym postępowaniu administracyjnym prowadzić do wydania aktu lub podjęcia czynności pogarszającej sytuację skarżącego w stosunku do tej, która wynika z zaskarżonego aktu, uzasadnia przyjęcie, że wydanie tej treści wyroku naruszałoby zakaz reformationis in peius [A. Kabat, (w:) B. Dauter, B. Gruszczyński, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek: Praw o postępowaniu przez sądami administracyjnymi. Komentarz, LEX 2011, komentarz do art. 134, akapit 7; J. Zimmermann, Zakaz reformationis in peius w postępowaniu administracyjnym i sądowoadministracyjnym (w:) Księga pamiątkowa profesora Eugeniusza Ochendowskiego, Toruń 1999, s. 366).

Również w orzecznictwie zaakcentowano, że sformułowany w art. 134 § 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi zakaz reformationis in peius oznacza, że w zakresie jego obowiązywania sąd administracyjny nie może uwzględnić skargi i wydać wyroku uchylającego zaskarżoną decyzję, mimo wystąpienia wad, które taki wyrok uzasadniają. Sąd nie może w takim przypadku wyeliminować z obrotu prawnego niezgodnego z prawem aktu organów administracji publicznej, chyba że ustali naruszenie prawa prowadzące do stwierdzenia jego nieważności (zob. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 grudnia 2011 r., II FSK 1210/10; z dnia 17 maja 2012 r. II FSK 2114/10).

W drugiej części zdania zawartego w art. 134 § 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnego wprowadzono wyjątek od zakazu reformationis in peius stanowiąc, że zakaz ten nie dotyczy sytuacji, w której zaskarżony akt narusza prawo w stopniu powodującym stwierdzenie nieważności. Wówczas bowiem sąd administracyjny uwzględni skargę, mimo że wydane orzeczenie pogorszy sytuację skarżącego.

Stosując dyrektywę ścisłego interpretowania wyjątków od sformułowanej przez ustawodawcę reguły, a także uwzględniając, że przewidziany w art. 134 § 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnego wyjątek od zakazu reformationis in peius jest bardzo wąski (zob. A. Kabat, jw., komentarz do art. 134, akapit 8), Sąd nie znalazł dostatecznych podstaw aby – przy niewadliwie ustalonym stanie faktycznym i wystąpieniu zdarzenia, z którym ustawa łączy karę pieniężną – uchybieniu polegającemu na niewłaściwym zastosowaniu przez organ kary pieniężnej, korzystniejszej w istocie dla strony, przypisać poziom naruszenia prawa prowadzący do stwierdzenia nieważności decyzji w tym zakresie.

VII.

W piśmiennictwie zakwestionowano dopuszczalność stosowania kary pieniężnej za delikt administracyjny, jakiego dopuścił się podmiot urządzający gry na automatach poza kasynem gry (art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych). Pogląd taki wyprowadzono z zestawienia art. 89 ust. 1 pkt 2 z art. 14 ust. 1 ustawy o grach hazardowych, przyjmując że pierwszy z nich "jest przepisem sankcjonującym w stosunku do art. 14 ust. 1 wprowadzającego zakaz urządzania wymienionych w nim gier poza kasynem gry" (A. Kisielewicz: Kary administracyjne przewidziane ustawą z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych w praktyce orzeczniczej sądów administracyjnych, ZNSA 2013, nr 5, s. 17). Jeżeli jednak Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (wyrok z 19 lipca 2012 r.) uznał, że przepisy w rodzaju art. 14 ust. 1 ustawy należą do zbioru "przepisów technicznych" w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34, a przepis ten (podobnie jak inne unormowania tej ustawy) nie został poddany procedurze notyfikacji (art. 8 dyrektywy), co wyklucza jego stosowanie, przeto odpadła także podstawa "stosowania przepisu sankcjonującego", tj. art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych (A. Kisielewicz, tamże).

Gdyby zgodzić się z takim spojrzeniem na skutki prawne wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w zakresie odpowiedzialności administracyjnej za czyn określony w art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych, to już nie sposób doszukać się takiej relacji między art. 14 ust. 1 i art. 89 ust. 1 pkt 1 tej ustawy. Delikt administracyjny opisany w art. 89 ust. 1 pkt 1 nie ma bowiem powiązania z art. 14 ust. 1, gdyż obejmuje katalog czynów niepozostających w związku z nakazami lub zakazami ujętymi w art. 14 ust. 1, a więc z miejscem urządzania gier, lecz dotyczy urządzania gier hazardowych bez stosownego upoważnienia, jak też bez zarejestrowania automatu lub urządzenia.

Karze pieniężnej według art. 89 ust. 1 pkt 1 ustawy o grach hazardowych podlega urządzający gry hazardowe bez:

1) koncesji;

2) zezwolenia;

3) dokonania zgłoszenia;

4) wymaganej rejestracji automatu do gry;

5) wymaganej rejestracji urządzenia do gry.

Pierwsze trzy delikty administracyjne nawiązują do unormowań zawartych w art. 6 ust. 1, 2, 3 w zw. z art. 7 ustawy o grach hazardowych, dwa pozostałe zaś do postanowień art. 23a tej ustawy. Każdy z wymienionych w art. 89 ust. 1 pkt 1 czynów (działań lub zaniechań) powoduje powstanie odpowiedzialności administracyjnej w postaci kary pieniężnej, przy czym w każdym przypadku wynosi ona 100 % przychodu uzyskanego z urządzanej gry (art. 89 ust. 2 pkt 1 ustawy o grach hazardowych).

Nie można przy tym nie zauważyć, że do powiązania tych unormowań z deliktami opisanymi w art. 89 ust. 1 pkt 1 ustawy o grach hazardowych nie przystaje twierdzenie o niedopuszczalności posłużenia się normą sankcjonującą wskutek niemożliwości zastosowania regulacji zawartych w art. 6 ust. 1, 2, 3, art. 7, art. 23a, wszak – niezależnie od faktu, że wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 19 lipca 2012 r. nie objęto wspomnianych przepisów – rozwiązania przewidziane w art. 6 ust. 1, 2, 3, art. 7, art. 23a nie mają cech "przepisów technicznych" w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34.

Unormowania zawarte w art. 6 ust. 1, 2, 3, art. 7, art. 23a ustawy o grach hazardowych nie formułują bowiem warunków mogących mieć istotny wpływ na właściwości lub sprzedaż automatów do gier hazardowych, służą natomiast suwerennemu prawodawcy krajowemu do określenia zasad umożliwiających państwu sprawowanie niezbędnego nadzoru i kontroli nad specyficzną sferą działalności, jaką są gry hazardowe, m.in. przez jej reglamentację i rejestrację (podobnie jak obrót napojami alkoholowymi).

Jeżeli więc zebrany w sprawie materiał dowodowy wskazuje np. na fakt urządzania gier hazardowych na automatach niezarejestrowanych (stosownie do wymagań przewidzianych w art. 23a) należących do kategorii automatów według art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych (grami na automatach są także gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, organizowane w celach komercyjnych, w których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale gra ma charakter losowy), przeto organy nieprawidłowo przypisują sprawcy urządzanie gier na automatach poza kasynem gry (art. 89 ust. 1 pkt 2), pomijając delikt jakim jest urządzanie gier hazardowych na automacie, który wbrew wymaganiom ustawowym nie został zarejestrowany.

VIII.

Oceniając zaskarżoną decyzję, Sąd nie podzielił zarzutów sformułowanych w skardze.

1) Nietrafny jest zarzut naruszenia art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych, o czym była mowa w punkcie III uzasadnienia wyroku. Organy niewadliwie bowiem ustaliły i w konsekwencji przyjęły, że – z dwóch unormowań, które określają istotę gry na automatach – zastosowanie w sprawie może znaleźć wyłącznie art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych i to nie tylko dlatego, że przepis ten, w odróżnieniu od art. 2 ust. 3 tej ustawy, obejmuje gry, w których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale przede wszystkim ze względu na udowodniony przez organy fakt, że gra urządzana na badanym automacie ma charakter losowy, a przy tym jest organizowana w celach komercyjnych.

Można tu raz jeszcze odnieść się do przywoływanego wcześniejszego orzecznictwa, według którego "gra ma charakter losowy", jeżeli jej wynik jest nieprzewidywalny dla grającego, przy czym nieprzewidywalność taką należy oceniać według warunków standardowych, w jakich znajduje się grający, nie zaś przez pryzmat warunków szczególnych (atypowych). Wykładnia użytego w art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych określenia "charakter losowy" pozwala twierdzić, że odnosi się ono nie tylko do sytuacji, w której wynik gry zależy od przypadku, ale także do sytuacji, w której wynik gry jest nieprzewidywalny dla gracza, choć nie jest obiektywnie przypadkowy, gdyż powstał jako pochodna zaprogramowania urządzenia w określony sposób.

Jeśli zaś chodzi to argumenty skarżącego, które miałyby wspierać tezę o niekomercyjnym charakterze gier urządzanych na badanym automacie, to żaden z nich nie jest przekonujący. Jakież to cele miałby urzeczywistniać przedsiębiorca wstawiający do różnych, dostępnych dla publiczności, lokali swoje automaty, umożliwiające na nich grę po uprzedniej zapłacie za usługę świadczoną przez przedsiębiorcę przy użyciu takich automatów? Czymże jest wystawienie automatu do gier w lokalu dostępnym publiczności, jeśli nie ofertą skierowaną do nieoznaczonej liczby adresatów, a zmierzającą do świadczenia odpłatnej usługi gry na takim automacie? (zob. art. 60 Kodeksu cywilnego). Nie sposób uznać, by rozmieszczenie wielu takich urządzeń w różnych lokalach nie zmierzało do organizowania przez przedsiębiorcę gier w celach komercyjnych, skoro grający są zobowiązani do świadczenia pieniężnego. Nie jest to z pewnością działalność filantropijna, nosząca cechy bezinteresowności, dobroczynności.

Myli się przy tym skarżący, utożsamiając sformułowanie "organizowanie w celach komercyjnych" z bezwzględnym wymogiem osiągnięcia dochodu przez skarżącego. Są to bowiem dwie odrębne kwestie. Nie można nie zauważyć, że w art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych prawodawca nie definiuje gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych przez konieczność osiągnięcia dochodu z takiej działalności (wszak jest to element ryzyka gospodarczego), lecz odwołuje się do kryterium "organizowania w celach komercyjnych", odrywając się od wyniku finansowego takiej działalności. Z tych też względów zarzut niewykazania przez organy celne dochodów osiągniętych przez skarżącego wskutek eksploatacji badanego automatu nie może wzruszyć stwierdzonej w postępowaniu okoliczności organizowania przez skarżącego gier "w celach komercyjnych".

2) Ocena postępowania wyjaśniającego w sprawie nie dostarczyła podstaw do postawienia organom celnym skutecznego zarzutu sprzeniewierzenia się unormowaniom zawartym w art. 122, art. 180, art. 187 i art. 191 Ordynacji podatkowej w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy.

Zebrane przez organy celne dowody oraz odniesienie się do środków dowodowych zgłaszanych przez skarżącego stanowiły dostateczną podstawę faktyczną do wydania zaskarżonej decyzji. Organy celne skutecznie przeciwstawiły twierdzeniom skarżącego wyniki eksperymentu na kontrolowanym automacie oraz wnioski z opinii biegłego sądowego dotyczącej tego urządzenia.

Wbrew zapatrywaniu skarżących, organy – co najmniej dostatecznie – wyjaśniły i wykazały w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji jakie zebrane dowody i poczynione na ich podstawie ustalenia przesądziły o zakwalifikowaniu stanu faktycznego według art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych.

Przeprowadzając polemikę dowodów, organy celne odniosły się rzeczowo i bez przekroczenia granic oceny dowodów (art. 191 Ordynacji podatkowej) do przedstawionej przez skarżącego opinii rzeczoznawcy mgr inż. Z. S. w zestawieniu z opinią biegłego sądowego R. R. i z wynikami eksperymentu na badanym automacie (s. 5 uzasadnienia zaskarżonej decyzji).

Trudno zarzucić organowi odwoławczemu brak poprawnego rozumowania, gdy z zestawienia dwóch ekspertyz wskazał na sporządzoną w dniu [...] stycznia 2013 r. opinię biegłego sądowego, przeciwstawiając dowód z tego dokumentu starszej, bo pochodzącej z dnia 19 lipca 2011 r., opinii technicznej Z. S., zawierającej nadto opis gier dostępnych na automatach zupełnie innych niż sporny w niniejszej sprawie, a mianowicie - [...] o numerze seryjnym [...]. Skoro zaś opinia techniczna Z. S. dotyczy innego automatu, to organy miały dostateczne podstawy, by uznać za wiarygodne ustalenia poczynione przez biegłego sądowego R. R., zwłaszcza że harmonizowały one z wynikami wcześniejszego eksperymentu przeprowadzonego przez funkcjonariuszy celnych. W sprawie należało ustalić stan faktyczny dotyczący konkretnego urządzenia do gier, będącego przedmiotem sporu, a nie stan faktyczny wynikający z urządzaniem gier na innych urządzeniach. Uznanie organu w żadnym razie nie przekracza granic swobodnej oceny dowodów.

Nie można zatem zrzucić organom celnym przekroczenia, zakreślonych w art. 191 Ordynacji podatkowej, granic oceny dowodów, tylko przez sam fakt, że postępowanie wyjaśniające doprowadziło organy do odmiennych wniosków, aniżeli miałyby wynikać z opinii przedstawionej przez skarżącego. Organy oceniły materiał dowodowy bez uchybienia elementarnym zasadom poprawnego myślenia, wskazując na dowody, które przeczą twierdzeniu strony o możliwości oddziaływania grającego na wynik gry przez jego "zręczność", umożliwiającą każdorazowo pewną lub choćby z dużym prawdopodobieństwem wygraną.

Trzeba przy tym zauważyć, żadne z wymienionych w skardze unormowań (art. 180, art. 187 i art. 191 Ordynacji podatkowej) nie formułuje bezwzględnego zakazu skorzystania przez organ administracji publicznej z dokumentacji zawartej w aktach innej sprawy, jeżeli może ona przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczna z prawem (art. 181 § 1 Ordynacji podatkowej). Bez względu zatem na różnice między postępowaniem administracyjnym i karnoskarbowym, nie można uznać za sprzeczne z prawem sięgnięcie po opinię biegłego sądowego tylko dlatego, że ten sporządził ją w postępowaniu karnoskarbowym, gdy tymczasem znajdują się w niej elementy mogące przyczynić się do wyjaśnienia sprawy administracyjnej.

Nie można także zgodzić się z deprecjonowaniem przez stronę środka dowodowego w postaci eksperymentu przeprowadzonego przez funkcjonariuszy celnych. Zbiór środków dowodowych pozostających w dyspozycji organów celnych uzupełniła ustawa z dnia 20 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej (Dz. U. Nr 168, poz. 1323 ze zm.), dopuszczając w art. 32 ust. 1 pkt 13 mo