III SA/Po 1401/13

Uzasadnienie

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Kaliszu decyzją z dnia [...] sierpnia 2013 r., nr [...], działając na podstawie art. 1, art. 17 ust. 1 i art. 18 ust. 1 ustawy z dnia 12 października 1994 r. o samorządowych kolegiach odwoławczych (t.j. Dz. U. z 2001 r. Nr 79, poz. 856 ze zm.) oraz art. 13 § 1 pkt. 3, art. 220 § 1 i art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej: "O.p.), po rozpoznaniu odwołania od decyzji Burmistrza Miasta i Gminy Pleszew z dnia [...] czerwca 2013 r. w sprawie określenia wysokości należnego podatku od nieruchomości, utrzymało w mocy decyzję organu I instancji.

Powyższa decyzja zapadła w następującym stanie faktycznym.

Wojewódzki Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 7 kwietnia 2010 r., sygn. akt III SA/Po 28/10, uchylił decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Kaliszu z dnia [...] listopada 2009 r., nr [...], oraz poprzedzającą ją decyzję Burmistrza Miasta i Gminy Pleszew z dnia [...] września 2009 r., nr [...].

Uzasadniając powyższe rozstrzygnięcie Sąd wskazał, że zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. z 2006 r. Nr 121, poz. 844 ze zm., dalej: "u.p.o.l.") podstawą opodatkowania podatkiem od nieruchomości jest w przypadku gruntów ich powierzchnia. Nie ulega przy tym wątpliwości, zdaniem Sądu, że podstawą do ustalenia wielkości tej powierzchni winny być przede wszystkim odpowiednie dane z ewidencji gruntów i budynków, co wynika wprost z przepisu art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (t.j. Dz. U. 2005 r., Nr 240, poz. 2027 ze zm.).

W dalszej kolejności Sąd podał, że przedmiot sporu w rozpoznawanej sprawie sprowadza się do kwestii, czy modyfikacja danych dotyczących powierzchni gruntów w ewidencji może mieć wpływ na ustalenie zmienionej podstawy opodatkowania z mocą wsteczną, czy też – zgodnie z art. 6 ust. 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 121, poz. 844 ze zm., dalej: "u.p.o.l.") podstawa opodatkowania ulega odpowiedniej zmianie dopiero od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła modyfikacja powierzchni nieruchomości w ewidencji. Chodzi zatem o określenie skutku prawnopodatkowego wynikającego z decyzji Starosty Pleszewskiego z dnia [...] kwietnia 2008 r., nr [...], wprowadzającej do operatu ewidencji zmianę powierzchni działki nr [...] z 2.2000 ha na 2.0363 ha (ubytek – 0.1637 ha) oraz działki nr [...] (o powierzchni 0.8433 ha) i nr [...] (o powierzchni 1.1930 ha) – powstałe w wyniku podziału nieruchomości nr [...].

Odnosząc się do tej kwestii Sąd stwierdził, iż ewidencja gruntów i budynków jest niewątpliwie dokumentem urzędowym w rozumieniu art. 194 § 1 O.p. Stanowi ona zatem dowód tego, co zostało w niej urzędowo stwierdzone. Przepis ten ustanawia domniemanie prawdziwości (autentyczności) dokumentu oraz zgodności z prawdą wynikających z jego treści okoliczności. Art. 194 § 3 O.p. dopuszcza jednak możliwość przeprowadzenia dowodu przeciwko dokumentom urzędowym i ich treści. Powyższa regulacja prawna oznacza wobec tego możliwość zanegowania przez podatnika domniemania prawdziwości dokumentu lub zgodności jego treści z prawdziwym stanem faktycznym – poprzez przeprowadzenie odpowiedniego przeciwdowodu przeciwko treści dokumentu. W odniesieniu do kwestii danych z ewidencji gruntów jako dokumentu urzędowego takim przeciwdowodem może być inny dokument, świadczący o wadliwości zapisów w ewidencji.

Stanowiąca podstawę opodatkowania powierzchnia nieruchomości winna być zgodna (identyczna) z wielkością powierzchni ujawnioną w ewidencji gruntów i budynków. Zgodnie z poglądem wyrażanym w orzecznictwie sądowym ewentualne błędy w zakresie danych ewidencyjnych nie mogą powodować, iż podatnik zapłaci ostatecznie podatek w nienależnej wysokości. Rozwiązanie takie prowadziłoby bowiem do niedopuszczalnego złamania naczelnej zasady postępowania podatkowego, zawartej w art. 122 O.p. i nakazującej dążenie do ustalenia prawdy obiektywnej (materialnej). Szczególna moc dowodowa ewidencji gruntów i budynków jako dokumentu urzędowego wynikająca z art. 194 § 1 O.p. w zw. z art. 21 ust. 1 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne jest wobec tego wzruszalna, na mocy art. 194 § 3 O.p., dopuszczającego możliwość przeprowadzenia dowodu przeciwko dokumentom urzędowym. Dane z ewidencji gruntów i budynków mogą zatem stanowić dokument wyjściowy dla ustalenia podstawy opodatkowania, ale tylko w przypadku ich zgodności ze stanem faktycznym (zob. m. in. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 lutego 2002 r., sygn. akt III SA 2060/2001, Lex nr 529507). W przypadku wątpliwości odnośnie prawidłowości danych z ewidencji organy podatkowe zobowiązane są – w ramach dążenia do pełnego zrealizowania zasady prawdy obiektywnej – do przeprowadzenia postępowania dowodowego w odpowiednim zakresie (zob. m. in. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 23 lutego 2006 r., sygn. akt I SA/Po 914/04 oraz z dnia 18 października 2007 r., sygn. akt I SA/Po 1256/07).

Odnosząc powyższe rozważania do realiów rozpoznawanej sprawy Sąd stwierdził, że jeżeli pomiary działki nr [...] dokonane w 2008 r. w związku z jej planowanym podziałem jedynie skorygowały wcześniejsze błędne pomiary, a nie wystąpiły inne zdarzenia prawne wpływające na zmianę wielkości powierzchni spornej działki, to Burmistrz Miasta i Gminy Pleszew oraz Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Kaliszu dokonali błędnej interpretacji art. 4 ust. 1 pkt 1 i art. 6 ust. 3 u.p.o.l. w zw. z art. 21 ust. 1 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne. Organy podatkowe winny jednak wcześniej dokładnie wyjaśnić tę kwestię poprzez zwrócenie się do Starosty Pleszewskiego o wyczerpujące i precyzyjne podanie wszystkich przyczyn zmniejszenia powierzchni działki nr [...] z 2.2000 ha na 2.0363 ha. W szczególności chodzi o wskazanie, czy stwierdzony ubytek 1637 m2 jest wyłącznie wynikiem dokonania w 2008 r. dokładniejszych pomiarów spornej działki (w związku z jej planowanym podziałem). Twierdzenie samej strony skarżącej w tym zakresie nie wynika, w ocenie Sądu, w jednoznaczny sposób z lakonicznego uzasadnienia decyzji Starosty Pleszewskiego z dnia [...] kwietnia 2008 r. Winno to być wobec tego przedmiotem wnikliwych ustaleń faktycznych dokonywanych przez organ podatkowy w sprawie określenia z urzędu wysokości zobowiązania podatkowego strony w podatku od nieruchomości – na skutek wniosku o nadpłatę tego podatku.

Na koniec uzasadnienia Sąd wskazał, że w postępowaniu wszczętym na wniosek podatnika o stwierdzenie i zwrot nadpłaty organ podatkowy jest generalnie zobowiązany do określenia kwoty spornego zobowiązania podatkowego. Jest to element niezbędny w postępowaniu prowadzonym w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty. Zgodnie z poglądem reprezentowanym w części doktryny i orzecznictwa organ mający wątpliwości co do wysokości zobowiązania podatkowego w skorygowanej deklaracji winien najpierw wszcząć z urzędu odrębne postępowanie w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego, następnie określić wysokość tego zobowiązania w decyzji (zgodnie z art. 21 § 3 O.p.) i później powrócić do rozpatrzenia wniosku o stwierdzenie i zwrot nadpłaty. W każdym przypadku rozstrzygania o nadpłacie musi być wcześniej wyjaśniona sprawa wysokości zobowiązania podatkowego (niebudząca wątpliwości deklaracja lub specjalna decyzja określająca wysokość zobowiązania) – zob. m. in. C. Kosikowski i in., Ordynacja podatkowa. Komentarz, Lex 2009, wyd. III – komentarz do art. 75 Ordynacji podatkowej; wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 21 listopada 2007 r., sygn. akt III S.A./Wa 1703/07, Lex nr 361219. Wydanie postanowienia z urzędu o wszczęciu podatkowego postępowania wymiarowego przekształca wobec tego postępowanie w sprawie stwierdzenia nadpłaty w postępowanie wymiarowe, które winno zakończyć się wydaniem w trybie art. 21 § 3 O.p. decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego w prawidłowej wysokości (zob. m.in. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 lutego 2008 r., sygn. akt II FSK 1753/06, Lex nr 468820).

Burmistrz Miasta i Gminy Pleszew postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2009 r. wszczął z urzędu postępowanie w sprawie określenia zobowiązania podatkowego Spółdzielni X w P. w podatku od nieruchomości za lata 2004-2008. Organ I instancji nie mógł zatem w swojej decyzji z dnia [...] września 2009 r. odmówić wszczęcia postępowania w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2003 r., gdyż takie rozwiązanie procesowe jest możliwe jedynie w stanie faktycznym przewidzianym w art. 165a § 1 O.p., obejmującym istnienie określonego żądania strony, mającego zainicjować dane postępowanie. Skoro więc postępowanie w zakresie określenia wysokości zobowiązania podatkowego toczy się z urzędu, a postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2009 r. zakreślono jego ramy, to organ nie mógł odmówić wszczęcia postępowania w tej kwestii odnośnie zobowiązania za 2003 r., albowiem nie było żądania (wniosku) strony w zakresie takiego wszczęcia. Pkt "1" decyzji organu I instancji naruszył wobec tego art. 165a §1 O.p. w zw. z art. 165 tej ustawy.

Sąd stwierdził ponadto, że powołany w uzasadnieniu decyzji Burmistrza Miasta i Gminy Pleszew przepis art. 68 § 2 O.p. nie miał w niniejszej sprawie w ogóle zastosowania, gdyż dotyczy on kwestii wydawania wyłącznie decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe (kiedy zgodnie z art. 21 § 1 pkt 2 O.p. zobowiązanie podatkowe powstaje dopiero z dniem doręczenia stronie decyzji podatkowej). Przedmiotowe postępowanie dotyczy natomiast kwestii określenia (a nie ustalenia) zobowiązania podatkowego, powstającego z mocy prawa. Sąd zaznaczył również, że Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymując zaskarżoną decyzję w mocy w sposób niezrozumiały stwierdziło, że organ I instancji odnośnie roku 2003, zgodnie z treścią przepisu art. 68 § 2 O.p. umorzył postępowanie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu kolejnym wyrokiem wydanym w sprawie, z dnia 19 października 2011 r., sygn. akt III SA/Po 296/11, uchylił decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Kaliszu z dnia [...] lutego 2011 r., nr [...]. W motywach podjętego rozstrzygnięcia Sąd wskazał, iż w postępowaniu odwoławczym skarżąca spółdzielnia nie była właściwie reprezentowana. Odwołanie wniesione od decyzji organu I instancji zostało podpisane przez jednego członka zarządu spółdzielni. W aktach administracyjnych brak było odpisu Krajowego Rejestru Sądowego spółdzielni. W ocenie Sądu oznacza to, iż organ odwoławczy nie ocenił, czy odwołanie zostało wniesione prawidłowo. Zgodnie z przyjętym w orzecznictwie poglądem naruszenie zasad reprezentowania strony w postępowaniu podatkowym związanych ze zdolnością do czynności prawnych, pociąga za sobą kwalifikowaną wadliwość postępowania, określoną w art. 240 § 1 pkt 4 O.p. (strona nie z własnej winy nie brała udziału w postępowaniu).

Natomiast wyrokiem z dnia 6 lutego 2013 r., sygn. akt III SA/Po 677/12, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu uchylił decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Kaliszu z dnia [...] kwietnia 2012 r., nr [...], oraz poprzedzającą ją decyzję Burmistrza Miasta i Gminy Pleszew z dnia [...] listopada 2010 r., nr [...].

Uzasadniając powyższe rozstrzygnięcie Sąd wskazał, że organy podatkowe zastosowały się do wskazań zawartych w wyroku z dnia 19 października 2011 r., natomiast zignorowały całkowicie ocenę prawną zawartą w wyroku z dnia 7 kwietnia 2010 r., którym były również związane z mocy art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270, dalej: "P.p.s.a."). Z akt administracyjnych wynika, w ocenie Sądu, że uzupełniając postępowanie dowodowe organ podatkowy I instancji zwrócił się do Starostwa Powiatowego w Pleszewie z pytaniem, czy zmniejszenie powierzchni działki nr [...] wynika z poprawionych pomiarów czy też z innych zdarzeń, które nastąpiły już po dokonaniu wcześniejszych pomiarów. W odpowiedzi uzyskał od Starostwa Powiatowego w Pleszewie pismo z dnia [...] lipca 2010 r., w którym wyjaśniono, że "Jak wynika z dokumentacji zawartej w ww. operacie technicznym, ubytek powierzchni o 0,1637 ha działki ewidencyjnej nr [...] nastąpił wskutek przeprowadzonego pomiaru granic w dniu [...] marca 2008 r." Informację tę Burmistrz przytoczył w decyzji z dnia [...] listopada 2010 r., jednakże z naruszeniem art. 191 O.p. (swobodna ocena dowodów) i art. 153 P.p.s.a. nie dokonał jej właściwej oceny i wynikających z niej skutków prawnych. Wadliwość ta została powtórzona w zaskarżonej decyzji, w której organ odwoławczy uznał, że zmiana powierzchni przedmiotowej działki jest wynikiem podziału działki, a skutek podatkowy zgodnie z treścią przepisu art. 6 ust. 3 u.p.o.l. ma miejsce od maja 2008 r.

W związku z powyższym Sąd zauważył, że z treści pisma z dnia [...] lipca 2010 r. wprost wynika, iż "...ubytek powierzchni nastąpił wskutek przeprowadzonego pomiaru granic...", a nie wskutek jej podziału, jak błędnie przyjął organ. Podział spowodował pomiary granic działki nr [...], których przebieg zgodnie z protokołem ze wznowienia granic i podziału nieruchomości z dnia [...] marca 2008 r. ustalono na podstawie dokumentów zawartych w operacie technicznym nr [...] z ustalenia granic. Wyjaśnienie to koresponduje z treścią decyzji Starosty Pleszewskiego z dnia [...] kwietnia 2008 r., [...], orzekającą o wprowadzeniu do operatu ewidencji gruntów i budynków obrębu [...] gmina Pleszew zmiany powierzchni działki nr [...] z 2.200 ha na 2.0363 ha – ubytek 0.1637 ha i o utworzeniu nowych działek nr [...] i [...]. Spełniona zatem została hipoteza zawarta w wyroku z dnia 7 kwietnia 2010 r., zgodnie z którą pomiary działki dokonane w związku z planowanym podziałem jedynie skorygowały wcześniejsze błędne pomiary. Organy nie ustaliły bowiem żadnych innych zdarzeń, które mogły wpłynąć na zmianę wielkości powierzchni spornej działki.

W konsekwencji Sąd stwierdził, że organy zobowiązane były uznać, że pismo Starostwa Powiatowego z dnia [...] lipca 2010 r. w powiązaniu z treścią decyzji Starosty Pleszewskiego z dnia [...] kwietnia 2008 r., nr [...], obaliło wynikające z art. 194 § 1 O.p. domniemanie prawdziwości ewidencji gruntów i budynków, co do wcześniejszej powierzchni działki nr [...], wynoszącej 2200 ha a to oznacza, że nie było podstaw do zastosowania art. 6 ust. 3 u.p.o.l., lecz należało zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 1 tej ustawy przyjąć jako podstawę opodatkowania w latach 2004 – 2008 powierzchnię ustaloną w powyższej decyzji z dnia [...] kwietnia 2008 r. i uwzględnić korektę podatniczki.

Decyzją z dnia [...] czerwca 2013 r., nr [...], Burmistrz Miasta i Gminy Pleszew, działając na podstawie art. 21 § 1 pkt 1 i § 3, art. 47 § 3, art. 207 i art. 210 O.p. oraz art. 2 ust 1, art. 3 ust 1, art. 4 ust. 1, art. 6 u.p.o.l., a także § 1 uchwały Rady Miejskiej w Pleszewie, nr XV/79/2003, z dnia 9 grudnia 2003 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości (Dz. Urz. Województwa Wielkopolskiego z dnia 17 grudnia 2003 r. Nr 208, poz. 4285), uchwały Rady Miejskiej w Pleszewie, nr XXVI/170/2004 z dnia 16 grudnia 2004 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości (Dz. Urz. Województwa Wielkopolskiego z dnia 17 grudnia 2004 r. Nr 203, poz. 5058) oraz uchwały Rady Miejskiej w Pleszewie, nr XIII/96/2007, z dnia 29 listopada 2007 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości (Dz. Urz. Województwa Wielkopolskiego z dnia 17 grudnia 2007 r. Nr 203, poz. 4711), określił wysokość należnego podatku od nieruchomości za lata 2004 - 2008 w następujący sposób:

1) za rok 2004:

a. deklaracja roczna (podatek za miesiące I - IV 2004 r. – [...] zł), - budynki mieszkalne o pow. [...] m2 x 0,47 : 12 x 4 = [...] zł, - budynki działalności gospodarczej o pow. [...] m2 x 16,40 : 12 x 4 = [...] zł, - budowle [...] zł x 2% : 12 x 4 = [...] zł, - grunty działalności gospodarczej o pow. [...] m2 x 0,62 : 12 x 4 = [...] zł;

b. korekta deklaracji z dnia [...] maja 2004 r. w zw. ze sprzedażą w kwietniu 2004 r. nieruchomości w J. (podatek za miesiące V - XII 2004 r. – [...] zł), - budynki mieszkalne o pow. [...] m2 x 0,47 : 12 x 8 = [...] zł, - budynki działalności gospodarczej o pow. [...] m2 x 16,40 : 12 x 8 = [...] zł, - budowle [...] zł x 2% : 12 x 8 = [...] zł, - grunty działalności gospodarczej o pow. [...] m2 x 0,62 : 12 x 8 = [...] zł,

razem: [...] zł.

2) za rok 2005:

a. deklaracja roczna (podatek za miesiące I - VI 2005 r. – [...] zł), - budynki mieszkalne o pow. [...] m2 x 0,47 : 12 x 6 = [...] zł, - budynki działalności gospodarczej o pow. [...] m2 x 16,40 : 12 x 6 = [...] zł, - budowle [...] zł x 2% : 12 x 6 = [...] zł, - grunty działalności gospodarczej o pow. [...] m2 x 0,62 : 12 x 6 = [...] zł;

b. korekta deklaracji z dnia [...] czerwca 2005 r. w zw. ze sprzedażą w czerwcu 2005 r. nieruchomości w N. (podatek za miesiące VII – X 2005 r. – [...] zł), - budynki mieszkalne o pow. [...] m2 x 0,47 : 12 x 4 = [...] zł, - budynki działalności gospodarczej o pow. [...] m2 x 16,40 : 12 x 4 = [...] zł, - budowle [...] x 2% : 12 x 4 = [...] zł, - grunty działalności gospodarczej o pow. [...] m2 x 0,62 : 12 x 4 = [...] zł;

c. korekta deklaracji z dnia [...] listopada 2005 r. w zw. ze sprzedażą w październiku 2005 r. nieruchomości w P. (podatek za miesiące XI – XII 2005 r. – [...] zł), - budynki mieszkalne o pow. [...] m2 x 0,47 : 12 x 2 = [...] zł, - budynki działalności gospodarczej o pow. [...] m2 x 16,40 : 12 x 2 = [...] zł, - budowle [...] zł x 2% : 12 x 2 = [...] zł, - grunty działalności gospodarczej o pow. [...] m2 x 0,62 : 12 x 2 = [...] zł,

razem: [...] zł.

3) za rok 2006: deklaracja roczna, - budynki mieszkalne o pow. [...] m2 x 0,47 = [...] zł, - budynki działalności gospodarczej o pow. [...] m2 x 16,40 = [...] zł, - budowle [...] zł x 2% = [...] zł, - grunty działalności gospodarczej o pow. [...] m2 x 0,62 = [...] zł, razem: [...] zł.

4) za rok 2007: korekta deklaracji z [...] lipca 2007 r. w zw. z wyrokiem sądu w K. - obowiązuje od stycznia 2007 r., - budynki mieszkalne o pow. [...] m2 x 0,47 = [...] zł, - budynki działalności gospodarczej o pow. [...] m2 x 16,40 = [...] zł, - budowle [...] zł x 2% = [...] zł, - grunty działalności gospodarczej o pow. [...] m2 x 0,62 = [...] zł, razem: [...] zł.

5) za rok 2008:

a. deklaracja roczna (podatek za miesiące I – IV 2008 r. – [...] zł), - budynki mieszkalne o pow. [...] m2 x 0,50 : 12 x 4 = [...] zł, - budynki działalności gospodarczej o pow. [...] m2 x 18,40 : 12 x 4 = [...] zł, - budowle [...] zł x 2% : 12 x 4 = [...] zł, - grunty działalności gospodarczej o pow. [...] m2 x 0,65 : 12 x 4 = [...] zł;

b. korekta deklaracji z dnia [...] maja 2008 r. w zw. z decyzją Starosty Pleszewskiego z dnia [...] kwietnia 2008 r. (podatek za miesiące V - XII 2008 r. – [...] zł), - budynki mieszkalne o pow. [...] m2 x 0,50 : 12 x 8 = [...] zł, - budynki działalności gospodarczej o pow. [...] m2 x 18,40 : 12 x 8 = [...] zł, - budowle [...] zł x 2% : 12 x 8 = [...] zł, - grunty działalności gospodarczej o pow. [...] m2 x 0,65 : 12 x 8 = [...] zł,

razem: [...] zł.

Uzasadniając powyższą decyzję organ I instancji wskazał, że dnia [...] lipca 2009 r. podatnik Spółdzielnia X złożył korekty deklaracji na podatek od nieruchomości za lata 2003 - 2008 r. wskazując jako podstawę korekty zmniejszenie powierzchni gruntu o 1.637 m2 na podstawie decyzji Starosty Pleszewskiego, nr [...], z dnia [...] kwietnia 2008 r. W uzasadnieniu powyższej decyzji Starosty Pleszewskiego wskazano, że w wyniku przeprowadzonych pomiarów terenowych związanych z podziałem działki nr [...] o powierzchni 2,2000 ha, na działki nr: [...] o powierzchni 0,8433 ha i [...] o powierzchni 1,1930 ha, zmianie uległa dotychczasowa powierzchnia nieruchomości z 2,2000 ha na 2,0363 ha - ubytek wynosi 0,1637 ha. Zmiana powierzchni działki nr [...], a także nowe działki [...] i [...] powstałe w wyniku podziału powyższej nieruchomości, została wprowadzona do operatu ewidencji gruntów i budynków obrębu [...] decyzją Starosty Pleszewskiego z dnia [...] kwietnia 2008 r. Od decyzji tej służyło stronie prawo wniesienia odwołania do Wojewódzkiego Inspektora Nadzoru Geodezyjnego i Kartograficznego w Poznaniu, z prawa tego strona nie skorzystała. Podstawą do wprowadzenia zmian był wykaz zmian danych ewidencyjnych, sporządzony przez geodetę uprawnionego, będący częścią składową operatu technicznego z podziału nieruchomości przyjętego do państwowego zasobu geodezyjnego i kartograficznego w dniu [...] marca 2008 r. i zarejestrowany pod nr [...]. W piśmie Wydziału Geodezji, Kartografii i Katastru Starostwa Powiatowego w Pleszewie z dnia [...] czerwca 2013 r. wskazano również, że - jak wynika z protokołu granicznego - nie wniesiono zastrzeżeń do przebiegu istniejących i nowych granic.

Organ podatkowy uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 6 lutego 2013 r. ponownie rozpatrzył sprawę dotyczącą określenia wysokości należnego podatku od nieruchomości za lata 2004-2008. Na podstawie pisma Wydziału Geodezji, Kartografii i Katastru Starostwa Powiatowego w Pleszewie z dnia [...] czerwca 2013 r. uzyskano informacje, że ewidencja gruntów w obrębie [...] zakładana była na przełomie lat 50-tych i 60-tych. Działka ewidencyjna nr [...] położona we wsi [...] (odpowiadająca później działce nr [...] położonej w obrębie ewidencyjnym [...]) od założenia ewidencji gruntów posiadała powierzchnię ewidencyjną 2,20 ha. Ewidencja gruntów wsi [...] była zakładana w oparciu o kataster pruski, a działka [...] przy założeniu ewidencji gruntów została wydzielona z dużej parceli katastralnej. We wskazanym powyżej okresie obliczanie powierzchni wykonywało się jednym z czterech sposobów, w tym metodą graficzną (rozbijając obszar działki na szereg prostych figur geometrycznych, na postawie miar odczytywanych z pierworysu-mapy niezbędnych elementów tych figur do obliczenia ich powierzchni). Powierzchnia przedmiotowej działki, przy założeniu ewidencji gruntów, była obliczana metodą graficzną. W myśl zasady "od ogółu do szczegółu" przeprowadzono wyrównywanie powierzchni arkuszy do powierzchni ogólnej obrębu, powierzchni kompleksów do powierzchni arkusza, a powierzchni działek do powierzchni kompleksu w skład którego wchodziły. Powierzchnię przy zakładaniu ewidencji gruntów zaokrąglało się na terenach wiejskich do pełnego ara. Obliczenia i metody spełniały wymogi dokładnościowe i techniczne obowiązujących ówcześnie przepisów.

W roku 1966 ustalono granice ówczesnej działki [...] w trybie dekretu z dnia 13 września 1946 r. o rozgraniczeniu nieruchomości. Geodeta w oparciu o przepisy dekretu przeprowadzał czynności ustalenia granic - oznaczył granice to jest określił położenie punktów i linii granicznych i utrwalił je na gruncie. Zgodnie z art. 18 dekretu, ustalone przy rozgraniczeniu granice nieruchomości winny być ujawnione w księgach wieczystych.

Zgodnie z art. 10 przywołanego dekretu o ewidencji gruntów i budynków właściciele oraz osoby, w których władaniu znajdują się grunty obowiązani byli zgłaszać wszelkie zmiany objęte ewidencją do prezydiów właściwych powiatowych rad narodowych dostarczając dane pomiarowe lub inne dokumenty stwierdzające zmiany. Potwierdza to również zapis § 1 i § 3 Rozporządzenia Ministrów Rolnictwa i Gospodarki Komunalnej z dnia 28 czerwca 1955 r. w sprawie trybu postępowania przy zgłaszaniu i dokonywaniu zmian w danych objętych ewidencją gruntów i budynków - właściciel bądź osoba władająca gruntem obowiązana była zgłaszać zmiany, które zaszły w danych objętych ewidencją gruntów i budynków (w tym obszar gruntów) udowodnione dokumentami pomiarowymi. Dane o gruntach i budynkach zgodnie art. 1 ust. 2 dekretu z 1955 r., jak również późniejszymi przepisami dotyczącymi ewidencji gruntów, służą m.in. za podstawę wymiaru podatków. W latach 1966 - 2008 nie zgłoszono zmian danych ewidencyjnych dla przedmiotowej działki, dotyczących jej powierzchni.

Jak wynika z dokumentacji zawartej w operacie technicznym z podziału nieruchomości zmiana powierzchni działki ewidencyjnej nr [...] o 0,1637 ha nastąpiła wskutek przeprowadzonego nowego pomiaru punktów granicznych i obliczeń, w granicach odszukanych bądź wznowionych na postawie dokumentów zawartych w operacie technicznym z ustalenia granic 1966 r. Polem powierzchni działki, jest pole powierzchni obliczone ze współrzędnych punktów granicznych tej działki określonych na podstawie terenowych pomiarów geodezyjnych (lub fotogrametrycznych), a spełniających aktualnie obowiązujące kryteria dokładności i zawarte w bazie danych ewidencyjnych. Pomiar i obliczenie powierzchni przeprowadzono więc zgodnie z obowiązującymi metodami, technologią i dokładnościami wynikającymi z obowiązujących w 2008 r. przepisów prawa standardów technicznych wykonywania prac geodezyjnych.

W roku 2008 na podstawie i zgodnie z art. 24a ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne dla arkusza ewidencyjnego [...], w obrębie ewidencyjnym [...], przeprowadzono modernizację ewidencji gruntów i budynków. Zgodnie z ust. 6 art. 24a tej ustawy każdy czyjego interesu prawnego dotyczą dane ujawnione w projekcie operatu opisowo-kartograficznego mógł w okresie wyłożenia projektu operatu do wglądu zgłaszać uwagi do danych. Strona nie zgłosiła zastrzeżeń. Również zgodnie z ust. 9 tegoż art. każdy czyjego interesu prawnego dotyczą dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków ujawnione w operacie opisowo-kartograficznym mógł w terminie 30 dni od ogłoszenia w Dz. Urz. Województwa Wielkopolskiego ([...]) informacji, że projekt operatu stał się operatem ewidencji gruntów i budynków, zgłaszać zarzuty do tych danych. Strona nie zgłosiła zarzutów. Aktualizacja ewidencji gruntów była możliwa na wniosek strony w każdym czasie lub w trakcie kompleksowej aktualizacji prowadzonej z urzędu.

W dalszej kolejności organ I instancji wskazał, że różnica w wykazanej w ewidencji powierzchni działki, w stosunku do powierzchni przyjmowanej uprzednio, wynikać może z faktu, iż od czasu założenia ewidencji gruntów zmieniły się zarówno standardy techniczne wykonywania prac geodezyjnych, jak również dokładności instrumentów pomiarowych, techniki pomiarów, technologie obliczeń co pozwala na uzyskanie bardziej zbliżonych do rzeczywistych powierzchni mierzonych działek (szczególnie o nieregularnych kształtach). Ewidencja gruntów i budynków jest jednym z rejestrów państwowych, w którym rejestruje się dane dotyczące nieruchomości. Postępowanie ewidencyjne nie może służyć dokonywaniu zmian w zasobie ewidencyjnym, o ile przesłanką takich zmian nie są konkretne dokumenty lub zdarzenia prawne, powodujące z mocy prawa obowiązek dokonywania nowego wpisu. Postępowanie w przedmiocie wpisu nie może służyć niejako samoistnie weryfikacji danych zawartych w ewidencji odnośnie kwestii własności, obszaru czy przebiegu granic poszczególnych nieruchomości, których podstawą byłyby własne ustalenia, w wyniku krytycznej oceny danych i dokumentów stanowiących podstawę wcześniejszych wpisów.

Dana powierzchnia działki jest obowiązująca od momentu wprowadzenia jej do operatu ewidencyjnego. W ewidencji gruntów wykazuje się powierzchnię gruntów obowiązującą aktualnie, co oznacza, że nie ma podstaw do wprowadzenia zmian ewidencyjnych z mocą wsteczną. Zgodnie z art. 21 ust 1 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Ewidencja gruntów jest dla organu podatkowego urzędowym źródłem informacji o osobie właściciela oraz o samej nieruchomości. Ma ona walor dokumentu urzędowego, o którym mowa w art. 194 O.p. i wiąże organy podatkowe, które nie są uprawnione do dokonywania własnych ustaleń w przedmiocie zmian w ewidencji oraz do przyjmowania innych danych dla wymiaru podatku od nieruchomości, jak te które wynikają z ewidencji gruntów i budynków. Przeznaczenie, klasyfikacja, powierzchnia gruntów oraz forma władana nieruchomością wynika z ewidencji gruntów i budynków prowadzonej dla danej nieruchomości, a organ podatkowy dokonując wymiaru podatku nie ma prawnej możliwości ingerowania w powyższe dane.

Organ podniósł, że zgodnie z orzecznictwem sądów administracyjnych ewidencja gruntów i budynków jest urzędowym źródłem informacji faktycznych wykorzystywanych w postępowaniach administracyjnych. W przypadku gdy dane zawarte w deklaracji czy informacji złożonej przez podatnika są niezgodne z danymi z ewidencji rozstrzygające znaczenie do opodatkowania gruntów mają zapisy wynikające z ewidencji (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 28 marca 2006 r., III SA/Wa 3501/05, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 4 listopada 2009 r., sygn. akt I SA/Kr 1190/09).

Ewidencja gruntów i budynków prowadzona jest na podstawie rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. (Dz. U. z 2001 r. Nr 38, poz. 454) w sprawie ewidencji gruntów i budynków. Ewidencję prowadzi starosta, którego jednym z podstawowych zadań jest utrzymanie operatu ewidencyjnego w stanie aktualności to jest zgodności z dostępnymi dla organu dokumentami i materiałami źródłowymi. Dane zawarte w ewidencji podlegają aktualizacji wyłącznie z urzędu lub na wniosek określonych podmiotów m.in. właścicieli, użytkowników wieczystych. Z urzędu wprowadza się zmiany wynikające na przykład z prawomocnych orzeczeń sądowych, aktów notarialnych, czy opracowań geodezyjnych i kartograficznych przyjętych do państwowego zasobu geodezyjnego i kartograficznego zawierających wykazy zmian danych ewidencyjnych. Operat geodezyjny aktualizuje się niezwłocznie po uzyskaniu przez starostę odpowiednich dokumentów określających zmiany danych ewidencyjnych.

Zgodnie z ustawą z dnia 6 lipca 1982 r. o księgach wieczystych i hipotece (t. j. Dz. U. z 2001 Nr 124, poz. 1361 ze zm.) księgi wieczyste prowadzi się w celu ustalenia stanu prawnego nieruchomości i są one jawne. Na podstawie art. 27 tej ustawy w razie niezgodności danych katastru nieruchomości z oznaczeniem nieruchomości w księdze wieczystej sąd rejonowy dokonuje - na wniosek właściciela nieruchomości lub użytkownika wieczystego - sprostowania oznaczenia nieruchomości na podstawie danych katastru nieruchomości. Sprostowanie, o którym mowa powyżej może być dokonane także z urzędu na skutek bezpośredniego sprawdzenia danych w bazie danych katastru nieruchomości lub zawiadomienia jednostki prowadzącej kataster nieruchomości. Z regulacją zawartą w art. 27 harmonizuje § 46 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków. Sprostowania oznaczenia nieruchomości dokonuje się w trybie postępowania nieprocesowego na podstawie wykazu zmian gruntowych i zawiadomienia starosty. W księdze wieczystej prowadzonej w systemie informatycznym dla działki nr [...] sprostowania oznaczenia nieruchomości dokonano w 2008 r. na podstawie wypisu z rejestru gruntów i wyrysu z mapy ewidencyjnej.

Przy ustalaniu powierzchni gruntów na potrzeby podatku od nieruchomości brane są pod uwagę dane wynikające z ewidencji gruntów prowadzonej dla konkretnej miejscowości. Dane tam zawarte są podstawą do wyliczenia kwoty podatku od danego gruntu. Osoby prawne były obowiązane składać w terminie do dnia 15 stycznia organowi gminy właściwemu ze względu na miejsce położenia nieruchomości deklaracje na podatek od nieruchomości na dany rok podatkowy, sporządzone na formularzu według ustalonego wzoru, a jeżeli obowiązek powstał po tym dniu w terminie 14 dni od dnia zaistnienia okoliczności uzasadniających powstanie tego obowiązku. Organ podatkowy przyjął domniemanie prawdziwości danych podanych przez podatnika w deklaracjach za lata 2004 - 2008. Dane dotyczące powierzchni działki nr [...] zgodne były z danymi z ewidencji gruntów i budynków, uległy zmianie w 2008 r. Dnia 23 czerwca 2008 r. organ podatkowy otrzymał zawiadomienie o zmianach danych ewidencji gruntów i budynków. Organ I instancji zwrócił przy tym uwagę na to, że podatnik kwestionujący prawidłowość danych z ewidencji gruntów i budynków powinien wszcząć procedurę ich zmiany w organie prowadzącym ewidencję.

Biorąc pod uwagę powyższe oraz art. 6 ust. 3 u.p.o.l. odpis podatku od nieruchomości związany ze zmniejszeniem powierzchni działki nr [...] zasadny jest od maja 2008 r. Po ponownym przeprowadzeniu postępowania dowodowego organ podatkowy określił podatnikowi wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomość za lata 2004-2008.

Odwołanie od powyższej decyzji złożyła spółdzielnia Spółdzielnia X wnosząc o zmianę tejże decyzji oraz określenie podatku od nieruchomości w kwotach podanych przez odwołującą w korektach deklaracji za lata 2004, 2005, 2006, 2007 i 2008.

Uzasadniając odwołanie spółdzielnia wskazała, że przy określeniu wysokości należnego podatku organ podatkowy nie uwzględnił złożonych przez odwołującą korekt deklaracji, błędnie przyjmując, że zgłoszona w korekcie zmiana powierzchni może mieć wpływ na ustalenie wysokości zobowiązania dopiero za okres od maja 2008 r., a nie za okres wcześniejszy. Odwołująca złożyła korekty deklaracji na podatek od nieruchomości za lata 2003-2008, wskazując jako podstawę korekty zmniejszenie powierzchni gruntu, wynikające z decyzji Starosty Pleszewskiego z dnia [...] kwietnia 2008 r. Organ podatkowy przy wydaniu decyzji dokonał błędnej oceny materiału dowodowego przyjmując, że zmiana wielkości powierzchni gruntu jest wynikiem podziału działki nr [...]. W rzeczywistości przy okazji podziału ujawniono mniejszą powierzchnię działki podlegającej podziałowi. Zmniejszenie powierzchni nie nastąpiło w wyniku podziału, a jedynie przy okazji podziału ujawniono mniejszą powierzchnię działki podlegającej podziałowi w ten sposób, że suma dwóch działek utworzonych z pierwotnej działki daje mniej niż deklarowano i mniej niż było w ewidencji gruntów. Przywołując poglądy wyrażone przez organ I instancji odwołująca wskazała, że obecnie stosowane techniki pomiarów pozwalają na uzyskanie bardziej zbliżonych do rzeczywistych powierzchni mierzonych działek. W rozpatrywanym przypadku dokonanie nowego pomiaru wykazało na istniejące błędy w pomiarze poprzednim. W związku z tym kwestia powstałej niezgodności stanu faktycznego z danymi wynikającymi z ewidencji gruntów i budynków powinna być wyjaśniona przez organ podatkowy przy określeniu wysokości podatku. W sprawie tej oczywistym jest, że stan faktyczny nie był zgodny (identyczny) z danymi wynikającymi z ewidencji gruntów i budynków. Odwołująca powołała się przy tym na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 26 lutego 2002 r., sygn. akt III SA 2060/2001, a także wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 23 lutego 2006 r., sygn. akt I SA/Po 914/04. Organ podatkowy mógł więc dokładnie wyjaśnić powyższą kwestię, zwrócić się do Starosty Pleszewskiego o wyczerpujące podanie wszelkich przyczyn zmniejszenia powierzchni działki nr [...] i wskazanie, czy stwierdzony ubytek jest wyłącznie wynikiem dokonania w 2008 r. dokładniejszych pomiarów przedmiotowej działki – w związku z jej planowanym podziałem. Organ podatkowy, zdaniem odwołującej, był w posiadaniu wystarczającego materiału dowodowego, umożliwiającego rzetelne wyjaśnienie powstałych wątpliwości, tym samym mógł określić wysokość podatku od nieruchomości za lata 2004-2008, w kwotach podanych przez odwołującą w korektach deklaracji.

W dalszej części uzasadnienia odwołująca podniosła, że zgodnie z poglądem wyrażonym w orzecznictwie sądowym ewentualne błędy w zakresie danych ewidencyjnych nie mogą powodować, że podatnik zapłaci ostatecznie podatek w nienależnej wysokości. Szczególna moc dowodowa ewidencji gruntów i budynków, wynikająca z art. 194 § 1 O.p. w zw. z art. 21 ust. 1 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne, jest wobec tego wzruszalna na mocy art. 194 § 3 O.p. Zaznaczyła przy tym, że organ podatkowy po raz kolejny pominął wytyczne zawarte w wyrokach Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 7 kwietnia 2010 r., sygn. akt III SA/Po 28/10, z dnia 19 października 2011 r., sygn. akt III SA/Po 296/11 oraz w wyroku z dnia 6 lutego 2013 r., sygn. akt III SA/Po 677/12. Organ nieprawidłowo powołał art. 6 ust. 3 u.p.o.l. gdyż rzeczonego podziału nie można traktować jako zdarzenia, o którym mowa w tym przepisie, jako że przedmiotowa działka miała mniejszą powierzchnię już wcześniej, a dokonany podział przyczynił się jedynie do ujawnienia tego faktu. Odwołująca nie była świadoma błędu, co do istniejącej powierzchni gruntu i nie powinna z tego powodu ponosić ujemnych konsekwencji.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Kaliszu decyzją z dnia [...] sierpnia 2013 r. utrzymało w mocy decyzję Burmistrza Miasta i Gminy Pleszew z dnia [...] czerwca 2013 r.

Uzasadniając podjęte rozstrzygnięcie organ odwoławczy wskazał, że zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. podstawę opodatkowania dla gruntów stanowi ich powierzchnia. Jak stanowi art. 21 ust. 1 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne podstawę m.in. wymiaru podatków i świadczeń stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Ewidencja ta jest dla organu podatkowego urzędowym źródłem informacji o osobie właściciela i posiadacza samoistnego oraz o samej nieruchomości. Ewidencja gruntów ma walor dokumentu urzędowego, o którym mowa w art. 194 O.p. Posiadając walor dokumentu urzędowego wiąże organy podatkowe, które nie są uprawnione do dokonywania własnych ustaleń w przedmiocie zarówno zmian w ewidencji, jak i przyjmowania dla wymiaru podatku innych danych niż te, które wynikały z ewidencji gruntów i budynków. Organ odwoławczy podniósł, iż trafnie zatem organy podatkowe wykazały, że stosownie do treści przepisu art. 21 ugk podstawą wymiaru podatku są dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków, a więc dane istniejące w dacie wydania decyzji podatkowej w okresie, którego decyzja ta dotyczy. Takie samo stanowisko zajął Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w wyroku z dnia 6 grudnia 2011 r., sygn. akt I SA/Łd 1058/11. W tym samym wyroku Sąd podkreśla, że organ podatkowy nie może przyjąć innej podstawy opodatkowania niż wynikająca z ewidencji. Organ I instancji słusznie nie uwzględnił wniosku podatnika o stwierdzenie nadpłaty i określił wysokość podatku od nieruchomości za lata 2004-2008 zgodnie z danymi z ewidencji gruntów na dzień wydawania pierwotnych decyzji.

Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu w prawem przewidzianym terminie wywiodła Spółdzielnia X, reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika, wnosząc o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Burmistrza Miasta i Gminy Pleszew z dnia [...] czerwca 2013 r. oraz o zasądzenia na jej rzecz zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych. Zaskarżonej decyzji zarzuciła:

1) naruszenie przepisów postępowania mających istotny wpływ na rozstrzygnięcie, to jest naruszenie przepisów art. 7, art. 75 § 1, art. 77 § 1 i § 4, art. 80, art. 107 § 3 K.p.a. poprzez błędną ocenę materiału dowodowego, nie wyjaśnienie stanu faktycznego przez przyjęcie, że zmiana przedmiotowej działki jest wynikiem podziału działki nr [...], gdy w rzeczywistości przy okazji podziału ujawniono mniejszą powierzchnię działki;

2) naruszenie przepisów postępowania mających istotny wpływ na wynik sprawy, to jest naruszenie przepisów art. 121, art. 122 oraz art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz niezebranie i nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego, w wyniku czego przyjęto, ze zmiana wielkości działki jest następstwem podziału działki nr [...], gdy w rzeczywistości przy okazji podziału ujawniono mniejszą powierzchnię działki podlegającej podziałowi;

3) naruszenie przepisu art. 191 § 3 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 21 ust. 1 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne poprzez błędne przyjęcie, że szczególna moc dowodowa ewidencji gruntów i budynków nie jest wzruszalna, a zarazem błędne uznanie, że w przedmiotowej sprawie organ podatkowy nie jest uprawniony do dokonywania własnych ustaleń w przedmiocie zmian w ewidencji, jak i przyjmowania dla wymiaru podatku innych danych niż te, które wynikają z ewidencji gruntów i budynków;

4) naruszenie art. 153 P.p.s.a. poprzez niewykonanie wytycznych zawartych w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 10 października 2011 r., w sprawie o sygn. akt III SA/Po 296/11, z dnia 6 lutego 2013 r., w sprawie o sygn. akt III SA/Po 677/12, w ten sposób że organy podatkowe nie wyjaśniły dokładnie przyczyn pomniejszenia spornej działki, w szczególności nie zwróciły się do Starosty Pleszewskiego o wyczerpujące i precyzyjne podanie wszystkich przyczyn zmniejszenia działki nr [...];

5) naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie art. 4 ust. 1 pkt. 1 i art. 6 ust. 3 u.p.o.l. w zw. z art. 21 ust. 1 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne poprzez błędne przyjęcie, że podział przedmiotowej działki jest zdarzeniem, które ma wpływ na wysokość opodatkowania tylko w danym roku – 2008, gdy w rzeczywistości mniejsza powierzchnia działki (podstawa opodatkowania), a co za tym idzie mniejsze zobowiązanie podatkowe, istniało już wcześniej.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Kaliszu wniosło o oddalenie skargi wobec jej niezasadności.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje:

Stosownie do przepisu art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2002 r. Nr 153, poz. 1269 z późn. zm.) sąd administracyjny sprawuje, w zakresie swej właściwości, kontrolę pod względem zgodności z prawem działalności administracji publicznej. Przedmiotem dokonywanej przez niego kontroli jest zbadanie, czy organy administracji w toku rozpoznania sprawy nie naruszyły prawa w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Czyni to wedle stanu prawnego i na podstawie akt sprawy istniejących w dniu wydania zaskarżonego aktu.

Uchylenie decyzji lub postanowienia przez sąd administracyjny następuje tylko w przypadku naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.; zwaną dalej: "P.p.s.a."), naruszenia prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (lit. b) i naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (lit. c).

Natomiast zgodnie z art. 145 § 1 pkt 2 P.p.s.a. sąd administracyjny stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 K.p.a. lub w innych przepisach, do których zaliczyć należy między innymi art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej jedną z przyczyn uzasadniających stwierdzenie nieważności decyzji podatkowej jest wydanie jej z rażącym naruszeniem prawa.

Badając sprawę w zakreślonych wyżej granicach Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu uwzględnił skargę uznając, iż przy wydawaniu zaskarżonej decyzji zarówno Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Kaliszu, jak i Burmistrz Miasta i Gminy Pleszew dopuścili się rażącego naruszenia art. 153 P.p.s.a., co miało wpływ na wynik sprawy.

Zgodnie z art. 153 P.p.s.a. ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia. W pojęciu "ocena prawna" mieści się przede wszystkim wykładnia przepisów prawa materialnego i prawa procesowego, a także sposób ich zastosowania w rozpoznawanej sprawie. Może ona dotyczyć ujawnionych w postępowaniu administracyjnym istotnych okoliczności stanu faktycznego, w szczególności kwestii zastosowania do nich określonych regulacji prawnych. Wskazania co do dalszego postępowania zasadniczo stanowią konsekwencję oceny prawnej, określając sposób i kierunek działania przy ponownym rozpoznaniu sprawy. Związanie oceną prawną, jak i zawartymi w orzeczeniu wskazaniami, co do dalszego postępowania, powoduje, że determinują one działania każdego organu w postępowaniu administracyjnym, podejmowane w sprawie, której dotyczyło postępowanie sądowoadministracyjne, aż do czasu jej rozstrzygnięcia. Użyty w tym przepisie zwrot normatywny "w sprawie" wskazuje na tożsamość przedmiotu oceny prawnej określonego orzeczenia sądowego oraz przedmiotu skargi sądowej. Zarówno Sąd, jak i organ administracji rozpatrując sprawę ponownie, obowiązane są zastosować się do oceny prawnej zawartej w uzasadnieniu wyroku bez względu na poglądy prawne wyrażone w orzeczeniach sądowych w innych sprawach. Tylko w razie zmiany przepisów prawa, zmiany istotnych okoliczności faktycznych sprawy, a także w razie wzruszenia orzeczenia zawierającego ocenę prawną traci ona charakter wiążący (por. wyrok NSA z 11 kwietnia 2013 r., sygn. I OSK 1790/11, Lex nr 1336324, wyrok NSA z dnia 27 czerwca 1990 r., sygn. SA/Wr 137/90 - ONSA 1990, z. 2-3, poz. 51). Powołane przepisy nie przewidują okoliczności wyłączających związanie oceną prawną, dlatego każde niezastosowanie się przez organ do wcześniejszych wskazań sądu w danej sprawie wymaga szczególnej ostrożności i wnikliwego uzasadnienia przyczyn takiego rozstrzygnięcia.

Podkreślić należy, iż nawet w wypadku sporu co do stanu faktycznego będącego podstawą subsumcji prawa, a więc i oceny prawnej lub odmiennej interpretacji prawa albo nawet możliwości niezgodności oceny sądu z prawem obowiązującym, zapatrywania prawne wynikające z oceny prawnej sądu mają moc wiążącą do czasu, aż wyrok zostanie wzruszony w przewidzianym do tego trybie. Odmienna ocena materiału dowodowego stanowi prawnie niedopuszczalną polemikę z prawomocnym wyrokiem sądu administracyjnego.

Jednocześnie zgodnie z art. 170 P.p.s.a. orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydal, lecz również inne sądy i inne organy państwowe.

Podkreślić należy, iż ustawodawca, na gruncie art. 153 P.p.s.a., w żadnym przypadku nie przewiduje zwolnienia organu od obowiązku uwzględnienia w toku ponownego rozpoznawania sprawy oceny prawnej i wskazań co do dalszego postępowania wyrażonych w orzeczeniu Sądu.

Również Sąd rozstrzygający sprawę obecnie zobowiązany jest do podporządkowania się w niniejszej sprawie wcześniej wyrażonemu przez Wojewódzki Sąd Administracyjny poglądowi oraz do reagowania w razie stwierdzenia braku zastosowania się przez organ administracji do wskazań wyrażonych w prawomocnych wyrokach z dnia 7 kwietnia 2010 r., sygn. akt III SA/Po 28/10 i z dnia 6 lutego 2013 r., sygn. akt III SA/Po 677/12.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w prawomocnym wyroku z dnia 7 kwietnia 2010 r., sygn. akt III SA/Po 28/10 wyraźnie wskazał, że ewidencja gruntów i budynków jest niewątpliwie dokumentem urzędowym w rozumieniu art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej. Stanowi ona dowód tego, co zostało w niej urzędowo stwierdzone. Art. 194 § 3 Ordynacji podatkowej dopuszcza jednak możliwość przeprowadzenia dowodu przeciwko dokumentom urzędowym i ich treści (zob. m. in. S. Babiarz i in., Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2007, s. 633-636). Powyższa regulacja prawna oznacza możliwość zanegowania przez podatnika domniemania prawdziwości dokumentu lub zgodności jego treści z prawdziwym stanem faktycznym – poprzez przeprowadzenie odpowiedniego przeciwdowodu przeciwko treści dokumentu. W odniesieniu do kwestii danych z ewidencji gruntów jako dokumentu urzędowego takim przeciwdowodem może być inny dokument, świadczący o wadliwości zapisów w ewidencji. Dalej Sąd wskazał, iż jeżeli pomiary działki nr [...] dokonane w 2008 r. w związku z jej planowanym podziałem jedynie skorygowały wcześniejsze błędne pomiary, a nie wystąpiły inne zdarzenia prawne wpływające na zmianę wielkości powierzchni spornej działki, to Burmistrz Miasta i Gminy oraz Samorządowe Kolegium Odwoławcze dokonali błędnej interpretacji art. 4 ust. 1 pkt 1 i art. 6 ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w zw. z art. 21 ust. 1 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne.

W kolejnym wydanym w tej sprawie prawomocnym wyroku z dnia 6 lutego 2013 r., sygn. III SA/Po 677/12 Sąd wskazał natomiast, iż spełniona została hipoteza zawarta w wyroku z dnia 7 kwietnia 2010 r., zgodnie z którą pomiary działki dokonane w związku z planowanym podziałem jedynie skorygowały wcześniejsze błędne pomiary. W konsekwencji organy zobowiązane były uznać, że pismo Starostwa Powiatowego - Naczelnika Wydziału Geodezji, Kartografii i Katastru Geodety Powiatowego z dnia [...] lipca 2010 r. w powiązaniu z treścią decyzji Starosty z dnia [...] kwietnia 2008 r., [...] obaliło, wynikające z art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej, domniemanie prawdziwości ewidencji gruntów i budynków co do wcześniejszej powierzchni działki nr [...], wynoszącej 2.200 ha a to oznacza, że nie było podstaw do zastosowania art. 6 ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych lecz należało zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 1 tej ustawy przyjąć jako podstawę opodatkowania w latach 2004 – 2008 powierzchnię ustaloną w decyzji z dnia [...] kwietnia 2008 r. i uwzględnić korektę podatniczki.

Pomimo takich jednoznacznych poglądów prawnych sądu i wynikających z nich wytycznych co do sposobu rozstrzygnięcia sprawy Burmistrz Miasta i Gminy Pleszew w decyzji z dnia [...] czerwca 2013 r. stwierdził, iż przy ustalaniu powierzchni gruntów na potrzeby podatku od nieruchomości brane są pod uwagę dane wynikające z ewidencji gruntów prowadzonej dla konkretnej miejscowości. Dane tam zawarte są podstawą do wyliczenia kwoty podatku od danego gruntu. Dalej organ I instancji wskazał, iż przyjął domniemanie prawdziwości danych podanych przez podatnika w deklaracjach za lata 2004 – 2008, a dane dotyczące powierzchni działki nr [...] zgodne były z danymi z ewidencji gruntów i budynków, a uległy zmianie w 2008 r. Dnia [...] czerwca 2008 r. organ podatkowy otrzymał zawiadomienie o zmianach danych ewidencji gruntów i budynków. Biorąc pod uwagę powyższe oraz art. 6 ust. 3 u.p.o.l. odpis podatku od nieruchomości związany ze zmniejszeniem powierzchni działki nr [...] zasadny jest zdaniem Burmistrza Miasta i Gminy Pleszew od maja 2008 r.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Kaliszu podzieliło stanowisko organu I instancji i utrzymało mocy jego decyzję, wskazując w uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia, iż ewidencja gruntów i budynków wiąże organy podatkowe, które nie są uprawnione do dokonywania własnych ustaleń w przedmiocie zarówno zmian w ewidencji, jak i przyjmowania dla wymiaru podatku innych danych niż te, które wynikały z ewidencji gruntów i budynków. Dalej organ odwoławczy stwierdził, że podstawą wymiaru podatku są dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków, a więc dane istniejące w dacie wydania decyzji podatkowej w okresie, którego decyzja ta dotyczy oraz powołując się na orzeczenia sądów administracyjnych zapadłe w innych postępowaniach wskazał, że organ podatkowy nie może przyjąć innej podstawy opodatkowania niż wynikająca z ewidencji.

Reasumując Samorządowe Kolegium Odwoławcze stwierdziło, iż organ I instancji słusznie nie uwzględnił wniosku podatnika o stwierdzenie nadpłaty i określił wysokość podatku od nieruchomości za lata 2004-2008 zgodnie z danymi z ewidencji gruntów na dzień wydawania pierwotnych decyzji.

Takie stanowisko organów podatkowych obu instancji orzekających w sprawie pozostaje w ewidentnej sprzeczności z poglądami prawnymi sądu zawartymi w przywołanych powyżej prawomocnych wyrokach z dnia 6 lutego 2013 r., sygn. akt III SA/Po 677/12 i z dnia 7 kwietnia 2010 r., sygn. akt III SA/Po 28/10, w których to orzeczeniach jednoznacznie wskazano na dopuszczalność weryfikowania w toku postępowania podatkowego zgodności zapisów znajdujących się w ewidencji gruntów i budynków, a w wyroku z dnia 6 lutego 2013 r. wprost wskazano, iż wynikające z art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej domniemanie prawdziwości ewidencji gruntów i budynków co do wcześniejszej powierzchni działki nr [...] w niniejszej sprawie obalone i co za tym idzie należało uwzględnić korektę podatniczki i przyjąć jako podstawę opodatkowania w latach 2004 – 2008 powierzchnię działki nr [...] ustaloną w decyzji Starosty z dnia [...] kwietnia 2008 r., to jest powierzchnię 2.0363 ha, a nie pierwotnie wykazywaną w ewidencji powierzchnię tej działki wynoszącą 2.200 ha.

Naruszenie przez organy obu instancji art. 153 P.p.s.a. miało przy tym charakter rażący, albowiem nastąpiło po raz kolejny w tej samej sprawie i było już raz wytknięte organom przez Sąd właśnie w wyroku z dnia 6 lutego 2013 r.

Jak wskazuje się w orzecznictwie rażące naruszenie prawa, o którym mowa w art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, to naruszenie oczywiste, łatwo dostrzegalne, wyraźne, niewątpliwe. Taki charakter miało naruszenie prawa jakiego dopuściły się organy orzekające w niniejszej sprawie, albowiem już proste porównanie treści zapadłych w sprawie orzeczeń sądowych z rozstrzygnięciem organów i uzasadnieniami decyzji organów obu instancji pozwalało na stwierdzenie, iż organy te nie zastosowały się do ocen prawnych i wskazań Sądu co do dalszego biegu postępowania.

O oczywistości naruszenia art. 153 P.p.s.a. przez orzekające w sprawie organy obu instancji pośrednio świadczy także okoliczność, iż Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Kaliszu w odpowiedzi na skargę w żaden sposób nie odniosło się do podnoszonego przez skarżącą zarzutu naruszenia tegoż przepisu.

W tym stanie rzeczy Sąd uznał, iż organy podatkowe obu instancji wydały swoje decyzje z rażącym naruszeniem art. 153 P.p.s.a.

Rażące naruszenie przez organy art. 153 P.p.s.a. skutkowało przy tym z naruszeniem przepisów prawa materialnego polegającym na błędnej ich wykładni, sprzecznej z prawidłowym ich rozumieniem przedstawionym w uzasadnieniu wyroku tutejszego Sądu z dnia 6 lutego 2013 r., sygn. akt III SA/Po 677/12.

Zauważyć w tym miejscu należy, iż jak wynika ze zgromadzonego w aktach sprawy materiału dowodowego (w tym w szczególności z pisma Starostwa Powiatowego w Pleszewie z dnia [...] czerwca 2013 r. k. 21 akt administracyjnych) niesporna jest okoliczność faktyczna, iż rzeczywistą powierzchnią działki nr [...] od czasu jej wydzielenia z dużej parceli katastralnej jest powierzchnia 2.0363 ha, a nie jak przyjmowano do maja 2008 r. 2.200 ha. Zmiana wykazywanej w ewidencji wielkości powierzchni działki nie jest skutkiem jakiegokolwiek zdarzenia o charakterze prawnym. W szczególności zmiana tej powierzchni nie nastąpiła w skutek dokonanego podziału działki, lecz jedynie nijako przy okazji tego podziału została ona wykryta. Powyższe oznacza, że w latach za które skarżąca zobowiązana była do uiszczenia podatku od tej nieruchomości i w stosunku do których złożyła stosowne korekty (lata od 2004 do 2008), działka nr [...] faktycznie miała powierzchnię 2.0363, ergo skarżąca winna w rzeczywistości uiścić podatek obliczany w oparciu o tę powierzchnię, a nie w oparciu o powierzchnię 2.200 ha

Z tych względów Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 2 P.p.s.a. orzekł jak w punkcie I wyroku.

Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organy podatkowe winny uwzględnić oceny prawne i wskazania Sądu co do dalszego postępowania zawarte w prawomocnych orzeczeniach wydanych w tej sprawie w tym w szczególności w wyroku z dnia 6 lutego 2013 r., w ten sposób, iż winny uwzględnić korektę podatniczki i przyjąć jako podstawę opodatkowania w latach 2004 – 2008 powierzchnię działki nr [...] ustaloną w decyzji Starosty z dnia [...] kwietnia 2008 r., to jest powierzchnię 2.0363 ha.

O kosztach postępowania i wykonalności zaskarżonej decyzji postanowiono na podstawie art. 200 i art. 152 P.p.s.a.. Zasądzona tytułem kosztów postępowania kwota [...],- zł obejmuje wpis sądowy w wysokości [...],- zł, opłatę skarbową od pełnomocnictwa w kwocie 17,- zł i wynagrodzenie radcy prawnego w kwocie [...],- zł ustalone zgodnie z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a w zw. z § 6 pkt 3 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. z 2002 r., Nr 163, poz. 1349 ze zm. ).